갑토지와 을토지를 평가한 처분의 당부(경정)

[참조결정] 국심1994서3514

[주 문]

1. 광화문세무서장이 95.8.4 청구인들에게 결정고지한 92년도 분 상속세 801,967,100원의 부과처분은 상속재산중 서울특별 시 종로구 OO동 OOOOO 소재 대지 522㎡를 공시지가 로 평가하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요 청구인 OOO, OOO, OOO(별지 청구인 명단참조, 이하 “청구인들”이라 한다)은 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인들로서 92.1.13 피상속인의 사망으로 인하여 서울특별시 종로구 OO동 OOOOO 소재 대지 522㎡(이하 “갑토지”라 한다)와 서울특별시 종로구 OO로 OO OOOOO 소재 대지 447.15㎡(이하 “을토지”라 한다)를 상속받고 갑토지와 을토지를 공시지가로 평가하여 상속세 신고를 하였다. 처분청은 갑토지위에 (주)OO회관(이하 “청구외법인”이라 한다) 소유의 건물(이하 “갑건물”이라 한다)이 있고 을토지위에 상속인들중 1인인 OOO 소유의 건물(이하 “을건물”이라 한다)이 있으며, 갑건물과 을건물이 임대되었음을 이유로 갑토지와 을토지가 상속세법 제9조 제4항 제4호에 규정한 “사실상 임대차계약이 체결된 토지”라고 보아 상속세법 시행령 제5조의2 제6호에 의하여 갑건물과 을건물의 임대수입을 기초로 계산한 금액을 안분한 가액으로 갑토지와 을토지를 각각 평가하여 청구인들이 신고한 가액과의 차액에 대하여 95.8.4 청구인들에게 92년도분 상속세 801,967,100원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 95.10.2 심사청구를 거쳐 96.1.19 이건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구 주장 상속세법 제9조 제4항 제4호에 규정한 “사실상 임대차계약이 체결된 재산”이라 함은 상속재산자체가 임대차계약이 체결된 경우를 말하는 것임에도 갑토지에 대하여 체결된 임대차계약의 임대수입을 도외시하고 갑건물에 대한 임대차계약의 임대수입을 기초로 갑토지의 가액을 평가하는 것은 부당하고, 을토지에 대하여도 을건물에 대한 임대차계약의 임대수입을 기초로 을토지의 가액을 평가하는 것은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 상속세법 제9조 제4항 제4호에 규정한 “사실상 임대차계약”이라 함은 전대차계약도 포함되는 것인바, 갑토지의 임차인인 청구외법인은 갑토지를 임차하여 이를 전대한 것이고 갑건물의 임차인이 지급하는 임대료는 갑토지의 전대료도 포함되어 있는 것이므로 갑건물의 임대료를 기준으로 안분계산하여 갑토지를 평가하는 것은 정당하고, 을토지에 대하여도 피상속인이 을토지를 출연하고 OOO은 을건물을 출연하여 임대사업을 공동으로 한 것으로 보는 것이 상당하므로 을건물 임대료에는 을토지의 임대료가 포함된 것으로 보아 상속세법 시행령 제5조의2 제6호에 의하여 을토지를 평가한 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 갑건물과 을건물의 임대수입을 기초로 상속세법시행령 제5조의2 제6호에 의하여 계산하여 안분한 가액으로 갑토지와 을토지를 평가한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령

(1) 상속세법 제9조 제1항 및 동법시행령 제5조 제1항, 제2항 제1호에 의하면, 상속재산의 가액은 상속개시당시의 시가에 의하되 토지의 시가를 산정하기 어려운 때에는 국세청장이 지정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액에 의하고 그 이외의 지역에 있어서는 개별공시지가에 의하도록 규정하고 있고, 동법 제9조 제4항 제4호에 의하면 “사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산”은 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하도록 규정하고 있다.

(2) 한편, 상속세법시행령 제5조의2 제6호는 “사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 가액은 1년간의 임대료를 상속개시 당시의 1년만기 정기예금의 이자율을 감안하여 재무부령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액”으로 하도록 규정하고 있고, 동법 시행규칙 제5조 제1항은 『영 제5조의2 제6호에서 “재무부령이 정하는 율”이라 함은 100분의 10을 말한다』고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저 갑토지와 갑건물의 이용현황을 살펴보면, 갑토지는 상속개시당시 피상속인에 의하여 갑건물을 소유하고 있는 청구외법인에게 보증금 500,000,000에 임대되고 있었고, 갑건물은 청구외법인에 의하여 종로구청등 26개 기관에 임대되고 있었음이 갑토지 및 갑건물의 임대차계약서, 부가가치세 신고서등에 의하여 확인된다. 한편, 을토지는 청구인들과 처분청이 제출한 자료만으로는 그 임대여부가 불분명하고, 다만 을건물은 피상속인의 자(子)인 OOO에 의하여 OOOO연구원등 3개 기관에 임대되고 있었음이 을건물의 임대차계약서등에 의하여 확인된다.

(2) 처분청은 전대차계약이 상속세법 제9조 제4항 제4호에 규정하는 사실상 임대차계약에 포함된다는 전제하에 청구외법인이 갑토지를 임차하여 종로구청등 26개 기관에 전대하였다고 보아 갑건물의 임대수입을 기초로 상속세법 시행령 제5조의2 제6호에 의하여 계산한 금액을 건물과 토지로 안분한 가액으로 갑토지를 평가하였고, 피상속인이 을토지를 출연하고 OOO이 을건물을 출연하여 공동으로 임대사업을 영위한 것으로 보아 을건물의 임대수입을 기초로 동 규정에 의하여 계산하여 안분한 가액으로 을토지를 평가하였음이 처분청의 과세자료에 의하여 확인된다.

(3) 갑토지의 평가와 관련하여 살피건대, 전시 상속세법 제9조 제4항이 적용되는 것은 상속재산 그 자체에 사실상 임대차계약이 체결된 경우이고 상속재산가액을 산정하기 위한 다른 재산에 사실상 임대차계약이 체결된 경우에까지 동법 시행령 제5조의2 제6호를 적용하여 그 재산을 평가하고 이에 터잡아 상속재산가액을 산정하는 것은 아니라고 할 것인바(대법원94누4783, 94.8.23, 같은 뜻임), 상속재산인 갑토지에 대하여 체결된 임대차계약을 도외시하고 갑건물에 대하여 체결된 임대차계약에 터잡아 갑토지의 가액을 평가하는 것은 부당하다고 할 것이다. 그렇다면, 처분청이 상속재산이 아닌 갑건물의 임대수입을 기초로 상속세법 시행령 제5조의2 제6호에 의하여 계산한 금액을 안분한 가액으로 갑토지를 평가한 것은 잘못이라고 판단된다.

(4) 한편, 을토지의 평가와 관련하여 살피건대, 피상속인이 을토지의 임대수입에 대한 부가가치세등을 신고한 사실이 없는 반면, 을건물의 임대수입에 대하여는 OOO이 부가가치세등을 신고납부한 사실등에 비추어 피상속이이 을토지를 출연하고 OOO이 을건물을 출연하여 공동으로 임대사업을 영위한 사실이 달리 발견되지는 아니하나, 피상속인의 사망에 따른 상속세 부과에 대한 심판청구사건(국심94서3514, 95.2.23 결정)에서 을토지와 을건물의 소유자가 각각 피상속인과 OOO으로 다른 경우 OOO이 을건물 신축시 받은 임대보증금 660,510,000원중 토지 및 건물의 기준시가로 안분하여 을토지에 귀속되는 임대보증금 상당액 181,751,465원은 상속재산가액에서 공제되는 피상속인의 채무에 해당하므로 이를 공제하여야 한다는 청구인들의 주장을 받아들여 동 금액을 채무로서 공제해 준 점을 감안할때, 을토지는 사실상 임대차계약이 체결된 토지라고 보아 전시 상속세법 관련법령의 규정에 의하여 을토지를 평가하는 것이 일관성있는 결정이라고 판단된다.

(5) 결론적으로 갑토지는 상속세법 시행령 제5조 제2항 제1호에 의하여 공시지가로 그 가액을 평가하는 것이 타당한 반면, 을토지는 상속세법 제9조 제4항 제4호 및 동법 시행령 제5조의2 제6호에 의한 임대보증금환산방법에 의하여 평가하는 것이 타당하다고 하겠다.

• 라. 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 〈 별지 〉 〈 청구인 명단 〉 청구인 성명 주 소 O O O 서울특별시 종로구 OO동 OOOOOO O O O 서울특별시 서대문구 OO동 OOOOOO OOOOO OOOOOOO O O O 서울특별시 종로구 OO로 OO OOOOO