[요지] 쟁점매출누락액을 위 법인세법 제32조 제5항의 규정을 근거로 하여 동 금액을 대표자에게 상여처분하고 이에 대한 갑종근로소득세를 결정 고지한 이 건 처분은 근거법률의 효력이 상실된 위법 처분이므로 이를 취소하여야 한다고 판단됨
[요지] 쟁점매출누락액을 위 법인세법 제32조 제5항의 규정을 근거로 하여 동 금액을 대표자에게 상여처분하고 이에 대한 갑종근로소득세를 결정 고지한 이 건 처분은 근거법률의 효력이 상실된 위법 처분이므로 이를 취소하여야 한다고 판단됨
[참조결정] 국심1995서2730
[주 문]
1. 남부산세무서장이 96.1.16 청구법인에게 결정 고지한 94년 도 귀속 갑종 근로소득세 83,765,810원의 과세처분은 이를 취 소하고,
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구법인은 고철도매업을 영위하는 영리내국법인으로서 청구외 OO기업(이하 “OO기업”이라 한다)으로부터 94.11.30자 및 94.12.31자로 수취한 매입세금계산서 2매의 매입세액 27,402,200원(공급가액 274,022,000원, 이하 “쟁점매입세액”이라 한다)을 매출세액에서 공제하여 94년 제2기분 부가가치세를 신고 납부하였다. 처분청은 청구법인을 조사하면서 쟁점매입세액의 실제거래는 청구외 OO기업주식회사(이하 “OO기업”이라 한다)가 OO기업으로부터 매입한 고철을 청구법인이 OO기업을 통하여 매입한 것이므로 매입세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보아 쟁점매입세액을 불공제 하였고, OO기업으로부터 매입한 고철 중 일부인 165,090,000원(공급가액)을 청구외 OO철강공업주식회사(이하 “OO철강공업”이라 한다)에 181,509,900원(공급가액)에 매출하였으나 OO기업이 OO철강공업에 매출한 것으로 세금계산서를 발행하였다하여 이를 매출누락으로 보아 95.10.1 청구법인에게 94년 제2기분 부가가치세 53,738,700원을 경정 고지하였고, 위 매출누락에 따른 94사업년도(94.1.1～12.31) 법인세를 경정하면서 매출누락액의 귀속이 불분명하다하여 매출누락 181,509,900원 및 부가가치세 18,150,990원 합계 199,660,890원(이하 “쟁점매출누락액”이라 한다)을 대표자 상여처분 하였으며 이에 따라 96.1.16 청구법인에게 94년 귀속 갑종근로소득세 83,765,810원을 결정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 95.11.27 이의신청, 96.2.2 심사청구를 거쳐 96.6.7 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) OO기업이 OO기업으로부터 OO레이온의 공장시설 해체작업에 따른 고철, 비철금속 등을 11억원에 매수하기로 약정하였으나 위 OO기업의 자금사정으로 청구법인은 고철을 5억원에, OO기업은 비철금속 등을 6억원에 매입하기로 하고 OO기업이 OO기업과 공증한 계약서 이외 청구법인과 OO기업간에 별도의 계약을 체결하여 그 대금을 지급하고 교부 받은 매입세금계산서이므로 쟁점매입세액을 불공제한 처분은 부당하고,
(2) 법인세법 제32조 제5항(1994.12.22 개정 전)에 대해 위임입법한계의 법리에 위반이라는 결론으로 위헌 판정(94헌바14, 1995.11.30)이 내려짐으로 인하여 법인세법상 소득처분에 대한 과세처분의 법적 근거가 없으므로 이 건 갑종근로소득세 과세처분은 취소되어야 한다.
(1) 청구법인이 제시한 매매계약서는 공증된 매매계약서와 상이하고, 또한 매매계약서상의 단가가 공증된 계약서상의 단가보다 낮으며, 매매대금도 3억원으로 되어 있어 이러한 점으로 보아 청구법인이 제시한 매매계약서는 신빙성 있는 증빙서류로 보기 어렵다 하겠고, 사회통념으로 보아도 진실된 계약서가 아닌 형식적으로 작성한 계약서를 공증하였다고 보기 어렵다고 하겠다. 또한 자금지급내역도 청구법인이 OO기업에 직접 지급한 것이 아니라 OO기업 자금 6억원을 받아 청구법인 예금계좌(OO은행 OOO지점 OOOOOOOOOOOOO)에 입금하였다가 94.10.22 11억원을 OO기업 대표이사 OOO의 예금계좌(OO은행 OO지점 OOOOOOOOOOOOOO)로 송금하여 비철 및 고철 매입대금으로 지급하였음이 확인되고 있음으로 이러한 증빙서류만으로 이 건 거래를 청구법인이 OO기업으로부터 직접 거래하였다고 인정하기는 어렵다고 하겠다. 따라서, 처분청이 쟁점매입세액을 실제거래처로부터 교부 받지 아니한 사실과 다른 세금계산서의 매입세액으로 보아 불공제한 처분에는 달리 잘못이 없다.
(2) 청구법인은 OO기업으로부터 고철을 매입한 과정에서 2억원을 대표자의 개인자금에서 지급하였다고 주장하나, 매출 누락한 고철 매입 시에 대표자의 개인자금이 지급되었는지 여부가 불분명하므로 청구법인이 매출원가에 상당하는 부분을 대표자의 개인자금으로 지급하였다는 명확한 증빙서류를 제시하지 못하는 한 매출누락액 전액을 대표자 상여처분하여 과세한 당초처분에는 달리 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인이 OO기업으로부터 수취한 94.11.30자 및 94.12.31자 매입세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보아 쟁점매입세액을 불공제한 처분의 당부,
(2) 쟁점매출누락액을 청구법인의 대표자에게 상여로 처분하고 이에 대한 갑종근로소득세를 결정 고지한 처분이 정당한지를 가리는 데 있다.
(1) 관련법령 부가가치세법 제17조 제2항 제1호에서 제16조 제1항 및 제3항의 규정에 의한 세금계산서를 교부 받지 아니하였거나 교부 받은 세금계산서를 제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 제출하지 아니한 경우 또는 제출한 세금계산서에 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하였거나 그 내용이 사실과 다른 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우의 매입세액은 제외한다고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 OO기업은 94.10.25 OO기업과 OO레이온의 공장시설 해체작업에 따른 고철, 비철금속 및 유체동산 등 11억원 상당의 물품을 매매하기로 하는 매매계약서를 작성하고 이를 공급받은 사실이 공증인가 서울종합법무법인의 인증서(94년 제OOOO호)에 의하여 확인되고, 이 부분에 대하여는 다툼이 없다. 위 OO레이온의 공장시설은 청구외 OOOO주식회사가 인수하여 공장주요시설을 중국으로 이전하고 나머지 공장시설 해체작업에 따른 고철, 비철금속 및 유체동산 등 약 7억5천만원에 대한 권리를 OO기업에 양도하기로 계약하였고, OO기업은 1억4천5백만원의 계약금을 지급한 후 잔금을 지급하기 위하여 OO기업과 위와 같이 매매계약을 체결하였다. 처분청은 탈세제보에 따라 94.11월～12.31 기간 중 OO기업이 OO기업으로부터 매입한 고철을 청구법인이 OO기업을 통하여 다시 매입하였으나, 세금계산서는 OO기업으로부터 직접 수취하였으며, 일부는 세금계산서의 수취 없이 매입하여 OO철강공업주식회사에 매출하고 세금계산서는 OO기업이 OO철강공업에게 교부하였음이 확인된다 하여 쟁점매입세액을 불공제하고, 청구법인이 OO철강공업에 매출한 쟁점매출액을 매출누락으로 보아 이 건 과세하였다. 청구법인은 OO기업이 OO기업과 OO레이온의 공장시설 해체작업에 따른 고철, 비철금속 및 유체동산 등을 당초 11억원에 매입하기로 계약을 하였으나 자금부족으로 고철과 비철금속 등을 구분하여 고철은 청구법인이 5억원에, 비철금속 등은 OO기업이 6억원에 매입하기로 재계약을 하고, 그 대가를 각각 별도로 지급하였으므로 94.11월～12.31 기간 중 거래한 고철은 청구법인이 94.11.30자 및 94.12.31자로 OO기업으로부터 교부 받은 세금계산서와 같이 청구법인이 OO기업과 직접 거래한 것이라고 주장하면서 OO기업과 청구법인, OO기업, OO철강공업간에 각각 체결한 매매계약서 3매와 대금지급 금융자료를 제시하고 있다. 청구법인이 제시한 매매계약서(3매)를 살펴보면, OO기업과 청구법인간에 체결한 매매계약서에서 고철매매(kg당 100원)에 대하여 3억원을, OO기업과 OO기업간에 체결한 매매계약서에서는 비철매매(구리, 납, 모타, 변압기)에 대하여 6억원을, OO기업과 OO철강공업간에 체결한 매매계약서에는 고철매매(kg당 110원)에 대하여 2억원을 각각 선급금으로 계약 시 지불하고 반출 시에 정산하는 것으로 하여 94.10.25 계약을 체결한 것으로 확인된다. 위 매매계약서상의 대금지불조건을 보면 OO기업과 OO기업간에 6억원, OO기업과 청구법인간에는 3억원, OO기업과 OO철강공업간에는 2억원을 선급금으로 지불하는 것으로 되어 있어, OO기업이 6억원, 청구법인이 5억원에 각각 OO기업과 계약을 체결하였다는 청구주장과 부합하지 아니하며, 위 계약서상의 계약일자가 공증된 계약서의 계약일자와 같은 날이고, 공증된 계약서에는 고철의 매매단가가 kg당 80원이나, 위 매매계약서상 고철의 매매단가는 OO기업과 청구법인간에는 kg당 100원, OO기업과 OO철강공업간에는 kg당 110원으로서, 계약당사자에 따라 매매단가에 차이를 보이고 있는 바, 청구법인은 OO기업이 당초 공증된 계약서의 상차도조건을 이행하지 아니하므로 고철매매단가를 수정하여 94.10.25자로 소급하여 매매계약서를 재작성하였다는 주장이나 이러한 설명만으로는 고철의 매매단가가 수정된 점이 충분히 납득되지 아니하며, 위 소급하여 작성된 각각의 매매계약서가 당초의 공증된 계약서를 뒤엎을 만한 결정적인 단서도 발견되지 아니하므로 청구법인이 제시한 위 매매계약서를 진실된 것으로 받아들이기 어려우며, 매매대금 지급내역을 보면 94.10.19 청구법인의 자금 5억원과 OO기업의 자금 6억원이 OO은행 OOO지점 청구법인 계좌에 입금되었다가 94.10.22 위 금액이 다시 OO기업 대표이사 OOO명의의 OO은행 OO지점 예금계좌에 입금된 후 위 OOO가 자기앞수표 2매(6억원권 1매, 5억원권 1매)로 11억원을 인출하여 OO기업에 지급하였고, OO기업 대표 OOO 외 3인은 OOO에게 현금차용증을 교부하였음이 확인되고 있으나 청구법인의 자금 5억원이 입금된 사실만 가지고는 OO기업과 청구법인이 고철 5억원 상당의 물품을 직접 매매계약하였다고 인정하기는 어렵다 할 것이다. 사정이 위와 같다면 청구법인이 OO기업으로부터 수취한 94.11.30자 및 94.12.31자 매입세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보아 쟁점매입세액을 불공제한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(1) 관련법령 구 법인세법(1980.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항은 법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제94조의 2 제1항은 법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다고 하면서, 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타사외유출로 한다고 규정하면서 그 단서에서 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다라고 규정하고 있다. 한편, 헌법재판소법 제45조는 헌법재판소는 제청된 법률 또는 법률조항의 위헌여부만을 결정한다고 규정하면서 단서에서 법률조항의 위헌결정으로 인하여 당해 법률 전부를 시행할 수 없다고 인정될 때에는 그 전부에 대하여 위헌결정을 할 수 있다고 규정하고 있고, 같은 법 제47조 제1항은 법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하고 있으며, 제2항은 위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하면서 단서에서 형벌에 관한 법률 또는 법률조항은 소급하여 그 효력을 상실한다고 규정하고 있다.
(2) 적용 및 판단 헌법재판소는 95.11.30 위헌소원사건(94헌바 법인세법 제32조 제5항 등 위헌소원)결정서에서 구 법인세법(1980.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항은 수권사항의 주제(主題)에 관하여 그것이 익금에 산입한 금액의 처분이라는 점만을 제시하고 있을 뿐이고 그 위임에 의하여 대통령령의 제정자가 따라야 할 기준인 소득의 성격과 내용 및 그 귀속자에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니하며(중략), 익금에 산입한 금액이라는 것이 기업회계와 세무회계 차이로 인한 세무조정액을 의미하는 것으로 구체적으로는 여러 가지 원인에 의하여 발생할 수 있는 금액일 뿐만 아니라 그 금액의 실제적 귀속자도 다양할 것인 점에 비추어 보면, 위 법인세법의 규정에 위와 같이 그 주제가 한정된 것만으로는 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기는 곤란하다고 생각되므로 위 법인세법 규정은 국민의 납세의무의 성부 및 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 하위법규에 백지 위임한 경우라고 보아야 할 것인 바 그렇다면 이 사건 규정은 결국 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다고 결정하였다. 한편, 헌법재판소법 제47조 제1항은 법률의 위헌결정은 법원·기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하고 있고, 동조 제2항은 위헌 결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있으므로 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌 결정한 95.11.30부터 효력을 상실한다 할 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해 사건만 아니라 위헌결정이 있기 전에 이와 동종의 위헌여부에 관하여 헌법재판소에 위헌여부 심판제청신청이 되어 있는 당해 사건과는 별도로 위헌제청신청 등은 하지 아니하였으나 당해 법률 또는 법 조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계류된 모든 일반사건에까지 미친다 할 것이다(대법 91누1462, 92.2.24 같은 뜻임). 이 건의 경우 청구법인이 법인세법 제32조 제5항에 대하여 따로 위헌제청을 한 바 없으나 위 법률조항은 이 사건에 있어 행정심판의 전제로 되어 우리심판소에 계속 되어 있음이 기록상 명백하므로 헌법재판소의 위 법률규정에 대한 위헌결정의 효력은 결국 이 사건에도 미친다고 할 것이다. 따라서 처분청이 쟁점매출누락액을 위 법인세법 제32조 제5항의 규정을 근거로 하여 동 금액을 대표자에게 상여처분하고 이에 대한 갑종근로소득세를 결정 고지한 이 건 처분은 근거법률의 효력이 상실된 위법 처분이므로 이를 취소하여야 한다고 판단된다(국심 95서2730, 96.12.23 합동회의 같은 뜻임).