[참조결정] 국심1988서0138
[주 문] 천안세무서장이 95.8.16 청구인에게 결정고지한 94귀속년도 양도소득세 67,425,220원의 처분은, 경기도 시흥시 OO동 OOO 전 2,663㎡의 국민주택건 설용지등에 대한 양도소득세의 감면세액계산시 국민주택건설 비율(국민주택건설용지등의 면적/양도토지의 면적)을 96.80% 로 하여 그 감면세액을 재계산하고, 위 같은곳 OOOOO 전 811㎡ 및 위 같은곳 OOOOO 전 427㎡는 자산의 양도에 해 당되지 않는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인은 경기도 시흥시 OO동 OOO 전 3,901㎡(이하 “분할전토지”라 함)을 94.2.8 청구외 주식회사 OO건설에 국민주택건설용지로 매매하기로 약정하였으나, 위 토지에 대한 토지거래허가신청결과 총 3,901㎡ 중 2,663㎡만 토지거래허가를 득하였으며, 94.5.6 위 같은곳 OOO 전 2,663㎡(이하 “쟁점①토지”라 함)와 위 같은곳 OOOOO 전 811㎡ 및 위 같은곳 OOOOO 전 427㎡(이하 “쟁점②토지”라 함)등으로 분할등기하고, 같은날 쟁점①토지를 위 주식회사 OO건설에게 소유권이전등기를 마치었고, 분할전토지의 토지거래허가전의 당초매매약정으로 인한 잔대금은 94.12.30 수령하였다. 처분청은 쟁점①토지의 국민주택건설용지에 대한 감면시 국민주택건설비율을 잘못 적용하였다하여 건물총면적 대비 주택부분의 면적비율로 국민주택규모이하주택의 대지면적을 계산하여 감면세액을 재계산하고, 쟁점②토지를 양도된 것으로 보아 분할전 토지의 기준시가(공시지가)에 의하여 양도차익을 계산하여 95.8.16 청구인에게 94귀속년도분 양도소득세 67,425,220원을 부과하였다. 청구인은 이에 불복하여 95.10.10 심사청구를 거쳐 96.1.29 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
1. 쟁점①토지는 청구외 주식회사 OO건설에 100% 국민주택규모이하 주택건설용지로 양도하고, 이에 대한 감면신청을 적법하게 하였음에도 지하주차장등 부대시설면적을 국민주택 면적에서 제외하여 건물총면적 대비 순수한 주택부분의 면적 비율로 국민주택규모이하 주택의 대지 면적을 계산하여 감면세액을 재계산한 처분은 부당하고,
2. 쟁점②토지는 당초 전체토지를 매매하고자 하였으나, 이 건 토지는 도시계획상의 개발제한구역내에 있어 토지거래허가를 득하지 못하여 쟁점①토지만 분할하여 소유권이전등기를 마치었는 바, 쟁점②토지는 아직까지도 토지거래허가를 득하지 못한 토지로 양도가 이루어지지 않았으므로 이에 대한 양도소득세 부과는 부당하고, 만일 이를 양도로 본다 할지라도 이는 분할된 지번으로 공시지가가 없는 토지에 해당되어 인근의 정황등이 유사한 토지의 공시지가를 참작하여 결정한 공시지가를 적용하여 과세하여야 한다.
1. 쟁점①토지는 5년이상 보유한 토지로 94.5.6 국민주택건설사업자인 주식회사 OO건설에 양도한 토지로 사업계획서상 아파트 총대지면적 5,451㎡, 쟁점①토지의 면적 2,663㎡, 공공시설용지면적 1,716.95㎡, 건물총면적 18,630.95㎡로 조세감면규제법 시행규칙 제31조에 의하여 계산한 쟁점①토지 중 국민주택 부분의 면적이 2,306.97㎡로 감면비율은 86.63%(2,306.97㎡/2,663㎡)임이 확인됨에도 매수인은 쟁점①토지에 대한 감면비율을 100%로 하여 세액감면신청을 과대계산한 사실이 확인된다.
2. 청구인은 쟁점②토지를 주식회사 OO건설에 양도하고 94.12.30 잔금을 수령하였으나, 국토이용관리법상 토지거래허가를 받지 못하여 소유권이전을 하지 못한 무효인 매매계약이므로 양도로 볼 수 없다고 하나, 청구인은 쟁점②토지에 대한 잔금을 94.12.30 수령한 사실이 확인되어 잔금청산일을 양도일로 본 것은 잘못이 없다. 또한 분할전 토지는 당초 주거지역과 개발제한지역으로 용도가 구분되어 있는 토지로 94.3.21 주거지역은 쟁점①토지로, 개발제한지역은 쟁점②토지로 분할된 토지로 母번지인 분할전 토지의 개별공시지가가 117천원으로 94.6.30 공시된 것으로 이는 94.1.1～94.12.31까지 적용되는 것이므로 쟁점②토지가 94.3.21 분할되어 개별공시지가가 별도로 공시되지 아니한 이상 쟁점②토지의 개별공시지가는 분할되기전 공시된 분할전 토지의 개별공시지가를 적용함은 달리 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
- 가. 국민주택건설용지로 양도한 쟁점①토지의 감면세액계산시 국민주택규모이하주택의 건설면적비율의 계산이 정당한지
1. 관련법령
- 가) 구조세감면규제법 제66조 제1항 제1호, 동 시행령 제63조 제8항, 동 시행규칙 제31조 제1항에 의하면, 내국인이 5년이상 보유하고 국민주택건설용지로 주택건설등록업자에게 양도함으로써 발생되는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의50에 상당하는 세액을 감면하도록 규정하고 있으며, 그 감면세액의 계산은 양도소득세의 50%에 상당하는 세액에 당해 양도토지면적에 대한 국민주택건설용지등의 면적비율을 곱하여 계산하도록 규정하고 있다.
- 나) 위 시행규칙 제2항 제1호 및 제6항에 의하면 아파트인 국민주택을 건설하는 경우 ① 양도한 면적에 대한 공공시설용지비율(25%한도)을 곱하여 계산한 면적과 ② 양도한 면적에서 위 ①의 공공시설용지 면적을 제외한 잔여토지에 대한 국민주택비율을 곱하여 계산한 면적을 합계하여 국민주택건설용지등의 면적을 계산하도록 하고 있다.
2. 사실 및 판단
- 가) 토지매입자인 청구외 OO건설(주택건설등록업자)의 신축건축물의 건축계획 개요에 의하면, 쟁점①토지등의 지상에 국민주택 197세대(전체 국민주택규모이하임) 15,309.8㎡, 지하주차장(지하 1,2층) 2,570.02㎡, 관리사무소 및 노인정 60.66㎡, 경비실 7.77㎡, 구매생활시설등 682.7㎡ 합계 18,630.95㎡를 신축하기로 하였음을 알 수 있고, 쟁점①토지중 공공시설용지의 면적을 665.75㎡로 계산한 것에 대한 다툼은 없다.
- 나) 일반적으로 국민주택건설용지의 면적을 계산함에 있어서 상업적 용도인 상가는 국민주택 또는 국민주택의 부수공공복리시설에 해당되지 않는 것으로 보고, 부대시설인 판매시설에 부수되는 토지는 국민주택건설용지에 해당되지 아니하는 것으로 해석하고 있다. (같은취지: 국심 88서138, 88.4.21, 국세청 재일01254-1065, 91.4.23, 재법인 22601-338, 91.3.16 등 다수)
- 다) 이렇게 볼 때 위 가)의 건축계획에 의한 각 부분별 면적중 지하주차장, 관리사무소 및 노인정, 경비실 등은 공용부분 또는 공공시설부분이므로 이를 제외한 국민주택면적 15,309.8㎡와 구매생활시설등의 면적 682.7㎡의 합계면적 15,992.5㎡ 중 국민주택면적 15,309.8㎡의 비율(95.73%)에 의해 계산한 면적 1,911.96㎡《(2,663-665.75) × 95.73%》를 위 관련법령 나)의 ②에 해당되는 국민주택용지면적으로 계산하는 것이 타당하다 할 것이다.
- 라) 그렇다면 쟁점①토지에 대한 국민주택건설용지등에 대한 양도소득세의 감면세액계산시, 그 산출세액의 50%에 상당하는 세액에 총 양도면적 2,663㎡에 대한 국민주택건설용지등의 면적 2,577.71㎡(공공시설용지면적 665.75㎡ + 국민주택용지면적 1,911.96㎡)의 비율(96.80%)을 곱하여 계산함이 정당하다 할 것이다.
- 나. 토지거래허가를 득하지 못한 쟁점②토지의 양도시기가 도래하였는지
1. 관련법령등
- 가) 이 건 양도당시 소득세법 제27조 및 동 시행령 제53조 제1항에 의하면, 자산의 취득시기 및 양도시기는 원칙적으로 대금을 청산한 날로 하되, 대금을 청산한 날이 분명하지 아니하고 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부에 기재된 등기접수일로 한다고 규정하고 있다.
- 나) 국토이용관리법 제21조의3(토지등 거래계약허가) 제1항에 “규제지역내에 있는 토지에 관한 소유권 또는 지상권 기타 사용·수익을 목적으로 하는 권리로서 대통령령이 정하는 권리를 이전 또는 설정(대가를 받고 이전 또는 설정하는 경우에 한한다)하는 계약을 체결하고자 하는 당사자는 공동으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 관할 도지사의 허가를 받아야 한다”고 규정하면서, 같은조 제7항에서 “제1항의 규정에 의한 허가를 받지 아니하고 체결한 토지등의 거래계약은 그 효력을 발생하지 아니한다”고 규정하고 있어 국토이용관리법상의 토지거래허가 지역내에서의 매매계약등 거래계약은 관할관청의 허가를 받아야만 효력이 발생하며, 허가를 받기전에는 물권적 효력은 물론 채권적 효력도 발생하지 아니하여 무효라 할 것이다. (대법원 91.12.24 선고 90다12243 전원합의체 같은 뜻임)
2. 사실 및 판단
- 가) 청구인이 94.2.8 청구외 주식회사 OO건설과 작성한 분할전토지의 매매계약서에 의하면, 매매가액 2,050백만원으로 그 대금의 지급조건을 계약금 800백만원(94.2.8 지급), 중도금 250백만원(94.3.28 지급), 잔금 1,000백만원(94.9.30 지급)으로 약정하였음을 알 수 있고, 당사자간에 이 건 매매약정가액 2,050백만원을 94.12.30 전액수수하였다는데 대하여는 서로 다툼이 없다.
- 나) 위 매매계약당시 분할전토지가 국토이용관리법에 의하여 토지거래허가지역으로 지정된 토지로 관할관청인 시흥시장에게 위 토지의 거래허가를 신청하였으나, 위 토지중 쟁점①토지에 대하여서만 토지거래허가를 득하였고, 쟁점②토지에 대하여는 이 건 심판청구 심리일 현재까지도 토지거래허가를 득하지 못하여 소유권이전등기를 마치지 못하고 있음이 확인된다.
- 다) 위 관련법령 및 사실관계등을 종합하면, 쟁점②토지의 경우 토지거래허가지역내의 토지로 매매계약이 관할관청의 거래허가를 받은 사실이 없어 무효의 상태에 있는 바, 당초 계약당사자간에 약정한 매매대금이 먼저 지급되어 양도인이 보관하고 있다하여 이를 두고 소득세법 제4조 제3항의 자산의 유상이전대가라고는 할 수 없고 단순한 보관금에 불과하다 할 것이어서, 쟁점②토지의 자산양도로 인한 소득이 있었다고 볼 수 없다 할 것이므로 위 94.12.30을 위 소득세법시행령 제53조 제1항 소정의 양도시기로 보아 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이라고 판단된다.
- 라) 한편, 쟁점②토지의 공시지가 적용에 잘못이 있다는 청구주장은 심리의 실익이 없어 이에 대한 판단은 생략한다.
- 다. 따라서 이 건 심판청구는 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.