[요지] 부가가치세 및 종합소득세를 추징함은 별론으로 하고, 이를 이유로 임대차계약이 체결된 사실을 부인하여 채무를 인정하지 아니한 처분은 부당
[요지] 부가가치세 및 종합소득세를 추징함은 별론으로 하고, 이를 이유로 임대차계약이 체결된 사실을 부인하여 채무를 인정하지 아니한 처분은 부당
[참조결정] 국심1995부1897
[주 문]
1. OO세무서장이 95.9.4 청구인들에게 결정고지한 94년도분 상속세 1,165,254,240원의 부과처분은 피상속인이 서울특별시 강남구 OO동 OOOOOO 소재 대지 217.3㎡를 양도하고 계약금으로 수령한 1,005,210,000원중 10,924,100원을 상속세 과세가액에 불산입하고, 서울특별시 동대문구 OOO동 OOOOO OOOO OO OOOO 대지 70.85㎡ 및 건물 192.95㎡에 대한 임대보증금 30,000,000원을 채무로서 공제하 여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요 청구인 OOO, OOO, OOO, OOO(별지 청구인 명단참조, 이하 “청구인들”이라 한다)은 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인들로서 94.4.6 피상속인이 사망함에 따라 서울특별시 강남구 OO동 OOOOOO 소재 대지 217.3㎡(이하 “쟁점토지①”이라 한다)와 서울특별시 동대문구 OOO동 OOOOO OOOO OO OOOO 대지 70.85㎡ 및 건물 192.95㎡(이하 “쟁점상가”라 한다) 등을 상속재산으로 하여 94.10.5 상속세 신고를 하였다. 처분청은 쟁점토지①에 대한 매매계약이행중에 피상속인이 사망하였다 하여 쟁점토지① 양도대금의 일부로 대물지급 받기로 한 건물의 공사비에 의하여 쟁점토지①을 평가하고, 경기도 이천군 이천읍 O리 OOOOO 소재 전 2,436㎡, 동소 OOOOO 소재 답 949㎡ 및 동소 OOOOO 소재 하천 912㎡(이하 “쟁점토지②”라 한다)를 상속세 신고누락 하였다 하여 기준시가로 평가하여 상속재산가액에 가산하며, 쟁점상가에 대한 임대보증금 30,000,000원을 채무공제 부인하는 등 95.9.4 청구인들에게 94년도분 상속세 1,165,254,240원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 95.11.1 심사청구를 거쳐 96.2.13 이건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구 주장 및 국세청장 의견
(1) 피상속인은 93.7.1 OO종합건설(OOO)에 쟁점토지①의 70%지분을 매도하는 대가로 계약보증금 1,005,210,000원을 수령하고 아울러 96.8.31 완성될 건물 772.05㎡를 분양받기로 약정하고 계약이행중인 94.4.6 사망하였는바, 쟁점토지①의 매매가액이 불분명한데도 건물 공사비를 매매가액으로 보아 쟁점토지①을 평가함은 부당하므로 감정가액에 의하여 평가함이 타당하고, 설령 당해건물 공사비를 매매가액으로 본다고 하더라도 96.8.31 완성될 건물을 받기로 되어 있으므로 상속개시 당시의 현재가치로 할인하여 평가하여야 한다.
(2) 피상속인이 쟁점토지①에 대한 매매계약을 체결하고 계약보증금으로 수령한 1,005,210,000원은 상속개시전에 피상속인의 치료비로 사용되었으며 청구인들은 상속받은 사실이 없으므로 이를 상속세과세가액에서 제외하여야 한다.
(3) 쟁점토지②는 피상속인이 청구외 OOO로부터 명의신탁받은 재산으로 95.2.22 동 OOO가 소유권을 회복하였으며 청구인들은 상속받은 사실이 없음에도 이를 상속재산으로 보아 과세함은 부당하다.
(4) 쟁점상가에 대한 임대보증금 30,000,000원은 청구인들이 채무로 승계하여 상속개시일 이후인 94.6.27 임차인인 청구외 OOO에게 반환하였으므로 이를 피상속인의 채무로 공제하여야 한다.
(1) 쟁점토지①의 양도에 따라 지급받은 계약금과 대물지급받을 건물의 공사비를 합한 금액을 시가로 보아 이를 기준으로 쟁점토지①의 상속재산가액을 평가한 것은 타당하다 할 것이고, 동 공사비가 공사원가에 해당하는 가액으로 계산된 점에 미루어 이를 현재가치로 할인하여 평가하여야 한다는 주장은 부당하다.
(2) 피상속인이 쟁점토지①에 대한 매매계약을 체결하고 계약금으로 수령한 1,005,210,000원이 피상속인의 치료비로 사용되었는지 여부가 불분명하므로 이를 상속세과세가액에서 제외하여야 한다는 주장은 부당하다.
(3) 쟁점토지②가 명의신탁되었음을 주장하려면, 실질소유자의 자금으로 취득되었다는 증거와 명의신탁하여야 할 특별한 사유등을 제시하여 명의신탁사실을 입증하여야 하는데도 이에 관한 증빙의 제시가 없으므로 쟁점토지②가 명의신탁재산이라는 청구주장은 받아들일 수 없다.
(4) 쟁점상가임대에 대한 부가가치세 신고가 없었던 것으로 보아 단지 임차인 OOO의 확인서만으로 임대보증금 30,000,000원의 반환사실을 인정하기는 어려우므로 처분청이 동 금액에 대한 채무를 부인한 것은 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 쟁점토지①의 양도대금으로 대물지급받을 건물의 공사비에 의하여 쟁점토지①의 가액을 평가한 처분의 당부
(2) 피상속인이 쟁점토지①에 대한 계약금으로 수령한 금액이 그 용도가 분명하여 상속세과세가액에 산입할 수 없는 것인지 여부
(3) 쟁점토지②가 피상속인이 명의신탁받은 재산으로서 상속재산에 해당하지 않는 것인지 여부
(4) 쟁점상가의 임대보증금을 채무부인한 처분의 당부
(1) 상속세법 제9조 제1항은 상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의하도록 규정하고 있고, 동법 시행령 제5조 제1항(94.12.31 개정되기전의 것)은 법 제9조 제1항의 규정에 의한 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려운 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의하도록 규정하고 있으며, 같은조 제2항 제1호에서 토지의 평가에 관하여 국세청장이 지정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액, 그 이외의 지역에 있어서는 개별공시지가에 의하도록 규정하고 있다.
(2) 이건 사실관계를 살펴보면, 피상속인이 93.7.1 쟁점토지①의 70%지분을 OO종합건설(OOO)에 매도하는 대가로 1,005,210,000원의 계약보증금을 수령하고 96.8.31 쟁점토지①위에 OO종합건설에 의하여 건설될 건물 연 건평 32,821㎡중 772.05㎡를 분양받기로 하였으며 동 건물의 공사도급금액은 24,820,000,000원이고 공사기간은 93.9.2～96.8.31로 되어 있음이 동업계약서와 공사도급계약서에 의하여 확인되는바, 피상속인은 동 계약이 이행중인 94.4.6 사망하였다.
(3) 처분청은 쟁점토지①에 대하여 그 70%지분의 매매에 따른 계약금 1,005,210,000원과 건물 772.05㎡의 공사비 상당액 583,842,000원을 합한 금액을 기준으로 2,270,074,000원으로 평가하여 상속재산가액으로 하였음이 과세자료에 의하여 확인된다.
(4) 이건과 같이 피상속인이 부동산 매매계약을 체결하고 잔금을 영수하기 전에 사망한 경우에는 동 부동산을 상속재산으로 보고 상속세를 과세하되, 그 부동산의 가액은 매매대금 전액에서 피상속인이 영수한 계약금과 중도금을 공제한 금액으로 하는 것이 합리적이라 할 것이다.(상속세법 기본통칙 37..9 같은 뜻임)
(5) 살피건대, 이건의 경우 쟁점토지①의 매매대금이 명백한 것은 아니지만, 피상속인이 96.8.31 쟁점토지①의 매도대가로 받기로 되어 있는 건물 772.05㎡에 대한 공사비 상당액은 공사계약체결 당시의 건축비 뿐만아니라 부동산시세등을 감안하여 피상속인과 매수인인 OO종합건설(OOO)의 합의에 의하여 결정된 가액이며, 또한 쟁점토지①의 처분청 평가액이 공시지가 보다 낮은 수준으로 청구인들에게 불리하지 아니한 점등에 비추어, 공사비에 의하여 쟁점토지①의 가액을 평가한 것은 달리 잘못이 없는 것으로 보여O다.
(6) 한편, 청구인들은 공사비 상당액을 상속개시당시의 현재가치로 할인하여 평가해야 한다고 주장하나, 당해 건물 신축공사 도급금액은 건물이 완성될 시점인 96.8.31 당시의 가액으로 평가된 것이 아니라 도급계약체결일인 93.9.1 당시의 가액으로 평가되었음을 고려할때, 청구인들이 평가시기에 대하여 오해가 있었던 것으로 보이고, 따라서 이부분 청구주장 또한 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
(1) 상속세법 제7조의2 제1항에 의하면 상속개시일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 과세가액에 산입한다고 규정하고 있으며, 동법시행령 제3조 제1항(94.12.31 개정되기전의 것)에는 『법 제7조의2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음의 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비등으로 확인되지 아니한 경우
2. 거래상대방이 금전등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태등으로 보아 금전등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우
3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우
4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우
5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우』라고 규정하고 있다.
(2) 위 상속세법 제7조의2는 피상속인이 생전에 처분하지 아니하였다면 상속재산으로 되어 상속세가 부과될 수 있을터인데도 피상속인이 이를 처분하여 상속인에게 귀속시킨다든지 또는 상속세 과세대상으로 포착하기 어려운 다른 재산으로 변형시킴으로써 상속세 부담을 회피하거나 경감시키는 행위를 방지하기 위하여 상속개시시점으로부터 일정기간이내에 피상속인이 처분한 재산가액중 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액을 상속세 과세가액에 산입하려고 하는데 그 입법취지가 있다 하겠다.(국심95부1897, 95.11.23, 같은뜻임)
(3) 청구인들은 쟁점토지① 70%지분의 양도에 따라 피상속인이 상속개시전에 받은 계약금 1,005,210,000원을 본인의 치료비 등으로 모두 사용되고 상속받은 바 없다고 주장하면서 그 용도에 대하여 제시한 증빙자료에 의하면, 피상속인은 93.8.12～93.11.15 동안 서울특별시 서초구 OO동 OOO 소재 OOOO병원에 입원치료를 하였으며 93.8.5～94.1.24 기간중 치료비로 10,924,101원을 지급하였음이 동 병원이 발행한 영수증에 의하여 확인되고 있다.
(4) 그렇다면, 위의 치료비에 대하여 처분청도 피상속인의 다른 재산에서 지출된 사실을 밝히지 못하고 있고 피상속인이 쟁점토지①을 매도하고 계약금 1,005,210,000원을 수령한 시점은 93.7.1이므로 동일 이후에 지급한 위의 치료비 10,924,101원은 용도가 객관적으로 확인되는 금액으로 인정하여 상속세 과세가액에서 제외하는 것이 합리적이라고 판단된다.
(1) 소득세법 제4조 제1항 제3호에서 양도소득은 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득이라고 규정하고, 제3항에서 『제1항 제3호에서 “양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도·교환·법인에 대한 현물출자등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다』고 규정하고 있다.
(2) 쟁점토지②의 소유권이전상황을 보면 경기도 이천군 이천읍 O리 OOOOO 및 동소 OOOOO는 청구외 OOO 소유이었고, 동소 OOOOO은 청구외 OOO 소유이었다가 87.12.29 매매를 등기원인으로 피상속인명의로 소유권이전등기되었으며 95.2.22 청구외 OOO가 대위등기를 함과 동시에 명의신탁해지를 원인으로 소유권이전등기를 경료하였음이 부동산등기부등본에 의하여 확인된다.
(3) 청구인들은 쟁점토지②는 당초 청구외 OOO가 취득하여 피상속인에게 명의신탁한 재산으로 상속개시당시 실지소유자는 OOO이었으므로 이를 상속재산으로 보아 과세함은 부당하다고 주장하면서, ① OOO가 이전을 원할 경우 언제든지 소유권을 이전하겠다는 내용이 기재된 87.12.26자 피상속인의 각서 ② 매도인이 OOO와 OOO으로 되어있고, 매수인이 OOO와 OOO로 되어있는 87.10.20자 쟁점토지②에 대한 매매계약서 및 매매대금에 대한 OOO 발행의 영수증 ③ 수원지방법원 여주지원의 소유권이전등기청구사건의 판결문등을 당심판소에 증빙으로 제시하고 있다.
(4) 등기부상 피상속인이 매매로 취득하여 소유한 것으로 등재되어 있는 쟁점토지②가 명의신탁된 재산이라는 것을 인정받으려면, 명의신탁을 할만한 특별한 사유를 소명함과 아울러 객관적이고 명백한 증거에 의하여 명의신탁 사실을 입증하여야 할터인데도, 청구인들은 쟁점토지②에 대하여 명의신탁할 만한 특별한 사유를 소명하지 못하고 있고, 청구인들이 제출한 증빙도 객관성을 결하여 이들 증빙만으로 명의신탁사실을 인정하기는 어렵다 하겠고 특히, 명의신탁해지에 대한 법원판결문을 보면 쟁점토지②가 피상속인 앞으로 명의신탁된 사실을 피고인 청구인들이 다투지 아니함으로써 의제자백으로 원고인 OOO의 청구가 받아들여O 것이기 때문에 동 판결문에 의하여 쟁점토지②를 피상속인이 OOO로부터 명의신탁받은 것이라고 인정하기는 어렵다 하겠다.
(5) 그렇다면, 상속개시당시 쟁점토지②의 소유자는 피상속인이라고 할 것이므로 처분청이 쟁점토지②를 상속재산에 포함시켜 상속세를 과세한 처분은 아무런 잘못이 없다고 판단된다.
(1) 상속세법 제4조 제1항은 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다고 규정하고 있고, 그 제3호에 채무(상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 O 증여채무와 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 O 증여채무를 제외한다)를 규정하고 있으며, 한편 동법시행령 제2조에는 『법 제4조 제3항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.
1. 국가·지방자치단체. 제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법
2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법』이라고 규정하고 있다.
(2) 임대보증금은 임차인의 채무를 담보하기 위하여 임차인 또는 제3자가 임대인에게 교부하는 금전 기타의 유가물을 의미하는 것으로 임대인이 임대차종료시에 임차인 또는 제3자에게 반환하여야 하므로 임대인의 입장으로서는 채무라고 할 수 있다.
(3) 쟁점상가 임대보증금의 채무인정 문제와 관련하여 처분청은 쟁점상가의 임대수입에 대한 부가가치세 신고가 없었다 하여 임대보증금을 채무로서 인정하지 아니하였으나, 청구인들이 당심판소에 제출한 부동산임대차계약서에 의하면 93.12.24 피상속인을 임대인, 청구외 OOO를 임차인으로 하고 보증금을 30,000,000원으로 하여 쟁점상가의 임대차계약을 체결한 것으로 되어 있고, 위 임대차계약서가 93.12.24 공증인가법무법인 OO종합법률사무소에 의하여 인증받은 사실에 비추어 볼때, 위 임대차계약은 적법하게 체결되었다고 봄이 상당하며, 또한 청구인들은 상속개시후인 94.6.27 동 임대보증금 반환에 대한 임차인 OOO의 영수증을 제시하고 있는 바, 피상속인의 생전에 임대차계약이 해지되어 피상속인이 임차인 OOO에게 임대보증금을 반환하였다는 사실이 달리 입증되지 않는한 청구인들은 임대보증금을 채무로 승계하여 상속개시후에 청구인들이 반제하였다고 봄이 상당하다고 하겠다.
(4) 그렇다면, 피상속인이 쟁점상가를 임대하고도 그 수입에 대한 부가가치세 등을 신고 누락하였다면 이에 대한 부가가치세 및 종합소득세를 추징함은 별론으로 하고, 이를 이유로 임대차계약이 체결된 사실을 부인하여 채무를 인정하지 아니한 처분은 부당하다고 판단된다.