[요지] 청구인에게는 94년 귀속 근로소득으로 00원이 있는데 이와 같은 근로소득에 대하여는 기장의무가 없음이 명백한 데도 처분청이 이 금액이 포함된 소득금액에 대하여 무기장가산세를 부과한 것은 잘못됨.
[요지] 청구인에게는 94년 귀속 근로소득으로 00원이 있는데 이와 같은 근로소득에 대하여는 기장의무가 없음이 명백한 데도 처분청이 이 금액이 포함된 소득금액에 대하여 무기장가산세를 부과한 것은 잘못됨.
[참조결정] 국심1995서2071
[주 문] OO세무서장이 96.6.17 청구인에게 한 94년 귀속 종합소득세 1,121,593,470원의 과세처분은
1. 부동산임대로 인한 부동산소득을 청구인이 비치·기장한 장부와 증빙에 의하여 실지조사결정한다.
2. 부동산매매로 인한 사업소득을 추계조사결정함에 있어서 적용할 표준소득율은 94.1.1～94.8.31 기간분은 기본율로 하고 나머지 기간분은 기본율에 무기장가산율을 가산한 율로 한다.
3. 무기장가산세가 적용되어야 할 소득은 94.9.1-94.12.31 기간의 부동산매매업에서 발생한 소득으로 한다.
4. 나머지 청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분 개요 청구인은 93년에 준공한 서울특별시 강남구 OO동 OOOOOO OOO센타빌딩(이하 “쟁점빌딩” 이라 한다)을 94년에 일부는 분양하고 나머지는 임대하는 등 부동산매매업과 부동산임대업을 영위하였다. 청구인은 이들 사업의 소득금액을 표준소득율표상의 표준소득율중 기본율을 수입금액에 곱하여 산출한 가액으로 하여 94년 귀속 종합소득세를 신고·납부하였다. 처분청은 청구인의 부동산매매소득과 부동산임대소득을 산출함에 있어서 적용하여야 할 표준소득율은 기본율에 무기장가산율을 가산한 율이어야 한다 하여 이와 같이 하여 산출한 부동산매매소득과 부동산임대소득을 청구인의 다른 소득인 근로소득에 합산한 과세표준에 세율을 적용하여 세액을 산출하고, 이에 청구인이 94년 귀속 종합소득인 부동산매매소득, 부동산임대소득, 근로소득에 대한 장부를 비치·기장하지 아니하였다 하여 이들 소득에 대한 무기장가산세를 가산하여 산출한 94년 귀속 종합소득세 1,121,593,470원을 96.6.17 청구인에게 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.8.1 심사청구를 거쳐 96.9.20 심판청구를 하였다.
2. 청구인 주장 및 국세청장 의견
(1) 위와 같이 청구인이 부동산의 임대에 따른 수입금액과 필요경비를 복식부기에 의하여 정당하게 기장하였으나 동일한 부동산을 임대업에 공하고 일부는 분양하게 됨에 따라서 필요경비가 혼합기장되었으며 다른 한편 부동산매매업에 따른 토지의 가액을 분양당시의 기준시가로 함에 따라서 부동산임대소득도 표준소득율을 적용하여 신고하였으나 부동산임대소득은 청구인이 기장한 장부에 의하여 실지조사 결정할 수 있으므로 실지조사결정하여야 한다.
(2) 부동산매매업에서 발생한 소득은 그 필요경비가 확인되지 아니하므로 표준소득율에 의하여 추계조사결정한다 할지라도 청구인이 복식부기에 의한 장부를 비치·기장하고 기장을 하였으므로 기장한 바 없다 하여 무기장가산율을 적용하고 무기장가산세까지 가산하여 과세함은 부당하다. 다만 94년도 부동산소득금액을 추계조사결정하였다 하여 무기장가산율 및 무기장가산세가 과세되어야 한다 할지라도 처분청이 청구인에게 94.8.17 복식부기의무자임을 통지하였으므로 청구인에게는 94.9.1부터 기장할 의무가 있으며 따라서 기장의무가 있음을 전제로한 무기장가산율 및 무기장가산세는 이 날 이후의 소득에 대하여만 부과하여야 할 것이다. 또한 부동산매매업에 따른 소득세액을 계산함에 있어서 종합소득세율이 아닌 양도소득세율이 적용되어 과세되었는데 이와 같이 양도소득세율이 적용되는 경우에는 양도소득세가 기장을 전제로 하지 아니하므로 표준소득율의 적용에 있어서는 가산율이 가산되지 아니한 기본율로 하여야 하고 무기장가산세 또한 가산되어서는 안된다. 더구나 표준소득율 적용시 가산율을 적용하고 이에 무기장가산세를 부과함은 이중으로 과세하는 결과가 되므로 표준소득율 적용시 가산율이 적용되었으면 무기장가산세는 부과되어서는 안된다.
3. 심리 및 판단
(1) 표준소득율에 의하여 소득금액을 신고한 청구인의 부동산임대소득을 실지조사결정할 수 있는지와 실지조사결정할 수 없어 표준소득율을 적용하여 추계조사결정하는 경우에 적용할 표준소득율은 기본율이어야 하는지 또는 기본율에 가산율인 무기장가산율이 가산되어야 하는지 여부.
(2) 부동산매매소득에 대하여 양도소득세율이 적용되어 세액을 산출하는 경우에 소득금액산출을 위한 표준소득율의 적용에 있어서 기본율에 무기장가산율이 가산되는지 여부.
(3) 청구인의 근로소득·부동산임대로 인한 부동산소득 및 부동산매매로 인한 사업소득에 대하여 무기장가산세가 부과되어야 하는지 여부를 가리는데 있다.
(1) 부동산임대소득을 실지조사결정할 수 있는지에 대하여. (가) 관련법령
1. 과세표준 및 세액의 결정에 관하여 소득세법은 제117조에서 거주자의 과세표준확정신고에 의하는 정부가 과세표준과 세액을 결정하는 과세표준확정신고결정에 대하여, 제118조에서는 거주자가 비치·기장한 장부 및 증빙을 근거로 하는 실지조사결정에 대하여 정하고 있는데 정부가 이와 같이 실지조사결정하는 경우에는 거주자가 과세표준확정신고를 하지 아니하였거나 제출된 그 신고서류의 내용이 명백히 부당하다고 인정되는 경우에도 비치·기장된 장부에 의하여 당해년도의 과세표준과 세액을 결정하도록 정하면서, 소득세법 제119조는 거주자가 제출한 서류에 의하여 과세표준과 세액을 결정하는 서면조사결정에 대하여 정하고 있다. 한편 소득세법 제120조 제1항에서는 정부는 대통령이 정하는 명백한 객관적 사유로 인하여 제117조 내지 제119조의 규정에 의하여 결정을 할 수 없는 때에 한하여 과세표준과 세액을 제124조의 규정에 의한 소득표준심의회의 심의를 거쳐 정부가 정하는 추계방법에 의하여 조사결정하도록 정하고 있다.
2. 소득세법시행령 제169조 제1항은 법 제120조 제1항 제1항에서 “대통령령이 정하는 명백한 객관적 사유”로서 과세표준을 계산함에 있어서 필요한 장부와 증빙이 없거나 중요한 부분이 미비 또는 허위인 때에는 과세표준과 세액을 추계조사결정하도록 하였다.
3. 소득세법 제184조 및 같은법시행령 제220조에 의하면 부동산소득 또는 사업소득이 있는 사업자는 소득별 수입금액의 합계액에 따라 복식부기에 의한 장부 또는 간이장부 등의 장부를 비치하고 그 사업에 관한 모든 거래사실을 기재하여야 하는데, 복식부기의무자는 사업의 재산상태와 그 손익거래 내용의 변동을 빠짐없이 2중으로 대차평균하게 기록하는 복식부기형식에 의한 장부를 비치·기장하도록 하였다. 이 경우 2중으로 대차평균하게 기표된 전표와 이에 대한 증빙서류가 완비되어 사업의 재산상태와 손익거래내용의 변동을 빠짐없이 기록한 경우와 수작업에 의하여 2중으로 대차평균하게 기표된 전표 및 총계정원장 이외에 보조부와 보조원장을 전자계산기체제의 의하여 기록한 테이프 및 디스크를 보관한 때에 복식부기에 의한 장부를 비치·기장한 것으로 보도록 정하고 있다. (나) 사실 및 판단
1. 정부의 결정에 의하여 과세표준과 세액이 확정되는 소득세에 있어서 납세의무자의 신고는 과세관청에 대한 자료의 제출이라는 의미 밖에 없으며 전시 소득세법령이 납세자가 비치·기장한 장부 및 증빙에 의하여 소득금액을 결정할 수 있는 때에는 이들 장부 및 증빙에 의하여 결정하며 예외적인 경우에 한하여 표준소득율에 의하는 등으로 소득금액을 추계조사결정하도록 한 점에 비추어 보면 납세의무자가 표준소득율에 의한 소득금액을 신고하였다 할지라도 소득금액을 실지조사결정할 수 있는 장부와 증빙을 비치·기장하였다면 이들 장부 및 증빙에 의하여 소득금액을 결정하여야 할 것이다(대법원 94누5175, 94.7.29 및 국세심판결정례 95서2071, 95.10.5 등 다수의 대법원판결례와 국세심판결정례 참조).
2. 청구인은 쟁점빌딩을 93년에 준공하여 이를 분양하면서 분양되지 아니한 부분은 임대사업에 제공하였음을 인정할 수 있는데, 청구인은 쟁점빌딩의 분양 및 임대와 관련하여 총계정원장·금전출납부·임대료징수부·분양수입장·급여대장·의료보험료납부대장·국민연금납부대장·대차평균하게 기표된 전표 및 이들 장부 및 증빙서류에 의하여 작성한 대차대조표와 손익계산서를 당 심판소에 제출하고 있으므로 이들 장부와 증빙에 의하여 쟁점빌딩의 임대에 따른 소득금액을 실지조사결정할 수 있는지를 살펴본다. 쟁점빌딩에 대한 임대수입금액에 대하여는 청구인이 신고한 부가가치세공급가액을 위에서의 장부에 기장하였으며 처분청도 이를 인정하고 있으므로 청구인이 제출한 제 장부 및 증빙에 의하여 쟁점빌딩의 임대수입금액은 인정된다 하겠다. 한편 임대수입금액에 대응하는 필요경비를 이들 장부 및 증빙에 의하여 실지조사결정할 수 있는지에 대하여 살펴본다. 청구인이 제출한 위의 장부에는 쟁점빌딩의 임대 및 분양과 관련하여 지출한 비용을 함께 기장하고 있으나 종업원의 근무부서, 지출원인, 지출처등과 대차평균하게 기표된 전표에 의하여 임대사업과 관련한 비용이 산출될 수 있으며, 임대사업과 매매업에 공통된 비용에 대하여는 소득세법시행규칙 제25조 및 제110조의2 제5호의 규정에 의하여 부동산임대업 및 부동산매매업에 안분되므로 이를 장부에 의하여 쟁점빌딩의 임대에 따른 필요경비를 계산할 수 있다고 하겠다. 더우기 청구인은 쟁점빌딩의 임대와 매매에 따른 일반관리비를 위의 장부에서 함께 기장하고 있는데 94년중의 매매 거래건수가 15건에 불과하고 부동산매매와 관련하여 소요된 비용은 관련 증빙에 의하여 쉽게 확인될 수 있는 성질의 경비이므로 쟁점빌딩의 임대에 따른 필요경비는 청구인이 제출한 장부와 증빙에 의하여 산출될 수 있다고 보인다.
3. 청구인이 94년귀속 종합소득세를 신고하면서 쟁점빌딩의 임대에 따른 소득을 제 장부와 증빙에 의하여 산출하지 아니하고 표준소득율을 적용하여 신고한 점에 대하여 보면, 청구인은 쟁점빌딩이 소재한 토지를 80년에 취득하여 이에 관한 가액이 확인되지 아니하여 부동산매매업에 따른 소득을 표준소득율에 의하여 산출하였기에 동일한 빌딩에 대한 임대소득금액 또한 표준소득율에 의하여 산출하여 신고하였다는 것으로 이는 소득의 종류는 다르지만 소득의 원천이 동일하게 쟁점빌딩에서 발생하였으며 그 수입금액 또한 부동산매매로 인한 금액이 임대에 의한 수입금액보다 현저하게 큰 점으로 보아 청구인이 쟁점빌딩의 임대소득금액을 표준소득율에 의한 것은 수긍이 가며 이를 이유로 하여 임대소득금액을 실지조사결정하여서는 안된다 하기는 어렵다.
4. 그러하다면 쟁점빌딩의 임대에 따른 소득은 청구인이 비치·기장한 제 장부와 증빙에 의하여 실지조사결정하여야 할 것이다.
(2) 부동산매매로 인한 소득금액의 결정에 대하여 (가) 관련법령
1. 소득금액을 추계조사결정하는 경우에 적용할 표준소득율에 관한 규정 소득세법 제120조 및 같은법시행령 제169조의 2의 규정에 의하면 소득표준심의회의 심의를 거쳐 정부가 정한 표준소득율에 의하여 과세표준과 세액을 추계방법에 의하여 결정하도록 정하고 있다. 그런데 표준소득율은 국세청장이 규모와 업황에 있어서 평균적인 기업에 대하여 업종과 기업의 특성에 따라 조사한 표준적인 비율인 기본율을 참작하여 결정한 소득율로서 국세청장은 당해과세기간에 대한 원천징수·거래징수·자료보고·거래양성화 등의 성실도 및 수입금액의 규모에 따라 기본율에 일정율을 가감한 차등율을 정할 수 있도록 하고 있다. 위와 같은 소득세법령의 규정에 의하여 국세청장이 제정한 94년 귀속 표준소득율에 의하면 기본율에 일정율을 가감하는 차등율에는 경감율과 가산율의 두 종류가 있는데 이 중 가산율로서의 무기장가산율은 당해년도 사업장별 수입금액이 3억원(창고업·대리·중개·위탁매매·운송주선·도급의 경우에는 7천5백만원)이상인 개인이 무기장하였거나 기장불비로 소득금액을 추계로 신고 또는 결정한 경우에 적용하도록 하면서 그 가산율은 당해 업종별 표준소득율의 20%를 가산한 것으로 하도록 하고 있다.
2. 기장의무에 관한 규정 소득세법 제187조 및 같은법시행령 제224조에 의하면 사업소득이 있는 사업자의 직전년도의 수입금액의 합계액을 1년으로 환산한 금액이 3억원 이상인 경우에 세무서장은 당해년도의 과세표준과 세액의 결정통지와 함께 복식부기에 의한 장부를 비치·기장할 것을 문서로 사업자에게 통지하도록 정하고 있다. 이러한 통지를 받은 사업자는 이 통지를 받은 날이 속하는 달의 다음달 1일부터 복식부기에 의한 장부를 비치·기장할 의무가 있는 것으로 같은법 제188조 및 같은법시행령 제225조는 정하고 있다.
3. 부동산매매업자의 매매차익 및 세액계산에 관한 규정 소득세법 제82조 제2항은 부동산매매업자로서 종합소득금액에 토지 등의 매매로 인하여 발생하는 사업소득 이외에 종합소득이 있는 자에 대한 세액의 계산에 있어서는 다음 각호의 세액 중 많은 금액을 종합소득산출세액으로 한다.
1. 제70조의 규정에 의한 종합소득산출세액
2. 제92조 제2항의 규정에 의한 산출세액의 당해연도 분의 합계액과 종합소득과세표준에서 제92조 제1항의 규정에 의한 토지 등 매매차익의 당해년도분 합계액을 공제한 금액을 과세표준으로 하고 이에 기본세율을 적용하여 산출한 세액의 합계액 이와 같은 소득세법의 규정에 대한 종합소득산출세의 계산에 관한 세부적인 사항은 소득세법시행령 제134조 및 같은법시행규칙 제67조에서 정하고 있다. (나) 사실 및 판단
1. 청구인은 쟁점빌딩을 분양하고 이에 대한 수입금액에 표준소득율을 적용하여 산출한 소득금액으로 과세표준확정신고를 하였는데 이는 청구인이 쟁점빌딩이 신축된 토지를 80년에 취득하여 보유하다가 이에 빌딩을 신축하여 분양함에 따라서 분양수입금액에 대응하는 토지의 원가를 산출할 수 없었기 때문이었음은 앞서의 부동산임대소득에 대하여 살펴본 바와 같다. 이와 같이 청구인이 분양한 부동산의 토지원가가 확인되지 아니하여 수입금액에 표준소득율을 적용하여 소득금액을 산출하는 추계의 방법에 의하여 과세표준을 신고하고 과세관청 또한 청구인이 신고한 바와 같이 추계의 방법에 의하여 결정한 경우에는 전시 소득세법령 및 국세청장이 정한 소득율표에서 정한 표준소득율이 적용되어야 할 것이다.
2. 그런데 이와 같은 경우에 적용될 표준소득율이 기본율에 차등율로서의 무기장가산율이 가산되어야 하는지에 대하여 보면, 소득세법은 직전 년도의 수입금액의 규모에 따라서 복식부기의무자·간이장부의무자 및 일기장의무자로 구분하여 이에 해당하는 자가 비치·기장하여야 할 장부 및 증빙에 대하여 정하면서 이러한 의무가 발생하는 날을 별도로 정하고 있는데 이러한 사실은 법이 정한 의무를 이행한 자와 이러한 의무를 이행하지 아니한 자를 달리 취급함으로써 사업자로 하여금 장부 및 증빙을 비치·기장하도록 하고 이에 따라 과세함으로써 근거과세를 확립하고 기장된 내용에 따른 실액과세를 하기 위함이라고 보인다. 한편 국세청장이 정한 94년 귀속 표준소득율에 의하면 무기장가산율의 적용대상자를 “당해년도 수입금액이 3억원(창고업, 대리, 중개, 위탁매매, 운송주선, 도급의 영업인 경우에는 7천5백만원) 이상인 개인이 무기장하였거나 기장불비로 소득금액을 추계로 신고 또는 결정한 사업자”라고 하여 그 적용대상자를 복식부기의무자와 동일하게 정하고 있다. 이와 같은 기장의무 및 표준소득율에 있어서의 차등율로서의 무기장가산율에 관한 제 규정을 종합하여 보면 표준소득율로서 기본율에 무기장가산율이 적용되는 사업자는 복식부기의무자가 무기장하였거나 기장불비로 소득금액을 추계로 신고 또는 결정한 경우에 적용되어야 할 것이다. 그런데 전시 소득세법이 복식부기의무가 발생하는 날을 세무서장으로부터 복식부기의무자라는 통지를 받은 날이 속한 달의 다음달 1일부터로 하고 있으므로 이 날 이후의 소득금액을 산출할 때에 이 무기장가산율이 가산되어야 할 것이다.
3. 이 건의 경우 처분청이 청구인에게 복식부기의무자임을 통지한 날이 94.8.17임이 확인되고 있으므로 청구인은 94.9.1부터 복식부기의무가 있으며 따라서 이 날 이후의 소득금액을 계산함에 있어서 적용할 표준소득율은 기본율에 무기장가산율이 가산된 율로 하여야 할 터이지만 이 날 이전인 94.1.1부터 94.8.31까지의 기간에 대한 소득금액을 계산함에 적용하여야 할 표준소득율은 기본율이어야 할 것이다.
4. 청구인은 쟁점빌딩의 분양에 대하여 부동산매매업자로서 소득세법 제82조 제2항 제2호의 규정에 의하여 당해 매매소득에 대하여 양도소득세율이 적용되어 산출세액을 계산하므로 표준소득율은 차등율이 가산되지 아니한 기본율에 의하여야 한다는 주장에 대하여 살펴본다. 청구인은 사업소득인 부동산매매업에서 발생한 소득에 대하여 종합세율보다 높은 양도소득세율이 적용되어 세액이 산출하는 경우에는 양도소득세가 기장을 전제로 하지 아니하므로 기장을 전제로한 무기장가산율은 적용되어서는 안된다고 주장하는 것 같다. 그러나 전시 소득세법 제82조의 규정이 부동산매매업자에 대한 종합소득세를 동법 제70조에서 정한 종합소득세율을 적용하여 산출한 세액과 동법 제92조의 제2항에 의한 매매차익 및 이에 양도소득세율을 적용하여 산출한 세액 중 많은 금액을 종합소득산출세액으로 하도록 한 것은 과세대상이 동일한 부동산에 대하여 이를 사업자가 양도한 경우의 종합소득산출세액이 사업자가 아닌 자가 양도한 경우의 양도소득산출세액 보다는 많도록 하기 위함이라고 보인다. 이 경우 부동산매매업에서의 세액을 법 제92조 제2항의 규정에 의하여 매매차익 및 양도소득세율이 적용되어 산출한다 할지라도 이의 산출세액은 양도소득세가 되는 것이 아니고 종합소득세가 되며 이를 납부하여야 할 자 또한 사업자로서의 지위를 벗어나지 아니하므로 사업자로서의 세법이 정한 의무를 이행하여야 하며 이를 이행하지 아니하였을 때에는 세법이 정한 바에 따라서 제재 내지 세부담을 지어야 할 것이다. 이러한 점에서 볼 때에 청구인은 94.9.1부터는 부동산매매업에 대한 복식부기기장의무자로서 소득세법령이 정한 제 장부를 비치·기장하고 이에 따른 소득을 처분청에 신고하여야 할 터인데도 기장의 불비로 소득금액을 추계로 신고하였으므로 이는 전시 국세청장이 정한 94년 표준소득율에서의 무기장가산율이 적용되어야 할 사업자에 해당된다 하겠다.
(3) 무기장가산세에 대하여 (가) 관련법령 소득세법 제47조에서 부동산소득, 사업소득 및 산림소득이 있는 거주자를 사업자로 규정하면서 같은법 제184조는 이러한 사업을 영위하는 사업자는 장부를 비치·기장할 의무가 있음을 정하고 있다 소득세법 제121조 제4항은 복식부기의무자가 당해 장부를 비치·기장하지 아니하였거나 비치·기장한 장부에 의한 소득금액이 기장하여야 할 금액에 미달한 때에는 종합소득금액에 대하여 그 기장하지 아니한 당해 소득금액 또는 기장하여야 할 금액에 미달한 당해 소득금액이 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 산출세액에 가산하도록 규정하고 있다. (나) 사실 및 판단
1. 앞서 본 바와 같이 부동산소득, 사업소득 및 산림소득이 있는 사업자만이 기장의무가 있으며 이러한 사업자도 세무서장으로부터 기장의무의 통지를 받은 날이 속하는 달의 다음 달 1일부터 기장의무가 개시되므로 복식부기의무자로서 기장을 하지 아니하였다 하여 무기장가산세가 부과되기 위하여는 부동산소득, 사업소득, 산림소득이 있는 거주자가 세무서장으로부터 복식부기의무자라는 통지를 받은 날이 속한 달의 다음 달 1일부터 기장을 하지 아니한 경우라 하겠다.
2. 이 건의 경우 청구인에게는 94년 귀속 근로소득으로 2,310,000원이 있는데 이와 같은 근로소득에 대하여는 기장의무가 없음이 명백한 데도 처분청이 이 금액이 포함된 소득금액에 대하여 무기장가산세를 부과한 것은 잘못이라 하겠다. 다음으로 부동산임대로 인한 부동산소득은 앞에서 본 바와 같이 이는 청구인이 비치·기장한 장부와 증빙에 의하여 실지조사결정할 수 있으므로 이렇게 하여 결정한 소득이 기장하여야 할 소득에 미달한 경우에는 그 미달한 소득금액에 대하여 가산세를 부과하는 것은 별론으로 하더라도 추계방법으로 결정한 소득금액 전액에 대하여 무기장가산세를 부과하여서는 안된다 하겠다. 마지막으로 부동산매매로 인한 사업소득은 청구인에게 기장의무가 있는 94.9.1 이후에 발생한 소득에 대하여만 무기장가산세가 부과되어야 할 것이다. 위와 같이 청구주장 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.