익금산입된 소득금액과 동 인정이자를 청구법인의 대표이사에게 상여처분하여 갑종근로소득세를 과세한 처분의 당부(취소)

[참조결정] 국심1995서2730

[주 문] 제주세무서장이 96.1.3 청구법인에게 결정고지한 89년도 귀 속분 갑종근로소득세 434,644,120원 및 동방위세 94,831,440원 합계 529,475,560원의 부과처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분 개요 청구법인은 관광호텔업을 영위하는 법인으로서 청구외 법인인 (주)OOOOOOO호텔의 주식 160,720주(이하 “쟁점주식” 이라 한다)를 88.8월 취득하고 자산계상누락하였다. 처분청은 청구법인에 대하여 세무조사를 한 결과 동법인이 89.10.20 쟁점주식을 803,600,000원에 양도한 사실을 확인하고 이를 89사업년도 소득금액을 계산함에 있어서 익금에 산입하고, 동금액에 대한 인정이자 8,492,054원을 포함한 812,092,954원을 청구법인의 대표이사 OOO에게 상여처분하여 95.3월 소득금액변동 통지를 하였으나, 청구법인이 이에 대한 소득세의 원천징수 납부의무를 이행하지 않음에 따라 96.1.3 청구법인에게 89년도 귀속분 갑종근로소득세 434,644,120원 및 동방위세 94,831,440원 합계 529,475,560원을 과세하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.2.15 심사청구를 거쳐 96.5.3 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장 헌법재판소에서 이 건 상여처분의 근거가 되는 구법인세법 제32조 제5항(94.12.22 개정되기 이전의 것)의 규정이 헌법에 위배된다고 결정함으로써 동 규정은 무효임에도 불구하고, 처분청이 무효인 동 법령에 근거하여 익금산입된 소득금액의 귀속이 불분명한 것으로 보아 이를 청구법인의 대표이사에게 상여처분하여 갑종근로소득세를 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 청구법인이 자산계상누락한 쟁점주식의 양도에 대하여 이를 소득금액 계산시 익금에 산입하였는 바, 이는 당해 법인의 경영활동을 대표하는 자에게 귀속되는 것으로 보아야 할 것이므로 처분청이 익금산입된 소득금액을 청구법인의 대표이사에게 상여처분하여 과세한 당초처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 익금산입된 소득금액과 동 인정이자를 청구법인의 대표이사에게 상여처분하여 갑종근로소득세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련 법령

(1) 구법인세법 제32조 제5항(94.12.22 개정되기 이전의 것)에 의하면 『제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다』고 규정하고 있고, 동법시행령 제94조의2 제1항에서는 『법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다』고 규정하면서, 동조 동항 제1호에서 『익금에 산입한 금액이 사외유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다』고 규정하고 있다.

(2) 한편, 헌법재판소법 제45조에서는 『헌법재판소는 제청된 법률 또는 법률조항의 위헌여부만을 결정하며, 다만 법률조항의 위헌결정으로 인하여 당해 법률 전부를 시행할 수 없다고 인정될 때에는 그 전부에 대하여 위헌결정을 할 수 있다』고 규정하고 있고, 동법 제47조 제1항에 의하면 『법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다』고 규정하고 있으며, 동조 제2항에서는 『위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다. 다만, 형벌에 관한 법률 또는 법률조항은 소급하여 그 효력을 상실한다』고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 구법인세법 제32조 제5항(94.12.22 개정되기 이전의 것)의 규정에 대하여 헌법재판소가 위헌결정(94헌바 14, 95.11.30)을 하였는 바, 이를 요약하면 다음과 같다. 『법인세법 제32조 제5항은 수권사항의 주제에 관하여 그것이 익금에 산입한 금액의 처분이라는 점만을 제시하고 있을 뿐이고, 그 위임에 의하여 대통령령의 제정자가 따라야 할 기준인 소득의 성격과 내용 및 그 귀속자에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 않다. (중략), 익금에 산입한 금액이란 기업회계와 세무회계의 차이로 인한 세무조정액을 의미하는 것으로서 구체적으로 여러가지 원인에 의하여 발생할 수 있을 뿐만 아니라 그 금액의 실지귀속자도 다양할 것이라는 점에 비추어 보면, 위 법인세법 소정의 규정에서 그 주제가 한정된 것만으로는 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기 곤란하다고 생각된다. 그러므로 “위 법인세법의 규정은 국민의 납세의무의 성립 여부 및 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 하위법규에 백지위임한 경우라고 보아야 할 것이다. (중략) 그렇다면, 이 사건의 규정은 결국 국민의 권리 의무에 관한 기본적인 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다.』

(2) 살피건대, 헌법재판소법 제47조 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있어 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 95.11.30부터 효력을 상실하는 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해 사건뿐만 아니라, 당해 사건과는 별도로 위헌제청신청은 하지 않았으나 당해 법률 또는 법률조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계류된 모든 일반 사건에까지 그 효력이 미친다고 보아야 할 것이다. (대법 91누1462, 92.2.24 같은 뜻임)

(3) 청구법인은 구법인세법 제32조 제5항의 규정에 대하여 헌법재판소에 위헌제청신청을 한 사실은 없으나, 위 법률조항은 이 건에 있어서 행정심판의 전제가 되어 당심판소에 계류되어 있음이 기록상 명백하므로 헌법재판소의 위 법률규정에 대한 위헌결정의 효력은 이 건에도 미친다고 보아야 할 것이다.

(4) 위에서 살펴 본 바와 같이 처분청이 쟁점주식의 양도대금 803,600,000원 및 동 인정이자 8,492,054원 합계 812,092,054원을 소득금액 계산상 익금에 산입한 후, 구법인세법 제32조 제5항(94.12.22 개정되기 이전의 것)에 근거하여 익금에 산입된 동금액을 청구법인의 대표이사에게 상여처분하여 갑종근로소득세를 과세한 당초처분은 근거법률의 효력이 상실된 위법한 처분이라 할 것이므로 취소되어야 한다고 판단된다. (국심 95서2730, 96.12.23 합동회의 같은 뜻임)

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.