공시지가 시행전에 취득한 토지의 취득가액 환산을 구 규정에 의하는 것인지 또는 헌법재판소의 헌법불합치 결정후 신설된 규정에 의하는 것인지 여부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 처분개요 청구인은 경기도 포천군 일동면 OO리 OOOO 과수원 2,985㎡, 같은리 OO 과수원 3,025㎡의 각 2분의 1지분(이하 “쟁점토지”라 한다)를 79.5.28 취득하여 90.2.13 양도하였다. 처분청은 기준시가로 쟁점토지의 양도차익을 산정하여 96.3.16 청구인에게 90년 과세기간분 양도소득세 11,265,020원 및 동 방위세 2,253,000원을 부과하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.5.18 심사청구를 거쳐 96.8.30 이 건 심판청구를 하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 헌법재판소에서 “개정법률(1994.12.22 개정 제99조)을 적용”할 것을 내용으로 하는 “헌법불합치 결정”을 하였으므로 개정시행령(19OO.12.30 14860호) 제164조 제10항을 적용한 기준시가로 양도소득세를 재계산하여야 한다. < 취득시 기준시가 환산식 변경 > 구 시행령 (1990.5.1 제12994호) 부칙 제3항 개정시행령(19OO.12.30 제14860호) 제164조 제10항 『1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가 × (취득당시의 과세시가표준액 / 1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가고시일 현재의 과세시가표준액)』(1990.9.1 시행) 『1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가 × (취득당시의 과세시가표준액 / 1990년 8월 30일 현재의 과세시가표준액과 그 직전에 결정된 과세시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 가액』 (1996.1.1 시행)
• 나. 국세청장 의견 양도당시 법령인 구 소득세법 제60조 및 동법시행령 제115조에 의거, 기준시가를 적용하였으므로 이건 부과처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건은 공시지가 시행전에 취득한 토지의 취득가액 환산을 구 규정에 의하는 것인지 또는 헌법재판소의 헌법불합치 결정후 신설된 규정에 의하는 것인지 여부를 가리는 데 그 다툼이 있다.
• 나. 관련법령 등 OO.11.30 헌법재판소는 『구 소득세법 제60조(이하 “위임조항”이라 한다)는 조세법률주의 및 위임입법의 한계를 규정한 헌법의 취지에 반하므로 원칙적으로 위헌결정을 하여야 할 것이나, 이에 대하여 단순위헌결정을 선고하여 당장 그 효력을 상실시킬 경우에는 기준시가에 의한 양도소득세를 부과할 수 없게되는 등 법적 공백상태를 야기하게 되고, 이에 따라 조세수입을 감소시키고 국가재정에 상당한 영향을 줌과 아울러 이미 이 조항에 따라 양도소득세를 납부한 납세의무자들과 사이에 형평에 어긋나는 결과를 초래하는 데다가, 이 사건 위임조항의 위헌성은 국회에서 법률로 제정하지 아니한 단지 입법형식의 잘못에 기인하는 것으로서 이를 한시적으로 계속 적용한다고 하더라도 그것이 반드시 구체적 타당성을 크게 해쳐 정의와 형평 등 헌법적 이념에 심히 배치되는 것이라고는 생각되지 아니하고, 더욱이 이 사건의 경우에는 94.12.22 법률 제4803호로 헌법에 합치되는 내용의 소득세법이 이미 행하여져 위헌조항이 합헌적으로 개정되어 시행되고 있으므로, 당 재판소는 단순 위헌결정을 하지 아니하고, “위임조항”을 적용하여 행한 양도소득세 부과처분 중 확정되지 아니한 모든 사건과 앞으로 행할 양도소득세 부과처분 모두에 대하여 위 개정법률을 적용할 것』을 내용으로 하는 헌법불합치 결정을 하였다. 개정 소득세법에 의하여 전면 개정된 개정소득세법 시행령(대통령령 제14467호, 94.12.31개정) 제164조 제9항의 규정에서 『새로운 기준시가가 고시되기 전에 취득 또는 양도하는 경우에는 직전의 기준시가』에 의하도록 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 위 헌법재판소의 헌법불합치 결정 취지는 위임조항에 대하여 당장 그 효력을 상실시킬 경우에는 기준시가에 의한 양도소득세를 부과할 수 없게 되는 법적 공백상태를 야기하고 이미 납부한 납세의무자들과의 형평성을 상실하는 등 법적·사회적 혼란이 예상되어 이를 방지하려는 데 있다 할 것이다. 개정 소득세법에서 토지의 기준시가를 종래 과세시가표준액에서 “지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률”의 규정에 의한 개별공시지가로 변경하여 90.9.1 양도분부터 적용하도록 하였으며, 동법 시행령 제164조 제9항의 규정에서 『새로운 기준시가가 고시되기 전에 취득 또는 양도하는 경우에는 직전의 기준시가』에 의하도록 규정하고 있으므로, “지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률”의 규정에 의한 개별공시지가는 90.8.30 최초로 고시되었기 때문에 90.8.30 개별공시지가가 고시되기 전에 양도한 쟁점주택이 부속토지는 직전 개별공시자가가 있을 수 없으므로 그 취득 또는 양도가액을 산정할 기준시가가 없게 된다. 이와 같이 헌법재판소의 헌법불합치 결정에 따라 개정 소득세법을 적용할 경우, 쟁점토지에 대하여 과세할 법적근거가 없게 되므로, 결과적으로 헌법재판소가 우려한 법적공백 상태가 야기되고 이미 납부한 납세의무자들과의 형평성을 상실하는 등 법적·사회적 혼란이 예상된다. 또한 헌법재판소에서는 위임조항의 위헌성은 법률로 규정되어야 할 기준시가의 결정을 시행령에 포괄 위임한 단지 입법형식에 그 잘못이 있다고 지적하면서 헌법에 합치되는 내용의 개정 소득세법이 이미 행하여져 위헌조항이 합헌적으로 개정되어 시행되고 있음을 이유로 개정 소득세법을 따르도록 하였는 바, 이런 지적을 고려해 볼 때, 구 소득세법에 의한 토지의 취득 또는 양도가액의 산정방식 그 자체가 위헌성을 가진다는 것을 의미하는 것이 아니라 할 것이다. 헌법재판소는 단순 위헌결정을 하지 아니하고 헌법불합치 결정을 내린 이유를 감안해 볼 때, 헌법재판소의 헌법불합치 결정에 따라, 『위임조항을 적용하여 행한 양도소득세 부과처분 중 확정되지 아니한 모든 사건과 앞으로 행할 양도소득세 부과처분 모두에 대하여 개정 소득세법을 적용』할 경우에는 헌법재판소가 우려한 불가피한 현실적 사정 등이 전혀 반영되지 못하는 결과를 초래할 것이다. 그렇다면 헌법재판소에서 위임 조항에 대하여 단순 위헌결정을 할 것이지 굳이 헌법불합치 결정을 내릴 이유가 있었겠느냐는 의문이 남는다 할 것이다. 위와 같은 이유를 종합해 볼 때, 『위임조항을 적용하여 행한 양도소득세 부과처분 중 확정되지 아니한 모든 사건과 앞으로 행할 양도소득세 부과처분 모두에 대하여 개정 소득세법을 적용할 것을 내용으로 하는 헌법불합치 결정을 하기로 한다』는 헌법재판소의 결정은, 위헌결정으로 인한 법적·사회적 혼란을 방지하기 위한 헌법불합치 결정취지에 어긋나지 아니한 범위 내에서 형식적으로 합헌성을 갖춘 개정 소득세법을 적용하라는 것으로 한정적으로 해석하여, 양도 당시의 구 소득세법을 적용할 수 있도록 하는 것이 오히려 헌법재판소의 헌법불합치 결정취지에 부합한다 할 것이다. 따라서 처분청이 구 소득세법 시행령 제115조 규정에 의하여 기준시가를 적용하여 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
• 라. 결론 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.