[주 문] 강남세무서장이 96.1.11. 청구인에게 한 93.10.9. 상속분 상속세 1,113,156,600원의 부과처분은 이를 경정한다.
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 사실 및 처분개요 청구인 OOO외 3명(이하에서는 “청구인”이라 하고 그 명세는 별지 참조 바람)은 93.10.9. 사망한 청구외 OOO(이하에서는 “피상속인”이라 한다)의 상속인인데 처분청은 96.1.11. 피상속인이 상속개시일전 2년이내에 처분한 재산중 사용처 불명분, 채무부인액 및 상속세 신고누락액을 각 447,074,630원, 20,000,000원 및 30,447,402원으로 보아 이를 상속세 과세가액에 산입하여 청구인에게 93.10.9. 상속분 상속세 1,113,156,600원을 결정·고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.3.8. 심사청구를 거쳐 96.6.25. 이 건 심판청구를 하였다.
2. 청구인 주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구인 주장 피상속인 OOO는 심장마비로 인해 51세가 되던해 사망한 만큼 사전상속을 기도하였다고 볼 여지가 없음에도 불구하고 처분청이 상속개시전 2년이내 처분된 재산에 관해 상속인에게 상속되었다고 입증함이 없이 사용처에 관한 입증책임 전부를 청구인에게 지워 이를 상속세 과세가액에 산입하는 것은 부당하며 설령 그 전부를 사전에 현금으로 상속된 것으로 본다하더라도 동 기간중 인출한 예금의 경우 실질과세원칙상 인출직후 당해계좌에 입금된 금액을 제외한 금액만을 상속된 것으로 추정하여 소명대상으로 하여야 한다.
- 나. 국세청장 의견 청구인의 주장은 피상속인이 갑자기 사망하였으므로 사전상속 하였다고 볼 수 없고 사용처 불분명에 대한 입증책임이 과세관청에 있으며 예금인출액 중 인출직후 입금된 금액을 소명대상에서 제외하여야 한다는 것인 바, 상속세법 제7조의2 제1항 및 제2항 규정의 취지는 피상속인이 상속개시일전 2년이내에 상속재산을 처분하거나 채무를 부담한 경우 그 처분대금이나 차용금이 과세자료의 노출이 거의 없는 현금으로 상속인에게 증여 또는 상속됨으로써 상속세의 부당한 경감을 도모할 우려가 있으므로 이를 방지하기 위해 실질적인 입증책임의 전환을 인정하여 납세자가 그 처분대금이나 차용금의 용도를 입증하지 못하는 한 이를 상속받은 것으로 인정하여 상속세 과세가액에 산입하는 것이 타당하다 할 것이므로 (대법 92누4413, 92.9.25. 동지임) 사용처 불분명에 대한 입증책임이 과세관청에 있다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없으며 상속세법 제7조의2 제1항의 규정은 피상속인이 상속개시전 2년이내에 처분한 재산의 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 100,000,000원 이상으로서 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 때에는 이를 상속세 과세가액에 산입하기 위한 것이므로 청구인이 인출계좌의 입금액이 그 전의 인출금에서 나온 것 이라는 입증을 하지 못하는 이상 인출직후 입금된 금액을 상속세 과세가액에서 무조건 제외하기는 어렵다고 판단된다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 상속세법 제7조의2(상속세 과세가액 산입)에서 정한 상속개시일전 2년이내 피상속인의 처분재산이 재산종류별로 계산하여 100,000,000원을 넘는 경우 상속세 과세가액에의 산입여부와 관련하여 용도(사용처) 불분명에 대한 입증책임이 과세관청에 있는지와 당해 재산이 예금인 경우 인출직후 동일한 예금계좌에 입금된 금액을 제외한 금액만을 상속된 것으로 추정하여 소명대상으로 할 수 있는지의 여부
- 나. 관계법령 상속세법 제7조의2(상속세 과세가액 산입)는 제1항에서 “상속개시일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서의 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다. (90.12.31. 개정)”라고 규정한데 이어 제3항에서 “제1항에서 “재산종류별”이라 함은 부동산·동산·유가증권·무체재산권(어업권·광업권·채석허가에 따르는 권리 기타 이에 준하는 권리를 포함한다)·채권·기타재산을 말한다. (90.12.31. 개정)” 라고 규정하고 있으며 같은법 시행령 제3조 (상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위) 제1항에서 “법 제7조의2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음의 경우를 말한다. (90.12.31. 신설)
1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등을 지출한 거래상대방(이하 “거래상대방”이라 한다)이 거래증빙의 불비등으로 확인되지 아니하는 경우
2. 거래상대방이 금전등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우
3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우
4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우
5. 피상속인의 성별·년령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우”라고 규정하고 있다.
- 다. 사실관계 및 판단 일 건 기록에 의하여 이 건의 쟁점을 정리해 보면 처분청은 피상속인이 상속개시일전 2년 이내에 그 소유 청구외법인 주식회사 OO의 가수금 계정에서 반제처리한 127,000,000원, 같은기간 보유 부동산에 대한 임대보증금 증가분 98,500,000원 (93.10.5. 현재 임대보증금 293,500,000원과 91.10.6. 현재 임대보증금 195,000,000원 간의 차액임) 및 같은기간 보유예금계좌에서 인출한 예금인출총액 457,042,086원 등 합계 682,542,086원이 현금 상속된 것으로 추정하여 이를 소명대상으로 하되 이 중 거래증빙 등에 의해 지출사실이 확인되는 235,467,456원에 대하여는 용도(사용처)가 객관적으로 명백한 경우로 보아 이를 위 현금상속추정액 (682,542,086원)에서 공제한 후 나머지 차액인 447,074,630원을 상속세 과세가액에 산입하는 등으로 하여 이 건 상속세를 과세한 사실을 알 수 있거니와, 이에 대해 청구인은 피상속인이 심장마비로 돌연사 한 만큼 사전 증여나 상속을 하였다고 볼 여지가 없는 이상 처분청이 이른바 2년이내 처분된 재산가액을 상속재산에 가산하기 위해서는 그에 앞서 이들 재산이 청구인에게 상속되었다는 사실을 입증하여야 할 것이고 설령 그러하지 아니하는 경우라 하더라도 예금의 경우 상속세법 제7조의2 제1항의 규정에 의하여 피상속인이 상속개시일전 2년이내에 처분한 재산으로서 상속세 과세가액에 산입함에 있어서 당해 예금계좌에서 동 기간중 인출된 총액 대신 동 예금계좌에 입금된 금액을 제외한 금액만을 상속재산으로 추정하고 이를 기준으로 같은법 시행령 제3조의 제1항을 적용하여야 하는 것인 만큼 입금된 금액은 당초 사용처 소명대상에서 제외되어야 한다는 것이므로 이에 대해 검토하기로 한다. 위 상속세법 제7조의2 제1항 및 같은법시행령 제3조(상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위)에 의하면 그 법문표현 방식이나 과세체계상의 절차 등으로 보아 피상속인이 상속개시일전 2년이내에 상속재산을 처분하거나 채무를 부담한 경우 그 처분대금이나 차용금의 용도 등 사용처에 대한 입증책임에 관하여 납세자가 부담할 것을 예정하고 있음이 분명하고 따라서 문제가 되는 이른바 2년내 처분재산이 실지로 상속되었는지의 여부에 불구하고 납세자가 이의 사용처를 구체적인 증빙서류 등에 의해 입증하지 아니하는 한 이를 상속재산에 가산할 수 있다 할 것이므로 이 건 2년내 처분재산의 상속세과세가액산입과 관련하여 이러한 입증책임이 처분청에 있다는 청구인의 위 주장은 인정하기 어렵다고 판단된다. 다만 처분재산이 예금인 경우, 상속세과세가액산입에 관해 정하고 있는 상속세법 제7조의2 등의 규정의 합목적성과 과세의 공평에 비추어 볼 때 특별한 사정이 없는 한 당해 예금계좌에 입금된 금액을 제외한 인출금액을 기준으로 같은법시행령 제3조 제1항의 규정에 따라 상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위에 포함되는지 여부를 판정함이 타당하다 할 것이고 따라서 청구인이 인출계좌의 입금액이 그 전의 인출금에서 나온것이라는 입증을 하지 못한다는 이유만으로 처분청이 당해 예금계좌에 입금된 금액을 공제한 금액이 아닌 인출총액을 상속재산으로 추정하여 그 전부를 사용처 소명대상으로 삼을 일은 아니라 할 것이다. (재삼 46014-1000, 96.4.18, 동지임)
- 라. 결론 따라서 이 건 심판청구는 청구주장의 일부에 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별 지> 청 구 인 명 세 성 명 주 민 등 록 번 호 주 소 OOO OOO OOO OOO OOOOOOOOOOOOOO OOOOOOOOOOOOOO OOOOOOOOOOOOOO OOOOOOOOOOOOOO 서울특별시 강남구 OOO동 OOO OOOOO OOOOOO 〃 서울특별시 강동구 OO동 OOOOOO 서울특별시 강남구 OOO동 OOO OOOOO OOOOOO