[요지] 처분청이 실지거래가액의 적용대상에서 제외하여 기준시가에 의하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못임.
[요지] 처분청이 실지거래가액의 적용대상에서 제외하여 기준시가에 의하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못임.
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 처분개요 청구인은 서울특별시 강남구 OO동 OOOO OOOO OOOO(대지 57.685㎡, 건물 75.69㎡, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 89.2.28 취득하여 93.9.27 청구외 OOO에게 양도하고 93.10.29 실지거래가액에 의하여 자산양도차익 예정신고를 하였다. 처분청은 청구인이 신고한 실지거래가액이 신빙성이 없다 하여 이를 부인하고 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하여 96.7.16 청구인에게 93년 귀속분 양도소득세 19,345,590원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.8.12 심사청구를 거쳐 96.10.4 심판청구를 제기하였다.
2. 청구 주장 및 국세청장 의견
3. 심리 및 판단
1. 소득세법 제96조(양도가액) 제1호에 “제94조 제1호·제2호 및 제5호(대통령령이 정하는 자산을 제외한다)의 규정에 의한 자산의 경우에는 당해 자산의 양도당시의 기준시가. 다만, 당해 자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우에는 실지거래가액에 의한다.”고 규정하고 있고, 같은법 제97조 제1항 제1호(취득가액) 가목에 “제94조 제1호·제2호 및 제5호(대통령령이 정하는 자산을 제외한다)의 규정에 의한 자산의 경우에는 당해 자산의 취득당시의 기준시가. 다만, 당해 자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우에는 그 자산의 취득에 소요된 실지거래가액에 의한다.”고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제166조(95.12.31 개정, 96.1.1 이후 양도소득금액을 결정하는 것부터 적용) 제4항에서 『법 제96조 제1호 단서 및 법 제97조 제1항 제1호 가목 단서에서 “당해 자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 1.(생략) 2.(생략) 3. 양도자가 양도소득세 과세표준 및 세액의 결정일이내에 증빙서류를 갖추어 양도당시 및 취득당시의 실지거래가액을 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우』를 규정하고 있고, 같은조 제5항 제2호에서 “제4항 제3호의 경우 신고한 실지거래가액이 거래증빙등에 의하여 확인되지 아니하는 경우”에는 제6항의 자문을 거쳐 실지거래가액의 적용대상에서 제외할 수 있다고 규정하고 있다.
2. 구 소득세법(94.12.22 법률 제4803호로 전면 개정되기 전의 것) 제60조(기준시가의 결정)에 “제23조 제4항과 제45조 제1항 제1호에 규정하는 기준시가의 결정은 대통령령이 정하는 바에 의한다.”고 규정하고, 같은법 시행령 제115조 제1항 제1호에서 “토지에 대한 법 제60조에 규정하는 기준시가의 결정은 (가)·(나)목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로하여 산정한 개별필지에 대한 지가, (나). 국세청장이 지정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.”고 규정하고 있으며, 같은법시행령 부칙(90.5.1 대통령령 제12994호) 제3항에 이 영 시행전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 90년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가에 90년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가고시일 현재의 과세시가표준액에서 취득당시의 과세시가표준액이 차지하는 비율을 곱하여 환산한 가액으로 한다고 규정하고 있다. 한편, 소득세법이 94.12.22 전면 개정되면서 위의 기준시가산정에 관한 사항을 소득세법 제99조에 규정하였고, 95.12.30 같은법시행령 제164조 제10항을 신설하여, “지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의하여 1990.8.30 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 1990.1.1을 기준으로한 개별공시지가에, 1990.8.30 현재의 과세시가표준액과 그 직전에 결정된 과세시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 금액에서 취득당시의 과세시가표준액이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 가액으로 한다”고 규정하고 있다.
(1) 청구인은 차입금 20,000,000원에 대한 원리금상환에 따른 부담과 쟁점부동산의 가압류로 인하여 쟁점부동산을 급히 매각할 수 밖에 없어 시가보다 낮은 가액으로 양도하게 되었고, 취득 및 양도당시의 실지거래가액이 청구인이 제시한 매매계약서에 의하여 확인되므로 이 건 양도소득세를 실지거래가액으로 과세하여야 한다는 주장이다.
(2) 청구인이 당초 신고시 제출한 양도시 매매계약서(검인계약서)에는 매매대금 80,000,000원을 93.8.21 계약금으로 10,000,000원, 93.9.8 중도금으로 30,000,000원, 93.9.22 잔대금으로 40,000,000원을 지급하는 것으로 약정되어 있는 반면 청구인이 심판청구시 제출한 양도시 매매계약서(실지계약서라고 주장함)에는 매매대금 80,000,000원을 93.8.21 계약금으로 10,000,000원, 93.8.24 중도금으로 15,000,000원, 93.9.22 잔대금으로 55,000,000원(동 금액에서 쟁점부동산의 전세보증금 50,000,000원 공제하여야 됨)을 지급하는 것으로 약정되어 있어 청구인이 제시한 실지계약서상의 대금지급일자, 지급금액과 검인계약서상의 대금지급일자, 지급금액이 서로 다른 것으로 확인되고 있는바, 일반적으로 검인계약서는 취득세 및 등록세등 지방세 부담을 줄이기 위하여 매매가액의 경우 실지거래금액보다 낮은 가액으로 작성되고 있음에도 청구인의 경우는 실지계약서상의 매매대금은 검인계약서상의 금액과 같은 반면 대금지급일자등은 검인계약서상의 일자와 다르게 나타나고 있어 청구인이 실지거래가액으로 제출한 매매계약서는 그 신빙성이 희박하다고 하겠고, 청구인이 금융자료로 제시하는 쟁점부동산 매수인과 매수인의 처의 예금거래내역에는 93.8.18자 21,283,155원 인출, 93.8.19자 9,000,000원 인출한 것으로 기록되어 있어 위에서 청구인이 실지계약서라고 주장하는 매매계약서상의 대금지급일자 및 지급금액과 서로 다르며, 또한 매수인이 인출한 위 금액이 쟁점부동산의 매입대금으로 사용되었는지도 확인되지 않고 있어 동 인출금액이 쟁점부동산의 양도대금이라고 인정하기도 어렵다.
(3) 한편, 청구인이 신고한 실지거래가액과 기준시가를 비교하여 보면, 신고한 취득가액 55,000,000원은 기준시가 취득가액 86,304,455원 대비 63.7%인데 반하여 신고한 양도가액 80,000,000원은 기준시가 양도가액 169,000,201원 대비 47.3%에 불과하여 신고한 양도가액이 신고한 취득가액에 비하여 상대적으로 낮게 나타나고 있어 이 또한 청구인이 신고한 실지거래가액이 신빙성이 없는 것으로 보인다 하겠다.
(4) 위의 사실을 종합하여 볼 때, 청구인은 그 신빙성에 의심이 가는 매매계약서와 매수인의 금융자료 이외의 실지거래가액을 입증할 수 있는 금융자료등 객관적인 자료를 제시하지 못하고 있을 뿐만 아니라 쟁점부동산을 인근 시세보다 현저히 낮은 가격으로 양도할 수 밖에 없었던 사실을 인정할 만한 입증자료도 불충분하므로 청구인이 주장하는 신고가액을 실지거래가액으로 인정하기 어렵다 하겠다. 따라서, 처분청이 전시한 소득세법시행령 제166조 제5항 제2호의 규정에 의하여 이 건 실지거래가액의 적용대상에서 제외하여 기준시가에 의하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다. 다음으로 쟁점부동산의 취득당시의 기준시가를 산정함에 있어 양도당시 시행되던 구 소득세법시행령 부칙(90.5.1 대통령령 제12994호) 제3항에 의하여야 하는지, 아니면 95.12.30 개정된 소득세법시행령 제164조 제10항에 의하여야 하는지 여부에 대하여 보면,
(1) 청구인이 쟁점부동산을 89.2.28 취득하여 93.9.27 양도한 것에 대하여는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없다.
(2) 청구인은, 헌법재판소에서 구 소득세법 제60조에 대하여 개정 소득세법(94.12.22 개정된 제99조)을 적용할 것을 내용으로 하는 헌법불합치결정을 하였으므로 이 건 과세도 개정 소득세법을 적용하여야 한다고 주장하고 있으나, 95.11.30 헌법재판소의 결정은 그 결정의 이유에서, 구 소득세법 제60조를 적용하여 행한 양도소득세 부과처분 중 모든 미확정사건에 개정소득세법을 적용하여야 한다는 이유를 설시하기에 앞서 구 소득세법 제60조에 대하여 “단순 위헌결정을 선고하여 당장 그 효력을 상실시킬 경우에는 기준시가에 의한 양도소득세를 부과할 수 없게 됨은 물론 법적 공백상태를 야기하게 되고 이에 따라 조세수입을 감소시키고 국가재정에 상당한 영향을 줌과 아울러 이미 이 조항에 따른 양도소득세를 납부한 납세의무자들과의 사이에 형평이 어긋나는 결과를 초래하는 데다가 구 소득세법 제60조의 위헌성은 국회에서 법률로 제정하지 아니한 단지 입법형식의 잘못에 기인하는 것으로서 이를 한시적으로 계속 적용한다고 하더라도 그것이 반드시 구체적 타당성을 크게 해쳐 정의와 형평등 헌법적 이념에 심히 배치되는 것이라고는 생각되지 아니하고”라는 설시를 전제로 하고 있다. 따라서 헌법재판소의 헌법불합치결정이유의 전·후 내용에 비추어 볼 때, 구 소득세법의 위헌적 요소를 제거한 개정 소득세법을 적용하여야 할 것이나 개정소득세법을 소급적용할 법리상 근거도 없을 뿐만 아니라 개정 소득세법의 적용으로는 양도차익의 산정이 불가능하게 되는 등 부득이한 사정이 있는 경우에는 조세부담의 형평등을 고려하여 위헌성이 제거된 개정소득세법이 시행되기 전까지는 구 소득세법 제60조를 한시적으로 계속 적용할 수 있도록 함으로써 헌법재판소법 제47조 제2항 본문에 대한 예외를 인정한 것으로 위 헌법불합치 결정의 취지를 제한하여 해석함이 상당하다 할 것이므로(대법원 96누11068, 97.3.28 같은 뜻임), 처분청이 이 건 쟁점토지의 양도당시에 시행되던 구 소득세법 제60조, 같은법시행령 제115조 및 같은법시행령 부칙(90.5.1 대통령령 제12994호) 제3항의 규정을 적용하여 취득당시의 기준시가를 환산하여 과세한 처분은 타당하다고 판단된다.