[요지] 쟁점 공과금은 피상속인이 납부하여야 할 재산세, 부가가치세, 주민세, 교통유발부담금, 상하수도료 및 전기요금으로서 이는 상속세법에 의하여 공제되는 공과금에 해당되므로 이들의 합계는 상속재산가액에서 공제되어야 할 것이
[요지] 쟁점 공과금은 피상속인이 납부하여야 할 재산세, 부가가치세, 주민세, 교통유발부담금, 상하수도료 및 전기요금으로서 이는 상속세법에 의하여 공제되는 공과금에 해당되므로 이들의 합계는 상속재산가액에서 공제되어야 할 것이
[주 문]
1. 서부산세무서장이 96.5.2 청구인들에게 결정고지한 95년도 분 상속세 960,242,530원의 과세처분은,
2. 나머지 청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요 청구인 OOO, OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)는 95.1.9 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인으로서 청구인들은 상속받은 재산에 대하여 95.7.8 아래 표와 같이 상속세를 신고하면서 납부하여야할 세액 468,938,510원 중 120,000,000원을 납부하고 나머지 348,938,510원은 연부연납신청하였다. 처분청은 청구인들이 상속재산가액은 과소계상하고 상속재산가액에서 공제되는 공과금·채무 등을 과대계상함으로써 상속세과세표준 및 세액을 과소신고하였다 하여 이를 경정하여 96.5.2 청구인들에게 아래 표와 같이 95년도분 상속세 1,001,502,078원을 결정고지하였다(청구인들의 심사청구에 따른 심사결정에 따라 공과금을 인정하여 96.9 상속세를 960,242,530원으로 감액 경정결정하였다.) -- 아 래 -- 상속세 신고 및 결정내역 (단위: 원) 신고(95.7.8) 결 정(96.5.2) 경정결정(96.9) 상속재산가액 합 계 3,394,728,570 4,499,348,021 4,435,918,391 토지, 건물 2,971,940,170 3,801,479,870 좌 동 부동산에 관한 권리 35,000,000 35,000,000 유가증권 387,588,400 406,588,400 현금 0 1,896,074 예금,적금 0 250,669,597 사업용 자산 0 2,964,080 채 권 0 500,000 무체 재산권 200,000 250,000 상속재산공제명세 합계 1,308,865,214 1,399,165,384 405,316,750 공과금 422,386,950 341,887,120 405,316,750 장례비용 5,000,000 5,000,000 은행채무 147,338,264 397,338,264 기타채무 734,140,000 654,940,000 과세표준 1,409,863,356 2,424,182,637 2,360,753,007 신고(결정)세액 467,938,510 1,121,502,070 1,080,242,530 납부세액 120,000,000 120,000,000 120,000,000 고지세액 1,001,502,070 960,242,530 청구인들은 이에 불복하여 96.7.1 심사청구를 거쳐 96.9.19 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 국세청장의견
(1) 처분청은 상속개시당시 근저당권이 설정되어 있던 상속부동산인 부산광역시 북구 OO동 OOOOO 대지 1,378.0㎡, 부산광역시 해운대구 OO동 OOOOO 대지 369㎡, 부산광역시 동구 OO동 OOOOOO 대지 286.9㎡·동 지상 건물1,547.6㎡(이하 “쟁점1부동산”이라 한다)의 가액을 근저당권 설정당시의 감정가액으로 평가하였으나, 동 평가액은 상속개시일로부터 1년～2년 전의 감정가액으로 감정평가일인 92년말경부터 상속개시일인 95년 1월 9일 사이에는 부동산경기 침체로 가격하락이 뚜렷하여 상속개시 시점에는 감정가액보다도 저렴하였는데도 감정가액을 위 부동산의 상속재산가액으로 함은 부당하다.
(2) 처분청이 상속재산에 포함시킨 부산광역시 북구 OO동 OOOOO 소재 공장건물 599.61㎡(이하 “쟁점2건물”이라 한다)의 공부상 멸실일은 상속개시일 이후인 95.2.11로 되어 있으나, 실제는 쟁점2건물이 상속개시당시 이미 철거중이던 건물이었으므로 이의 상속재산의 가액은 있지 아니한다고 하여야 한다.
(3) 처분청은 상속재산인 부산광역시 서구 OO동 OOOOO 소재 건물 914.65㎡ 및 부산광역시 서구 OOO동 OOOOO 소재 건물 1,570.8㎡(이하 “쟁점3건물”이라 한다)의 상속재산가액을 지방세법상의 과세시가표준액으로 평가하였으나, 그 평가금액에 오류가 있으므로 올바른 지방세법상의 과세시가표준액을 적용하여 쟁점3건물의 상속재산가액을 평가하여야 한다.
(4) 상속재산인 OOOO해운(주), OOOOO판매(주), OO개발(주)의 주식(이하 “쟁점주식”이라 한다)의 가액 평가를 함에 있어서, 이들 3개 법인이 소유한 선박(이하 “쟁점선박”이라 한다)의 가액은 상속개시일 현재의 지방세법상의 과세시가표준액에 의하여 평가하여야 하나, 처분청이 장부상의 가액으로 하여 평가한 것은 부당하다. 또한 OOOO해운(주)의 주식가액을 평가함에 있어 동 법인의 장부상의 부속설비인 위생설비, 칸막이 공사, 전기공사, 보일러배관등(이하 “쟁점부속설비”라 한다)은 건물에 부수되는 설비로서 건물 평가시 이미 그 가액이 반영되었으므로 동 쟁점부속설비의 장부상 가액인 114,066,068원은 상속재산가액에서 제외하여야 함에도 불구하고 처분청이 이를 별도로 상속재산가액에 산입한 것은 부당하다. 청구외 OOOO해운(주)의 주식을 평가함에 있어서 동 법인이 계상한 퇴직금추계액 전액이 부채로서 공제되어야 함에도 불구하고, 동 추계액의 50%만을 부채로 공제하여 주식의 가액을 산출함은 부당하다.
(5) 피상속인이 대표이사로 있던 법인인 (주)OO의 명의로 된 은행채무인 668,991,200원과 이에대한 피상속인의 상속개시일까지의 미지급이자인 1,175,778원을 합한 670,166,978원(이하 “쟁점차입금”이라 한다)은 실지 피상속인의 개인용도 채무이므로 상속재산가액에서 공제되어야 한다. 설사 이를 피상속인의 은행에 대한 채무로 인정하지 아니한다고 하더라도 동 법인이 은행에서 차입하여 위 금액을 피상속인에게 대여하였으므로 이는 피상속인의 (주)OO에 대한 채무로서 상속재산가액에서 공제하여야 한다.
(6) 피상속인은 부산광역시 서구 OOO동 OO OOOOO 소재의 건물 1층 전면(全面)을 91년 2월 OOOOO판매(주)에 보증금 60,000,000원(이하 “쟁점 임대보증금”이라 한다)에 임대하였다가 동 회사의 영업실적 부진으로 동 회사가 93년 중 철수한 이후에도 피상속인의 개인적 사정으로 쟁점임대보증금을 반환하지 못하고 사망하였으므로 동액을 채무로 공제하여야 함에도 불구하고 처분청이 이를 채무로 인정하지 아니함은 부당하며, 피상속인은 부산광역시 서구 OO동 OOOOO 소재 주택 3층 50㎡를 94.11.18 보증금 20,000,000원(이하 “쟁점전세보증금”이라 한다)에 청구외 OOO에게 임대하고 동일자로 전세권설정등기 경료하였다가, 피상속인이 사망한 이후인 95.1.20 이를 반환하였으므로 위 임대보증금을 채무로 공제하여야 함에도 불구하고 처분청이 이를 공제하지 아니한 것은 부당하다. 또한, 피상속인이 생전에 소유하고 있던 부산광역시 동구 OO동 OOOOOO 소재 OO빌딩과 부산광역시 북구 OO동 OOOOO 소재 건물, 그리고 부산광역시 서구 OOO동 OOOOO 소재 건물에 대하여 부동산 임대사업자로 등록하고 청구외 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO(이하 “OOO등”이라 한다)을 고용하였는 바, 피상속인의 개인부동산 임대업에 고용한 OOO등에 대한 퇴직금은 향후 지급할 의무가 있는 채무이므로 동 추계액 6,418,995원(이하 “쟁점퇴직금”이라 한다)을 채무로 공제하여야 한다. 또한 피상속인이 부담하여야 할 공과금으로서 납부하지 아니한 금액으로 청구인들이 납부한 금액인 7,660,680원(이하 “쟁점공과금”이라 한다)을 상속재산가액에서 공제하여야 함에도 불구하고 처분청이 이를 공제하지 아니한 것은 부당하다.
(1) 처분청은 쟁점1부동산의 평가액을 청구인들이 감정가액으로 신고한대로 평가하여 결정하였는 바, 동 평가액은 대법원 판례(88누 551,89.4.11) 및 관련 사실관계를 종합할 때 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(2) 쟁점2건물의 건축물 관리대장상 멸실신고일(95.2.10)이 상속개시일(95.1.9) 이후이므로 공부상의 현황에 따라 동 건물을 상속재산에 산입한 처분은 달리 잘못이 없다.
(3) 처분청이 결정한 쟁점3건물의 평가액에 대하여는 청구인들이 상속세 신고시 건물 과세시가표준액을 산정하여 신고한 금액에 의한 것으로서 처분청의 가액평가에 달리 잘못이 없다.
(4) 쟁점주식의 평가액이 정당한지 여부에 대하여는 청구인들이 신고한 내용을 시인하여 결정한 처분으로 정당하다.
(5) (주)OO의 명의로 된 쟁점차입금에 대하여 청구인들이 당초 상속세 신고시 신고하지도 아니한 동 금액을 피상속인의 개인용도 채무로 인정할 수 없다.
(6) 쟁점임대보증금, 쟁점전세보증금, 쟁점퇴직금, 쟁점공과금 등은 청구인들이 당초 신고시 채무로 신고하지도 아니한 금액이므로 이를 피상속인의 상속재산가액에서 공제하기는 어렵다.
3. 심리 및 판단
(1) 상속개시일로부터 2년～10개월전에 근저당설정된 쟁점1부동산에 대한 근저당설정시의 감정가액을 상속재산가액으로 하여 과세한 처분이 정당한지 여부와
(2) 쟁점2건물이 상속재산가액에 산입되는 상속재산인지 여부,
(3) 지방세법상의 과세시가표준액에 의하여 평가한 쟁점3건물의 지방세법상의 평가금액이 정당한지 여부,
(4) 쟁점주식을 평가함에 있어서 쟁점선박의 장부가액을 그 가액으로 하는 것이 정당한지. OOOO해운(주)의 주식가액 평가에 있어 쟁점부속설비의 가액을 건물가액과는 별도로 순자산가액에 산입한 처분이 정당한지, 그리고 OOOO해운(주)가 장부상 계상한 퇴직급여추계액 중 50%만을 부채로 인정한 처분이 정당한지 여부,
(5) 쟁점차입금이 피상속인의 상속재산가액에서 공제되는 사실상 피상속인의 채무인지,
(6) 쟁점임대보증금, 쟁점전세보증금, 쟁점퇴직금, 그리고 쟁점공과금 등이 상속재산가액에서 공제되어야 하는지 여부를 가리는데 그 쟁점이 있다.
(1) 쟁점 (1)에 대하여 (가) 관련법령
1. 상속세법 제9조를 보면, 제1항에서 상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다고 하면서, 제2항에서는 제1항의 규정에 의한 상속재산 가액의 산정은 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다.(94.12.22 신설)라 규정하고 있다. 같은 법 시행령 제5조는, 제1항에서 법 제9조 제2항에서 “대통령령이 정하는 방법”이라 함은 제2항 내지 제7항의 규정에 의하여 상속재산을 평가하는 것을 말한다고 하면서 제2항 내지 7항에 걸쳐서 상속재산의 종류에 따른 평가 방법을 구체적으로 정하고 있다.
2. 상속세법 제9조 제4항 제1호 및 같은법시행령 제5조의2 제3호에서는 근저당권이 설정된 상속재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우에 그 가액과 전시 같은 법 제2조에 의한 가액 중 큰 금액으로 상속재산을 평가하도록 규정하고 있다. (나) 심리 및 판단 이 건의 경우 쟁점1부동산에는 상속개시일인 95.7.8로부터 10월-2년전에 근저당권이 설정되었으며 이 때 감정업자가 감정한 가액이 있으므로 처분청은 이 가액을 상속재산가액으로 하였음은 앞의 처분내용에서 본 바와 같다. 이와 같이 상속재산인 쟁점1부동산에 근저당권이 설정될 당시의 감정가액이 있으므로 이 가액이 상속개시 당시의 시가에 부합된다고 볼 수 없는 별단의 사유가 있지 아니한 경우에는 이를 상속재산가액으로 하여야 할 것이다. 그러나 건설교통부장관이 고시한 쟁점1부동산중 토지가 소재한 부산광역시 사상구 OO동, 같은 시 해운대구 OO동 및 같은 시 OO동에 있는 토지의 지가변동 추세를 보면, 이 들 토지에 대한 근저당권설정당시와 상속개시일까지의 누적 하락율은 12.97%에서 변동이 없는 것으로 나타나고 있다.(건설교통부의 연도별 지가 변동 추이: 별첨1) 한편 한국감정원이 이 건 심판청구심리 중에 그 평가시점을 상속개시 시점으로 하여 쟁점1토지를 평가한 감정가액이 있는데 이의 평가액과 처분청이 상속재산가액으로 한 근저당권설정시의 감정가액을 대비하면 별첨2와 같다. 위와 같이 근저당권설정당시에 비하여 지가하락이 상당하다고 보이는 이 건의 경우에 있어서 근저당권설정당시의 감정가액을 상속재산가액으로 하여 과세한다면 상속재산을 높게 평가하여 과세하는 결과가 되어 실질과세원칙에도 반하는 결과가 되므로 상속개시당시의 상속재산의 시가를 반영하는 가액이 있다면 이를 채택하여 과세하는 것이 납세자의 재산권을 보호하고 실질과세원칙에도 부합된다 할 것이다. 그런데 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가 법인인 한국감정원이 상속개시당시를 기준으로 하여 평가한 가액은 상속개시일 이후에 평가를 하면서 그 평가시점을 상속개시일로 하였으므로 이 가액을 상속개시당시의 시가로 보지 아니할 이유가 없으며 이에 의한 가액으로 과세하는 것이 실질과세의 원칙에도 부합하므로 한국감정원의 감정가액을 쟁점1부동산의 상속재산가액으로 하여야 할 것이다.
(2) 쟁점 (2)에 대하여 (가) 관련법령 상속세법 제1조를 보면, 상속이 개시하였을 경우에 피상속인이 국내에 주소를 두거나 또는 국내에 상속재산이 있을 때에는 이 법에 의하여 상속세를 부과하도록 규정하고 있는 바, 이 법에 규정하는 재산이라 함은 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상 권리를 말한다고 하겠다.(같은 뜻 상속세법 기본통칙 9…1) 상속재산의 평가에 관한 동 법 제9조 제1항은 상속재산의 가액은 상속개시 당시의 현황에 의하도록 하였다. (나) 심리 및 판단 청구인들은 쟁점2건물이 상속개시일 이전에 사실상 멸실되었으나 관할 지방자치단체에 멸실신고를 하지 아니하고 상속개시일 이후인 95.2.21에 하였다고 주장한다. 한국전력공사가 비치한 쟁점2건물에 대한 고객기본사항에 의하면 쟁점2건물의 재개발로 인하여 94.11.26에 전력공급이 중단된 점, 청구인이 94년 2기 부가가치세 신고시 처분청에 제출한 쟁점2건물에 대한 부동산임대공급가액명세서에 동 건물이 94.10.31 까지 임대에 공한 것으로 되어있는 점, 이 건 상속세결정시에 청구인들이 쟁점2건물에 대한 임대보증금이라고 하여 채무로 신고한 금액 중 처분청이 동 임대보증금이 상속개시일 전에 반환되었다 하여 채무 부인한 사실이 있는 점 및 임차인 중 한 사람인 청구외 OOO이 쟁점2건물의 멸실로 94년 11월까지 동 건물에서 영업하고 이후에는 휴업하다가 새로운 건물이 신축되어 영업을 하였다고 확인하고 있는 점 등을 종합하여 보면 쟁점2건물이 상속개시일 이전에 멸실되었으나 관할구청에의 멸실신고를 상속개시일 이후에 하였다는 청구인들의 주장은 신빙성이 있다 하겠다. 그러하다면 쟁점2건물은 상속재산에 포함되어 과세될 성질의 재산에 해당된다 하기 어렵다 하겠다.
(3) 쟁점 (3)에 대하여 (가) 관련법령 시가가 확인되지 아니한 상속재산인 건물의 평가방법을 정한 상속세법 시행령 제5조 제2항 제1호의 2에서는
(4) 쟁점 (4)에 대하여 (가) 관련법령 시가가 확인되지 아니하는 상속재산인 비상장주식의 평가방법을 정한 상속세법 제9조 제2항 및 동 법 시행령 제5조 제6항 제1호 각목은,
(1) 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴·폐업 법인 또는 청산중에 있는 법인의 주식에 대하여는 다음 산식에 의하여 계산한 가액
(2) (1)에 규정된 법인외의 법인의 주식에 대하여는 다음 산식에 의하여 계산한 가액. 이 경우 … (중략)… 의할 수 있다..
1. 처분청은 전시 상속세법시행령 제5조 제6항의 규정에 의하여 쟁점비상장주식을 평가함에 있어서의 순자산가액중 선박의 가액을 위 관련 법인들이 장부에 계상한 장부가액에 의하였으며 청구인들이 이러한 평가방법에 대하여 다투고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 전시 상속세법 제9조 및 같은 법 시행령 제5조 제2항 제2호에서 시가를 산정하기 어려운 상속재산인 선박은 지방세법상의 과세시가표준액에 의하도록 하고 있으며 이러한 평가방법은 동 법시행령 제5조 제6항 다목에 의하여 선박을 소유한 법인의 비상장주식을 평가함에 있어서의 순자산가액을 계산하는데도 적용된다 하겠다. 청구인들이 제출한 부선등록원부에 의하면, OOOO해운(주)이 보유하고 있던 선박의 신규등록된 일자를 보면 OOO OOOOO는 91.6.10이고, OOOOOOOO는 91.11.11, OO OOOOO는 90.11.21임이 확인된다. 다음으로 OOOOO판매(주)가 보유한 OOOO호의 등기부상 소유권 보존등기일은 93.10.7이고, OO개발(주)의 보유선박인 OOOOOOO의 등록일은 91.1.3, OOOOOOOO는 91.5.13, OOOOOOOO는 91.11.11로 되어 있음을 알 수 있다. 상속개시당시 위 법인들이 소유하고 있던 선박들의 취득시기는 90년 또는 91년으로서 상속개시일로부터 3년～4년 이전으로 상속개시당시 이들 법인의 장부상의 선박가액이 전시 상속세법령상의 시가로 보기는 어렵다 할 것이다. 따라서, 쟁점선박의 가액평가는 위법시행령의 규정에 의하여 상속개시당시의 지방세법상의 과세시가 표준액에 의하여야 할 것이다.
2. OOOO해운(주)의 비상장주식 가액을 평가함에 있어 쟁점부속설비등의 가액 114,066,068원을 순자산가액에서 제외하여야 하는지에 대하여 살펴본다. 상속세법 시행령 제5조 제2항 제3호에 의하면, 유형자산중 시설물 기타 구축물(토지 또는 건물과 일괄하여 평가하는 것을 제외한다.)의 평가는 그것을 다시 건축할 때 소요된다고 예상되는 가액에서 그 것의 설치시기로부터 상속개시일까지의 감가상각비를 공제한 가액에 의하도록 규정하고 있다. 위 법인이 장부상 별도의 항목으로 계상한 쟁점부속설비등이 건물과 일체를 이루어 건물의 일부분으로 보아야 한다면 동 가액은 위 법인 소유의 자산가액에서 제외하여야 한다고 할 수 있다. 그러나, 청구인들은 위 쟁점부속설비등이 구체적으로 어떠한 것인지, 쟁점부속설비등이 건물의 일부분을 구성하고 있는 것인지에 대한 객관적인 거증을 제출하지 못하고 있을 뿐만 아니라, 쟁점부속설비등이 동 법인의 대차대조표상 건물과는 별도의 자산으로 계상되어 있으며 쟁점부속설비등에 대하여 별도의 감가상각을 하여온 사실등을 종합하여 볼 때 쟁점부속설비등이 건물에 포함된 것이어서 이를 위 법인의 순자산가액을 계산시에 제외하여야 한다는 청구인들의 주장은 인정할 수 없는 것이라 하겠다.
3. OOOO해운(주)의 비상장주식의 1주당 가액을 평가함에 있어 동 법인에94.12.31 현재 재직하는 사용인 전원이 퇴직할 경우에 지급하여야 할 퇴직금추계액 26,136,665원의 100분의 50인 13,068,332원을 부채로 공제한 처분이 정당한지 여부에 대하여 살펴본다. 상속세법 시행규칙 제5조 제3항 제3호를 보면, 상속세법 시행령 제5조 제6항 제1호 다목에서 규정한 부채에는 상속개시일 현재 재직하는 사용인의 전원이 퇴직할 경우에 지급하여야 할 퇴직금추계액중 100분의 50에 상당하는 금액을 포함하는 것으로 규정하고 있다. 순자산가액계산시 자산총액에서 공제하는 부채의 의미에 대하여는 상속세법 또는 상속세법시행령에서 따로 정하거나 이를 시행규칙에 위임한 바가 없음에도, 상속세법시행규칙 제5조 제3항 제3호에서는 위 시행령 소정의 부채에는 “상속개시일 현재 재직하는 비상장법인의 사용인의 전원이 퇴직할 경우에 지급하여야 할 퇴직금추계액중 100분의 50에 상당하는 금액”을 포함한다고 규정하고 있다. 그러나 위 상속세법시행령 제5조의 상속재산에 대한 평가방법의 관련규정을 종합하여 보면(특히 휴업·폐업 또는 청산 중의 법인에 대하여는 순자산가액 평가법만에 의하도록 하고 있는 점), 상속세법시행령 제5조 제6항 제1호 (나)목에서 규정하는 비상장주식이나 출자지분의 보충적인 평가방법의 요소 중 순자산가액 평가법은, 다른 요소인 수익력가치 평가법이나 유사상장법인 비교평가법이 법인의 계속가치를 전제로 평가하고 있는 것과는 달리, 법인이 청산될 것을 가정하는 이른바 청산가치에 의한 평가를 전제로 하고 있는 것으로 보아야 할 것이고, 순자산가액을 청산가치에 의하여 산정하는 이상 평가당시 당해 법인의 사용인 전원이 퇴직할 경우에 지급하여야 할 퇴직금추계액 전부가 그 (다)목 소정의 부채에 해당하여 그 전액이 공제대상이 된다고 할 것이다. 따라서 상속세법시행규칙 제5조 제3항 제3호는 상위법령의 근거나 위임이 없이 비상장법인의 순자산가액을 산정함에 있어 위 퇴직금추계액의 100분의 50만을 부채에 포함된다고 규정하여 그 공제대상범위를 축소하였으니, 이는 납세의무자에게 불리한 규정으로서 조세법률주의 원칙에 위배되어 그 효력이 없다고 할 것이다(대법원 ’96.2.15 선고 94누 16243 같은 뜻임). 그러므로 OOOO해운(주)의 순자산가액을 산정함에 있어 부채에 포함할 퇴직금추계액은 94.12.31 현재 동 법인에 근무하는 사용인 전원이 퇴직하는 경우 지급해야 할 퇴직금추계액 26,136,665원으로 하여야 할 것이다.
(5) 쟁점 (5)에 대하여 (가) 관련법령 상속세법 제4조 제1항 제3호는 상속재산가액에서 채무를 공제하여 상속세과세가액을 산출하도록 규정하면서 같은조 제3항에서는 제1항의 규정에 의하여 상속재산 가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다고 규정하고 있다. 같은법시행령 제2조에서는 전시 법 제4조 제3항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시 당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.
1. 국가·지방자치단체·제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법
2. 제1호 이외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채무자 확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법. (나) 심리 및 판단 청구인들은 쟁점차입금의 실질채무자는 피상속인이라고 주장하고 있으나, 위 차입금은 (주)OO이 92.9.23부터 94.9.30 사이의 기간에 4차례에 걸쳐서 OO은행 OOO지점에서 차입한 8억원 중 상속개시일인 95.1.9 현재에 변제되지 아니한 금원으로써 위 (주)OO이 금융기관으로부터 차입할 당시에 이의 실질채무자가 피상속인 개인이었다고 볼만한 거증이 있지 아니하며 차입일 이후에 상환한 원금과 이에 대한 이자를 피상속이 변제하였다고 볼만한 아무런 거증이 없어 상속재산가액에서 공제되는 피상속인의 채무로 인정하기는 어렵다 하겠다. 또한 청구인들은 (주)OO의 94년도 대차대조표에 쟁점차입금액이 피상속인에 대한 단기대여금으로 계상되었으므로 이를 피상속인의 (주)OO에 대한 채무로 인정하여야 한다고 하지만 앞서본 바와 같이 전시 금융기관으로부터의 차입이 92년부터 있었는데 (주)OO은 94년 이전 사업년도의 대차대조표에 청구인에 대한 단기대여금으로 계상한 바 없는 점 및 (주)OO이 처분청에 제출한 94사업년도 대차대조표는 피상속인의 사망일 (95.1.9) 이후에 작성되었다고 보이는 점등을 종합하여 보면 피상속인이 생전에 대표이사였던 (주)OO의 94사업년도 대차대조표에 피상속인에 대한 단기대여금으로 기재되었다는 사유만으로 피상속인이 (주)OO에 채무가 있었다는 청구인들의 주장을 인정하기는 어렵다 하겠다.
(6) 쟁점 (6)에 대하여 (가) 관련법령 상속세법 제4조 및 동 법시행령 제2조에 의하면 피상속인의 공과금, 채무부담계약서 채권자확인서등에 의하여 상속인이 실제로 부담한 사실을 확인하는 방법에 의하여 입증되는 채무는 상속재산가액에서 공제하도록 규정하고 있다. (나) 심리 및 판단
1. 쟁점임대보증금에 대하여 피상속인 소유의 건물에 임차한 OOOOO판매(주)는 피상속인과 상속인인 청구인들만이 주주로 되어 있는 법인으로서 위 법인이 임차한 사업장에서 93년에 철수한 이후에도 피상속인이 사망시까지 쟁점임대보증금을 반환하지 아니한데 대하여 객관적으로 납득할만한 해명을 하지 못하고 있는 이 건의 경우 단지 피상속인이 관할 세무서장에게 한 부가가치세 신고시 동 임대보증금에 상당하는 부가가치세를 신고하였다는 사실만으로 피상속인이 실제로 쟁점임대보증금에 대한 채무를 부담하였으며 상속인이 이를 변제할 의무가 있었다 하기는 어렵다 하겠다.
2. 쟁점 전세보증금에 대하여 피상속인 소유의 부산광역시 서구 OO동 OOOOO 소재 주택 3층 50㎡의 등기부등본상에 94.11.18자로 전세권설정등기가 경료되었고 심판청구인 현재까지 전세권등기가 말소되지 아니하고 계속 등재되어 있는 점, 그리고 피상속인이 사망한 이후인 95.1.20 이를 반환하였다는 임차인 OOO의 확인서 및 영수증에 의하면 쟁점전세보증금 20,000,000원은 피상속인의 채무로 인정하여 상속재산가액에서 공제함이 타당하다 하겠다.
3. 쟁점퇴직금에 대하여 OOO등에 대한 쟁점퇴직금을 채무로 인정하여야 한다는 청구인들의 주장에 대하여 살펴보면, 부산광역시 동구 OO동과 북구 OO동, 그리고 서구 OOO동에 소재하던 임대사업장의 총수입금액으로 피상속인이 신고한 94년도의 총임대수입금액이 각각 90,404,832원, 43,464,870원, 그리고 22,500,000원에 불과하며 이들 사업장에는 피상속인이 운영하는 사업체가 있어 임대사업을 위한 별도의 종업원이 필요하다고 보이지 아니함에도 불구하고 각 사업장별로 2명씩의 사용인을 채용하였다는 주장은 인정하기 어렵다. 또한 청구인들이 제출한 퇴직금 계산근거 서류를 보면 OOO 등의 사용인들이 채용된 시기가 모두 93.1.1로 동일한 것으로 기재되어 있는데 이와 같이 3개 사업장의 종업원이 모두가 동일한 날짜에 채용되었다는 것은 실지와는 일치하지 아니하다고 보인다. 이상의 관점을 종합하여 보면 OOO등의 쟁점퇴직금 상당액을 채무로 인정하여야 한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다 하겠다.
4. 쟁점공과금에 대하여 상속세법 제4조 제1항 제1호에 의하면, 공과금은 상속재산에서 공제되는 부채에 포함된다고 규정하고 있는 바, 위 법에서 말하는 공과금이라 함은 피상속인이 부담할 조세·공공요금·회비등 이에 준 하는 성격의 제요금으로서 상속개시일 현재 피상속인 납부하여야 할 공과금으로서 납부하지 아니한 금액, 상속개시일 현재 피상속인에게 납부의무가 성립된 것으로서 상속인에게 승계된 공과금을 포함하며, 상속개시일 이후 상속인의 귀책사유로 납부 또는 납부할 가산금·체납처분비·벌금·과료·과태료등은 공과금의 범위에 포함되지 아니하는 것이라 하겠다.(같은 뜻 상속세법 기본통칙 14…4) 청구인들이 제출한 쟁점공과금에 대한 영수증을 건별로 검토하여 보면, 쟁점 공과금은 피상속인이 납부하여야 할 재산세, 부가가치세, 주민세, 교통유발부담금, 상하수도료 및 전기요금으로서 이는 상속세법에 의하여 공제되는 공과금에 해당되므로 이들의 합계 7,660,680원은 상속재산가액에서 공제되어야 할 것이다.