[요지] 최초처분이 불복기간의 경과나 전심절차의 종결로 이미 확정된 뒤에 증액경정처분을 한 경우 청구인은 경정처분에 대한 불복절차에서 이미 확정된 처분의 위법여부를 다툴수 있음. 처분청이 청구외 법인의 90년 1.1-12.31 사업연도 법인세를 경정함에 있어 출자자에게 배당으로 처분한 것은 근거법률의 효력이 상실된 위법한 처분임.
[요지] 최초처분이 불복기간의 경과나 전심절차의 종결로 이미 확정된 뒤에 증액경정처분을 한 경우 청구인은 경정처분에 대한 불복절차에서 이미 확정된 처분의 위법여부를 다툴수 있음. 처분청이 청구외 법인의 90년 1.1-12.31 사업연도 법인세를 경정함에 있어 출자자에게 배당으로 처분한 것은 근거법률의 효력이 상실된 위법한 처분임.
[주 문] 강남세무서장이 청구인에게
1. 95.9.16 부과처분한 90년 귀속 종합소득세 513,350,820원, 동 방위세 101,686,910원 합계 615,037,730원과
2. 96.3.16 증액경정 처분한 종합소득세 24,513,060원, 동 방위세 4,825,660원 합계 29,338,720원은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분개요 처분청은 주식회사 OO타운 (이하 “청구외 법인”이라 한다)의 90년 1.1-12.31 사업연도 법인세를 실지조사 경정함에 있어서, 청구외 법인이 서울특별시 강남구 OO동 OOOO OO외 2필지 위 지상 건물 5,992.84㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 출자자인 청구인에게 90.11.7 무상으로 소유권 이전등기한 건에 대하여 쟁점건물 평가액 964,788,760원을 익금 가산하고 청구인에게 배당처분하여 95.9.16 청구인에게 90년 귀속 종합소득세 513,350,820원 및 동 방위세 101,686,910원 합계 615,037,730원(이하 “당초처분”이라 한다)을 부과 처분한 바 있으며, 96.3.16 쟁점건물에 대한 평가누락액 48,001,200원의 배당처분에 대한 종합소득세 24,513,060원 및 동 방위세 4,825,660원 합계 29,338,720원(이하 “증액경정처분”이라 한다)을 부과 처분하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.4.9 심사청구를 거쳐 96.7.27 심판청구를 하였다.
2. 청구인 주장 및 국세청장 의견
3. 심리 및 판단
① 종합소득세 증액경정처분에 대한 심판청구시 당초 처분을 다툴 수 있는지 여부와
② 법인세 결정결의시 배당으로 처분된 금액에 대하여 종합소득세를 결정 고지한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
(1) 관련법령 구법인세법 (1980.12.31 법률제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항에서 제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고 있고, 구 법인세법시행령 제94조의 2 제1항에서 법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다고 하면서, 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타사외유출로 한다고 규정하면서 그 단서에서 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하고 있다. 헌법재판소법 제45조에 의하면 헌법재판소는 제청된 법률 또는 법률조항의 위헌 여부만을 결정한다고 규정하면서 단서에서 법률조항의 위헌결정으로 인하여 당해 법률 전부를 시행할 수 없다고 인정될때에는 그 전부에 대하여 위헌결정을 할 수 있다고 규정하고 있고, 같은법 제47조 제1항에서 법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하고 있으며 제2항에서 위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하면서 단서에서 형벌에 관한 법률 또는 법률조항은 소급하여 그 효력을 상실한다고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 청구인은 청구외법인에게 명의신탁 하였던 쟁점건물을 법원의 확정판결에 의하여 원소유자인 청구인에게 반환된 것이므로 이러한 명의신탁 환원행위를 청구인이 배당받은 것으로 간주하여 이 건 부과처분한 것은 위법 부당하다고 주장하고 있으나, 쟁점건물의 당초 소유자인 청구인은 쟁점건물을 89.1.28자로 청구외 법인에게 양도하고 실지거래가액에 의하여 양도소득세를 자진신고한 바 있고, 청구외 법인도 쟁점건물을 청구외 법인의 자산으로 장부상 등재하여 예식장 등으로 사용관리한 사실이 사업자등록증 등의 증빙에 의하여 확인되고 있으며, 청구외법인과 청구인은 서로 특수관계에 있는 점등으로 미루어 볼 때, 청구외법인과 청구인간의 명의신탁해지 판결은 형식상 재판에 의한 소유권이전일 뿐 사실상 특수관계 인간의 무상이전으로 보는 것이 타당하다고 판단되므로 처분청이 이 건 과세한 처분은 달리 잘못이 없다 할 것이다. 다만 이 건 과세처분의 근거가 된 배당 처분과 관련된 규정인 구 법인세법(1980.12.31 법률제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기전의 것) 제32조 제5항의 규정에 대하여 헌법재판소가 위헌결정 (94헌바 14, 95.11.30)한 내용중 살펴보면 「법인세법 제32조 제5항은 수권사항의 주제에 관하여 그것이 익금에 산입한 금액의 처분이라는 점만을 제시하고 있을 뿐이고 그 위임에 의하여 대통령령의 제정자가 따라야 할 기준인 소득의 성격과 내용 및 그 귀속자에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니하며(중략), 익금에 산입한 금액이라는 것이 기업회계와 세무회계 차이로 인한 세무조정액을 의미하는 것으로 구체적으로는 여러가지 원인에 의하여 발생할 수 있는 금액일 뿐만 아니라 그 금액의 실제적 귀속자도 다양할 것인 점에 비추어 보면 위 법인세법의 규정에 위와같이 그 주제가 한정된 것만으로는 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기 곤란하다고 생각되므로, “위 법인세법 규정은 국민의 납세의무의 성부 및 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 하위법규에 백지위임한 경우라고 보아야 할 것이다” (중략) 그렇다면 “ 이 사건 규정은 결국 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 대하여 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령이 전적으로 일임함으로 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다”고 결정을 하였다. 헌법재판소법 제47조 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있어 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 95.11.30부터 효력을 상실하는 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만 아니라 위헌결정이 있기전에 이와 동종의 위헌여부에 관하여 헌법재판소에 위헌여부 심판제청신청이 되어 있는 경우의 당해사건과 별도로 위헌제청신청등은 하지 아니 하였으나 당해 법률 또는 법조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계류된 모든 일반사건에까지 미친다는 것이다 (대법 91누 1462, 92.2.24. 같은뜻임). 청구인은 법인세법 제32조 제5항에 대하여 따로 위헌신청을 한 바 없으나 위 법률조항은 이 건에 있어 행정심판의 전제로 되어 우리심판소에 계류 되어 있음이 기록상 명백하므로 헌법재판소의 위 법률규정에 대한 위헌결정의 효력은 이건에도 미친다고 볼 수 있다 (국심 95서 2730, 96.12.23 합동회의 같은뜻임). 따라서 처분청이 청구외 법인의 90년 1.1-12.31 사업연도 법인세를 경정함에 있어 이건 관련 익금산입한 금액을 법인세법 제32조 제5항을 근거로 하여 출자자에게 배당으로 처분한 것은 근거법률의 효력이 상실된 위법한 처분으로 취소되어야 할 것으로 판단된다.