임대용부동산 임대용역의 공급시기를 언제로 볼 것인지 여부(경정)

[참조결정] 국심1995중1755

[주 문] 중부세무서장이 1995.12.16 청구인에게 결정고지한 1994년 제 1기분 부가가치세 4,482,000원의 과세처분은 청구인이 서울특 별시 중구 OO로 OO OOOOOO 소재 지상건물 2개동 을 임차인 OOO, OOO에게 1994.1.16 명도하였다 고 보아 청구인과 임차인간의 임대차계약서상 특약규정을 적 용하여 위 건물관련 청구인의 임대료수입을 산정하고 그 과 세표준과 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 원처분개요

• 가. 청구인은 청구인 소유의 서울특별시 중구 OO로 OO OOOOOO 소재 지상건물 2개동(이하 “쟁점임대용부동산”이라 한다)을 1993.10.27 청구외 OOO과 OOO(이하 “임차인”이라 한다)에게 임대하기로 계약하면서, 임대보증금은 300,000,000원 임대차기간은 1993.11.20～1996.11.20로 하되, 월 임대료 11,220,000원(부가가치세 포함)은 쟁점임대용부동산 명도일로부터 45일이 경과한 시점 혹은 임차인의 내부공사가 완료되는 시점중 빠른 일자부터 계산하도록 하였으나 1994.1.1～1994.3.31까지는 임대료수입이 전혀 발생하지 않았다고 보아 1994년도 제1기예정분 부가가치세 신고시 임대료 수입을 신고하지 않았다.
• 나. 처분청은 청구인이 임차인에게 쟁점임대용부동산을 명도한 날을 임대차계약서상 임대차개시기간으로 기재된 1993.11.20로 보아 이 날로부터 45일이 경과한 시점인 1994.1.5을 공급시기인 임대개시일로 보아 1994.1.1부터 1994.3.31까지의 기간에 청구인은 37,500,000원의 임대수입금액(임대보증금 3억원에 대한 3개월분 간주임대료 6,750,000원 + 3개월분 임대료 30,600,000원)이 있었다고 보아 1995.12.16 청구인에게 1994년도 제1기분 부가가치세 4,482,000원을 경정과세하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 1996.2.10 심사청구를 거쳐 1996.5.18 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 청구인은 이 건 쟁점임대용부동산에 관한 임대차계약을 1993.10.27 한 후 현재까지 건물명도, 임대료, 보증금 지불, 임대료 면제요구, 공사수리 문제, 공사중지 공사재개, 3월분 임대료 면제, 임대료 체납, 임대료 독촉, 임대계약해지 등의 분쟁이 발생하여 이러한 문제를 내용증명을 발송하여 해결하였는 바, 위 내용증명상에서 확인되듯이 청구인의 쟁점임대용부동산 명도지연(1994.1.16)으로 보증금 잔액 1억원이 1994.1.15 지불되었고, 임대용부동산은 1994.1.16 명도되었으므로 특약내용대로 1994.1.16부터 45일이 경과되는 시점인 1994.3.2부터 임대개시일 즉 공급시기가 되어 1994년 3월분부터 임대료 수입이 있어야 하나, 청구인과 임차인은 사정변경을 이유로 1994년 3월분 임대료를 면제하고 1994.4.1부터 임대료를 받기로 구두로 합의하였다. 따라서 이 건 쟁점임대용부동산 관련 임대료수입이 1994.1.1～1994.3.31 사이에 전혀 없었으므로 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 이 건의 다툼은 쟁점부동산 임대용역의 공급개시일을 언제로 볼 것인가에 있으며, 청구인과 임차인간에 체결된 위 임대차계약서의 내용이 변경된 것으로 볼만한 객관적인 근거가 없어, 이 건 공급시기는 당해 계약조건에 따라 판단하여야 할 것인 바, 동 임대차계약서 제2조에서 쟁점부동산에의 입주일은 임대차기간의 개시일로 하되 임차인이 임대차건물에 내부공사를 필요로 할 경우 그 공사의 착수일을 입주일로 하기로 하였으며, 청구인은 1994.1.16 동 건물에 대한 내부공사를 착수하였다고 주장하나, 그 주장에 대한 신빙성 있는 입증자료를 제시하지 아니하고 당해 공사착수일이 달리 확인되고 있지도 아니하므로, 이 건 입주일은 위 임대차계약조건에 따라 임대차기간이 개시된 1993.11.20로 보아야 할 것이다. 그러나 동 임대차계약서 제25조 특약사항 (1)에서 월 임대료는 명도일로부터 45일이 경과한 시점 또는 임차인의 내부공사가 완료되는 시점중 빠른 날부터 계산하도록 하고 있고, 청구인은 그 공사완료일을 1994.3.31로 주장하고 있으나 그 주장에 대한 신빙성 있는 입증자료를 제시하지 아니하고 당해 공사완료일이 달리 확인되지 아니하므로, 이 건 임대료는 위 임대차계약조건에 따라 명도일로 인정되는 1993.11.20부터 45일이 경과한 1994.1.5부터 계산함이 타당하다. 이상의 사실관계에 관련법령을 적용하여 보면, 청구인이 쟁점임대용부동산을 임차인에게 임대한 것은 입주일인 1993.11.20부터 이므로 이 날부터 임대 용역이 제공된 것으로 보아야 할 것이고, 그 날부터 약정된 임대보증금에 대하여 간주임대료를 계산하는 것은 별론으로 하더라도, 임대료의 경우 그 대가를 받기로 한 때에는 입주일로부터 45일이 경과한 1994.1.5부터 이므로 그 날부터 임대료를 산정하여 과세한 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 쟁점임대용부동산 임대용역의 공급시기를 언제로 볼 것인지 여부
• 나. 관련법령 부가가치세법 제1조(과세대상) 제1항 제1호에서 “용역의 공급”을 부가가치세 과세대상으로 규정하면서, 같은법 제7조(용역의 공급) 제1항에서 『용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다』고 규정하고, 같은법 제9조(거래시기) 제2항에서 『용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다』고 규정하고 있다. 한편, 같은법시행령 제22조(용역의 공급시기) 본문에서 『법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, 폐업전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급 시기로 본다』고 규정하면서, 제2호에서 『완성도 기준지급·중간지급·장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때(1993.12.31 개정)』를 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 청구인이 쟁점임대용부동산의 명도일 또는 임차인의 내부공사 완료시점을 확인하게 하는 객관적이고 신빙성 있는 입증자료의 제시가 없다 하여 임대차계약서상 임대차기간 개시일로 기재되어 있는 1993.11.20을 쟁점임대용부동산의 명도일로 보아야 하고, 그 날로부터 45일이 경과한 시점인 1994.1.5을 쟁점임대용역의 공급시기로 보아 1994년 제1기 예정분 부가가치세 과세기간동안의 임대료수입 37,350,000원이 있었다고 본 데 대하여, 청구인은 쟁점임대용부동산의 실지 명도일은 1994.1.16로서 그 날로부터 45일이 경과한 시점인 1994.3.2을 쟁점임대용역의 공급시기로 보아야 하나 청구인과 임차인간에 그 간의 사정변경을 이유로 1994년 3월분 임대료를 면제해 주기로 하였으므로 1994년 제1기 예정분 부가가치세 과세기간(1994.1.1～1994.3.31)동안의 임대료 수입은 전혀 없었다고 주장하고 있어 이를 살펴보기로 한다.

(2) ① 임차인 OOO과 OOO은 확인서(인감증명 첨부)에서 임대보증금 잔액 1억원을 1994.1.15 완불하고 1994.1.16 내부공사를 시작하였으며 1994년 3월분 임차료는 지불하지 않았다고 확인하고 있고,

② 임대차계약서상 제25조(특약사항) (4)에서 “제소전 화해조서는 명도일에 작성하기로 한다”고 규정하고 있는 바, 청구인이 제시한 제소전 화해조서의 작성일이 1994.1.16임이 확인되고,

③ 청구인이 임차인에게 발송한 내용증명 등기 제84892호(1994.1.12 발송, 서울극동빌딩우체국장 증명)와 내용증명 등기 제85886호(1994.1.27 발송, 서울법원청사우체국장 증명)를 상호 비교하면, 등기 제84892호는 쟁점임대용부동산의 명도지연으로 보증금 잔액을 임차인이 완납하지 않아 이를 독촉하는 내용인데 비하여 등기 제85886호는 임차인이 청구인의 승낙도 없이 쟁점임대용부동산의 구조를 임의로 변경하는 것은 계약해지사유에 해당되니 건물을 명도하라는 내용으로 되어 있어 1994.1.12과 1994.1.27 사이에 임대보증금 잔금청산과 쟁점임대용부동산의 명도가 이루어졌음을 알 수 있다. 이러한 사실은 등기 제84892호와 등기 제85886호의 발신지와 수신지 및 발신지 관할 우체국장의 증명에서도 이를 뒷받침 하고 있다. 즉, 1994.1.12 발송한 등기 제84892호의 수신지는 당시 임차인 OOO의 거주지이던 서울시 중구 OO동으로 되어 있고, 서울시 중구 OO로 OO OOOOOO에 소재하는 서울극동빌딩우체국은 쟁점임대용부동산 소재지 관할 우체국이라는 점에서 청구인은 1994.1.12 현재 쟁점임대용부동산을 임차인에게 명도하지 않았음을 알 수 있는데 비하여, 1994.1.27 발송한 등기 제85886호의 수신자 및 수신지는 임차인 OOO이 쟁점임대용부동산 소재지에서 수신한 것으로 확인되며, 발신지의 주소는 쟁점임대용부동산 소재지로 되어 있으나 서울시 서초구에 소재하는 서울법원청사우체국장이 증명하고 있는 것으로 보아 1994.1.27 현재는 실제 거주지이며 심판청구서상 주소지로 되어 있는 서울시 서초구 OO동 OOOOO, OOOO OOOO로 거주이전하였음이 추정되어 쟁점임대용부동산은 1994.1.12부터 1994.1.27 사이에 명도되었음을 알 수 있으며, 위에서 전술한 제소전 화해약정서의 작성일자 및 임차인의 확인서와 관련하여 볼 때 잔금 1억원의 청산일은 1994.1.15로 봄이 타당하고 쟁점임대용부동산의 명도일은 1994.1.16로 봄이 타당하다고 판단된다.

④ 위와 같이 쟁점임대용부동산의 명도일을 1994.1.16로 볼 경우에 월임대료 수입의 기산시기는 임대차계약서 제25조(특약사항) (1)의 규정에 의거, 1994.1.16부터 45일이 경과한 시점인 1994.3.2로 보아야 하며, 청구인이 주장하듯이 사정변경에 의하여 1994년 3월분 임대료는 면제하여 주었다고 하더라도 임대료등의 과세표준은 임대차계약서상 임차인들이 당해 부동산을 사용하기로 한 때를 기준으로 계산하여야 할 것으로서, 부가가치세의 조세채권 성립후 재화와 용역공급 당사자간 화해하에 공급가액을 감액하였다거나 받을 채권을 포기하였다 하여 이미 성립된 조세채권에는 어떠한 영향도 미치지 않는다 할 것(국심 95중1755, 1996.7.5 및 대법원 87누863, 1989.4.25 같은 뜻임)이다.

(3) 결론적으로 쟁점임대용부동산의 명도일은 1994.1.16로 봄이 타당하므로 쟁점임대용역의 공급시기는 1994.3.2이 되고, 1994년도 제1기 예정분 부가가치세 과세기간(1994.1.1～1994.3.31)동안의 쟁점임대용부동산 관련 임대수입 과세표준은 1994년도 3월분 월임대료와 임대보증금에 대한 간주임대료를 합한 금액으로 하는 것이 타당하다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.