[참조결정] 국심1995전1461
[주 문] 울산세무서장이 1996.1.18 청구법인에게 결정고지한 1991.1. 1～1991.12.31 사업년도분 법인세 569,687,020원과 대표자 상여(소득금액 1,096,896,332원)에 따른 소득금액 변동통지 중
1. 대표자 상여(소득금액 1,096,896,332원)에 따른 소득금액 변동통지처분은 이를 취소한다.
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 원처분개요 청구법인은 경상남도 울산시 OO동 OOOOO에 소재하여 건설 및 전기공사를 영위하는 법인으로서 청구법인이 1991.1.1～1991.12.31 사업년도에 컴퓨터 및 주변기기 관련 업무무관 가공매입 세금계산서(공급가액 997,178,942원, 매입세액 99,717,890원, 공급대가 1,096,896,332원)를 수취한 사실이 부산지방국세청의 정기 감사시 지적되자 처분청이 이를 손금불산입하고 동 금액을 대표자에 대한 상여로 처분하여 1996.1.18자로 1991.1.1～1991.12.31 사업년도분 법인세 569,687,020원을 결정고지하고 소득금액 1,096,896,332원에 대한 소득금액변동통지를 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1996.3.18 심사청구를 거쳐 1996.7.5 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 청구법인이 지출한 경비중 공사현장의 경비와 노무비는 지출증빙이 미비한 것들이기 때문에 제대로 신고하여도 증빙불비등의 이유로 손금부인 당하기 쉬은 손금이이서 이를 손금으로 계상치 아니하고 그 대신 세금계산서 등 증빙을 갖추기 쉬운 재료매입액등을 사실보다 과대계상하여 공사현장 경비와 노무비등 계상부족액을 충당하고자 하였는 바, 처분청은 과다계상된 비용항목만을 문제삼아서 재료비 997,178,942원을 손금불산입하였으나 노무비, 일반관리비 등은 과소신고된 사실이 있어 신고손익은 실제보다 67,600,197원 만큼만 과소신고 되었고 이러한 사실은 청구법인이 비치·보관해 온 금전출납부에 의하여 확인 가능하므로 실질과세원칙에 의거 처분청이 과소신고한 것으로 본 금액중 929,578,745원(= 997,178,942원 - 67,600,197원)에 대한 법인세는 취소되어야 하고 상여처분 및 소득금액변동통지도 취소되어야 한다. 또한, 청구법인이 당초 세무신고용으로 작성한 장부등은 경비를 과대 및 과소계상한 내용이 혼재되어 있고 그 규모가 과대계상분만 계산하여도 16.1%(금전출납부 기준)에 달하는 등 장부 또는 증빙의 중요한 부분이 미비 또는 허위인 경우에 해당하므로 과세표준의 추계결정사유에 해당되는 바, 따라서 법인세 부과액 및 소득금액변동통지액중 추계결정에 의한 금액을 초과하는 부분은 취소되어야 한다. 특히, 헌법재판소는 1995.11.30 『법인세법(1980.12.13 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항은 헌법에 위배된다』고 결정(93헌바 32 참조)하였는 바, 이 건 대표자 상여처분 및 소득금액변동통지 처분은 위법하므로 취소하여야 한다.
- 나. 국세청장 의견 청구법인은 전기건설업 공사를 하면서 1991.1월부터 1991.12월까지 OOO상사 등 19개 거래처로부터 컴퓨터와 관련주변기기를 실물거래없이 세금계산서를 수취, 이를 공사원가로 하여 법인소득금액을 계상, 법인세과세표준과 세액을 과소계상하여 처분청에 신고하였으나 부산지방국세청의 감사시 지적되어 동가공경비에 대하여 손금불산입하고 이 건 과세처분을 받게 되었다. 이에 대하여 청구법인은 가공으로 받은 이 건 계산서에 대신하여 공사시에 비용으로 사실상 지출된 일용근로자에 대한 노임에 대하여도 공사원가로 인정하여야 한다는 주장이나 청구인이 일용근로자에게 실지로 지급하였다는 노임에 대하여 그 증빙으로 일용노무비 지급명세서를 제시하고 있으나 동 명세서만으로 청구법인이 일용근로자를 고용하여 노임을 지급하였다는 구체적이고 객관적인 증빙으로 인정하기는 어려우므로 이 건 처분은 적법하다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 가공경비를 부인하는 대신 노무비 및 일반관리비를 손금으로 인정할 수 있는 것인지 여부와 소득금액을 추계결정할 수 있는지 여부 및 인정상여 처분에 따른 소득금액변동통지가 적법한 것인지 여부
- 나. 관련법령 구 법인세법 제32조 제2항에서는 “정부는 제26조의 규정에 의한 신고를 한 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해법인의 각 사업년도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.”라고 규정하고 그 제1호에서 “신고내용에 오류 또는 탈루가 있는 때”라고 규정하고 있으며 같은조 제3항에서는 “정부는 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 각 사업년도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부 기타 증빙서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 사유로 장부 기타 증빙서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 추계할 수 있다”라고 규정하고 있고 법인세법시행령 제93조 제1항에서는 “법 제32조 제3항 단서에서 “대통령령이 정하는 사유”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다“라고 규정하여 그 제1호에서 “소득금액을 계산함에 있어서 필요한 장부 또는 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비 또는 허위인 때”라고 규정하고 있다. 1994.12.22 개정전 구 법인세법 제32조 제5항에서는 “제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다”라고 규정하고 있으며 헌법재판소법 제47조 제2항에서는 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 된 날로부터 효력을 상실한다고 규정하고 있다.
- 다. 사실 및 판단 먼저, 가공경비부인대신 과소계상된 노무비 및 일반관리비를 손금으로 인정할 수 있는지 여부를 살펴본다. 청구법인도 가공매입에 따른 손금불산입에 대하여는 다툼이 없고, 다만 그대신 손금에 과소계상한 노무비, 일반관리비 등을 추가 손금산입해 달라는 주장이나, 이러한 비용은 청구주장에서 표현된 바와 같이 “지출증빙이 미비한 것들”이어서 당초 신고시에도 손금으로 계상치 않은 비용이고 이 건 청구시에도 지출증빙을 제시하여 청구주장 사실을 입증하지 못하고 있으며 청구법인은 공상현장별 제비용 집계표만 제출하고 있으므로 이를 근거로 청구주장을 인정하기는 어려운 것으로 판단된다. 다음으로 당해소득금액을 추계결정할 수 있는지 여부를 살펴본다. 법인세의 과세표준은 실지조사방법에 의하여 결정하는 것이 원칙이고 추계조사방법에 의하여 결정하는 경우는 납세자의 장부 기타 증빙서류가 존재하지 않거나 존재하여도 그 중요부분이 미비 또는 허위기재되어 신뢰성이 없고, 달리 과세관청이 그 소득의 실액을 밝힐 수 있는 방법이 없을 때 비로소 허용되는 것이라 할 것이므로(대법원 83누118, 1983.6.28자등 같은 뜻임) 이 건과 같이 청구법인이 비치·기장한 장부에 의하여 소득금액을 결정하여 법인세 신고를 한 경우로서 단지 법인세 조사시 청구법인이 계상한 지출경비중 약 16.1%에 상당하는 경비가 가공경비로서 과대계상된 사실이 확인된다는 이유만으로 추계결정사유에 해당되는 것으로 보기는 어렵다 할 것이다. 끝으로 이 건 가공재료비 손금불산입금액에 대하여 대표자 인정상여처분하여 소득금액변동통지한 것이 적법한 것인지 여부를 살펴본다. 이 건 처분근거가 된 구 법인세법 제32조 제5항에 대하여 헌법재판소는 동 조항이 소득처분에 관련된 과세요건을 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 포괄 위임함으로써 조세법률주의와 위임입법의 한계를 일탈하여 헌법규정을 위반하였다고 결정(93헌바32,1995.11.30자)한 바 있다. 위 헌법재판소법 제47조 제2항의 규정에 따라 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것이므로 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 1995.11.30부터 효력을 상실하는 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만 아니라 위헌결정이 있기 전에 이와 동종의 위헌여부에 관하여 헌법재판소에 위헌여부 심판제청신청이 되어 있는 경우의 당해 사건과 별도로 위헌제청신청등은 하지 않았으나 당해 법률 또는 법 조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계속된 모든 일반사건에까지 미친다. 청구법인은 법인세법 제32조 제5항에 대하여 따로 위헌신청을 한 바 없으나 위 법률조항은 이 건에 있어 행정심판의 전제로 되어 우리심판소에 계속되어 있음이 기록상 명백하므로 헌법재판소의 위 법률규정에 대한 위헌결정의 효력은 이 건에도 미친다고 볼 수 있다.(국심 95전1461등 같은 뜻임) 따라서, 재료비 손금불산입금액(1,096,896,332원)에 대하여 대표자에게 인정상여처분하고 소득금액변동통지한 처분은 부당한 것으로 판단된다. 그러므로 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.