[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분개요 청구인은 1975.6.16 서울특별시 금천구 OO동 OOOO 소재 대지 155㎡를 취득하여 1975.12.16 단독주택 86.78㎡(이하 “구주택”이라 한다)을 신축하여 거주하다가 1992.2.20 멸실하고 같은곳에 1992.5.27 다가구주택(6가구) 247.39㎡(이하 “쟁점주택”이라 한다)을 신축하여 거주하다가 1994.10.25 양도하였고, 1994.11.28 쟁점주택의 양도에 따른 자산양도차익예정신고·납부를 한 후 1995.5.25 양도소득세 과세표준확정신고시 기납부세액을 전액 환급하여 주도록 신고한 사실이 있다. 처분청은 다가구주택의 경우 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 보도록 규정한 소득세법시행규칙 제6조의 2의 규정에 의거 본인이 거주하지 않은 부분에 대해서는 1세대1주택 비과세 적용을 배제하여 청구인에게 1995.7.31 1994년 귀속 양도소득세 14,112,120원을 당초 자산양도차익예정신고 내용과 같이 결정하였다. 청구인은 이에 불복하여 1995.9.19 심사청구를 거쳐 1995.12.29 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 구주택에서 16년간 거주해왔기 때문에 1세대1주택으로서 비과세대상이므로 재건축후의 주택이 다가구주택이라 하여도 그 양도에 대하여 1세대1주택으로서 비과세 해야 하고, 설사 양도소득세를 과세한다고 하더라도, 구주택에 의해 비과세요건이 충족된 부수토지 전부와 재건축주택중 구주택 면적에 대하여는 비과세해야 하고, 구주택면적을 초과하는 건물부분에 대하여만 양도소득세를 과세해야 한다.
- 나. 국세청장 의견 현행 소득세법상 양도소득세는 양도당시의 현황에 의하여 양도소득을 결정하도록 규정하고 있고, 쟁점주택과 같이 당초부터 주택의 일부분을 임대에 공할 목적으로 신축한 다가구주택을 양도한 경우에는 주택의 소유자가 3년이상 거주하지 아니한 주택부분에 대하여 양도소득세를 과세하도록 하고 있다.(같은 뜻: 국세청 예규 재일01254-2327, 1990.11.24) 쟁점주택의 경우 양도당시 현황이 6가구가 독립하여 거주할 수 있도록 건축된 공동주택(대법원 93누7075, 1993.8.24 같은뜻)이어서 양도소득세가 비과세되는 1세대1주택의 양도에 해당하지 않으므로 쟁점주택의 양도에 따른 양도소득세는 전체 주택의 부분에 대하여 과세함이 타당하다고 하겠으나, 전시 예규에서 납세자에게 유리하도록 해석하고 있어 이를 청구인에게 불이익하게 변경할 수 없으므로 청구인은 쟁점 다가구주택 6가구중 1가구에서만 거주하고 나머지 5가구는 임대에 공하다가 양도한 경우로서 쟁점주택의 양도에 따른 양도소득세는 청구인이 거주한 1가구에 해당하는 건물부분과 토지부분에 대하여만 과세하고 나머지 5가구에 해당하는 건물 및 토지부분에 대하여 과세한 처분청의 당초 처분에는 달리 잘못이 없다고 보여지며, 또한 소득세법시행령 제15조 제9항의 규정은 단지 보유기간과 거주기간을 계산함에 있어 구주택과 재건축한 주택에 대한 기간을 통산한다는 규정이지 이 건과 같이 구주택을 멸실하고 재건축한 주택(공동주택 6가구)중 거주주택에 대한 토지부분의 범위에 관한 규정은 아니라 할 것이므로 토지를 구주택의 1세대1주택의 부수토지로서 모두 비과세하여야 한다는 주장도 타당하지 아니하다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 이 건 심판청구는 장기거주한 단독주택을 멸실하고 다가구주택을 신축하여 거주하다가 양도한 경우 1세대1주택으로서 비과세해야 하고, 만일 과세한다면 구주택에 의해 비과세요건이 충족된 토지전체와 건물면적을 제외한 나머지만을 과세해야 한다는 주장에 대하여 다툼이 있다.
- 나. 관련법령 소득세법 제5조 제6호 자목은 1세대1주택의 양도로 인해 발생하는 소득을 비과세소득으로 규정하고 있고, 같은법 제15조 제1항은 1세대1주택의 범위에 대하여 규정하고 있으며, 그 제11항은 『제1항의 규정에 의한 거주기간 또는 보유기간을 계산함에 있어서 거주하거나 보유하는 중에 소실·도괴·노후등으로 인하여 멸실되어 재건축한 주택의 경우에는 그 멸실된 주택과 재건축한 주택에 대한 기간을 통산한다.』고 규정하고 있다. 한편 소득세법시행령 제15조 제5항 제2호(1993.12.31 대통령령 제14083호에 의하여 개정된 것)는 공동주택에 다가구주택이 포함되는 것으로 규정하고 있고, 같은법시행령 제121조의 3(위와 같음)은 국민주택 규모이하의 주택에 해당하는지를 판정함에 있어서 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 하도록 규정하고 있으며, 같은법시행령 부칙 제3조는 위 개정규정은 1994년 1월 1일 이후 최초로 양도하는 분부터 적용한다고 규정하고 있다. 소득세법시행규칙 제6조의 2는 『령 제15조 제5항 제2호 및 령 제121조의 3에서 “재무부령이 정하는 다가구주택”이라 함은 여러 가구가 한 건물에 거주할 수 있도록 건설부장관이 정하는 다가구용 단독주택의 건축기준에 의하여 건축허가를 받아 건축된 주택을 말한다. 이 경우 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다』고 규정하고 있다.
- 다. 쟁점주택을 1세대1주택으로 보거나 적어도 구주택에 의해 비과세요건이 충족된 면적을 제외하고 과세해야 한다는 주장에 대한 판단 양도소득은 소득세법 제23조 제1항 각호에 열거된 바와 같이 토지 또는 건물등의 양도로 인하여 발생하는 소득을 말하며, 양도소득중 소득세법 제5조 제6호에 열거된 소득은 비과세소득에 해당하는 바, 양도소득세가 비과세되는 1세대1주택의 양도의 경우에도 양도당시 소득세법에서 정하고 있는 요건을 충족하여야 비과세 되는 것이고 그렇지 못한 경우에는 비과세 받을 수 없는 것이다. 이 건의 경우에도 청구인이 구주택에서 16년동안 거주해 온 사실이 있지만 그렇다고 해서 구주택의 토지와 건물이 비과세대상으로 된 것은 아니고 양도당시의 법령의 규정과 주택의 상황에 따라 비과세의 범위가 달라질 수 있는 바, 청구인은 위와 같은 구주택을 16년여동안 거주후 그대로 양도한 것이 아니라 구주택을 멸실하고 신축한 다가구주택을 양도한 것이므로 다가구주택을 기준으로 비과세의 범위를 검토해야 할 것이다. 1993.12.31 대통령령 제14083호에 의하여 개정된 소득세법시행령 제15조 제5항 및 제121조의 3과 부칙 제3조의 규정에 의하면 1994.1.1 이후 양도하는 다가구주택에 대해서는 고급주택 및 국민주택규모의 해당여부를 판단함에 있어서 이를 공동주택으로 보도록 되어 있는 바, 이는 다가구주택과 다세대주택간의 과세취급상의 차이를 일치시키고 대법원판례(93누7075, 1993.8.24)를 수용하여 다가구주택에 대한 세법적용시 공동주택으로 보도록 한 것이라는 입법취지를 종합하여 볼 때, 이 건의 경우에도 다가구주택인 쟁점주택중 청구인이 거주한 건물부분과 쟁점주택의 부수토지중 건물의 거주부분비율에 의하여 안분계산한 토지부분에 대하여는 1세대1주택의 양도로 보아 비과세함이 타당하지만 나머지부분에 대하여는 1세대1주택의 양도로 볼 수 없으므로 그 양도차익에 대하여 과세함이 타당하다고 본다.
- 라. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.