[요지] 토지의 취득가액을 상속개시당시의 평가액으로 해야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다고 판단
[요지] 토지의 취득가액을 상속개시당시의 평가액으로 해야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다고 판단
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 처분개요 청구인은 청구외 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO(합하여 이하 “청구인등”이라 한다)과 공동으로 대구광역시 수성구 OO동 OOOOO 대지 496.5㎡, 같은동 OOOO 대지 563.6㎡의 양지상에 ’92.6.11 오피스텔용 건물 11,498.08㎡(토지와 건물을 합하여 이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)를 신축하여 ’92년도중에 그 중 일부(토지 436.96㎡, 건물 4,740.64㎡)를 판매하고, ’92년 귀속 종합소득세 확정신고시 쟁점오피스텔 판매에 따라 발생한 매매차익을 청구인등이 비치기장한 장부에 의하여 산출한 다음, 청구인 지분(6%)에 상당하는 매매차익에 대한 소득세를 신고납부하였다. 처분청은, 청구인이 ’92년 귀속 종합소득세 확정신고시 필요경비에 산입한 쟁점오피스텔의 공사비지급 지체에 따른 이자상당액 805,632,000원(이하 “쟁점지연이자” 이라 한다)과 광고홍보비 133,698,000원, 판매촉진비 431,532,000원, 운영경비 18,000,000원(합계 583,230,000원, 이하 “쟁점광고홍보비등”이라 한다)를 필요경비에서 제외하여 소득금액을 결정한 다음, ’95.9.7 청구인에게 92년 귀속분 종합소득세 22,415,320원을 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 ’95.11.5 심사청구를 걸쳐 ’96.2.12 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 청구인등은 쟁점오피스텔을 준공한 후인 ’92.10.1 시공회사인 청구외 OO건설주식회사와 공사비 미지급금 3,884,402,000원을 미분양된 오피스텔 33동으로 대물변제 하기로 하면서 공사비지급을 지체함에 따른 쟁점지연이자 805,632,000원과 위 오피스텔을 분양할 때 발생할 것으로 예상되는 쟁점광고홍보비등 583,230,000원을 청구외 OO건설주식회사에 지급하기로 약정하였는 바, 쟁점지연이자와 쟁점광고홍보비등은 쟁점오피스텔의 판매와 관련하여 발생한 비용이므로 이를 필요경비에서 제외함은 부당하고,
(2) 쟁점오피스텔의 부속토지중 대구광역시 수성구 OO동 OOOO 대지 563.6㎡중 330㎡는 공동사업자중 1인인 청구외 OOO이 ’89.8.18 청구외 OOO로부터 증여받았으나 ’91.5.17 청구외 OOO의 사망으로 상속세 과세가액에 합산된 토지이므로 위 토지의 취득가액은 상속개시일 현재의 기준시가로 평가한 가액으로 하여야 한다.
(1) 쟁점지연이자가 쟁점오피스텔의 취득가액으로 인정되기 위하여는 쟁점지연이자가 객관적인 증빙에 의하여 쟁점오피스텔의 취득에 소요된 실지거래가액임이 확인되어야 하나, 청구인등이 ’92.10.1 청구외 OO건설주식회사와 체결한 약정서에 의하면 쟁점지연이자는 청구외 OO건설주식회사가 청구인등 소유의 위 오피스텔중 33개동을 분양하여 공사대금을 회수하기로 하면서 일방적으로 산정한 지연이자임을 알 수 있고, 또한 쟁점지연이자가 공사원가에 해당하려면 당초 청구인등이 청구외 OO건설주식회사와 체결한 공사도급계약에 의거 공사대금을 매월 정산하여 장부에 공사비 미지급금으로 계상하고 그 지연이자 상당액을 장부상 취득원가로 계상하여야 함에도 청구인등이 그러한 절차를 취한 바 없으므로, 청구외 OO건설주식회사가 ’92.10.1 정산한 금액을 모두 쟁점오피스텔의 공사비지급 지연에 따른 이자라고 볼 수 없으며, 쟁점광고홍보비등 또한 ’92.10.1 청구인등과 OO건설주식회사간에 체결된 약정서가 청구인등 소유의 미분양된 오피스텔중 33개동을 분양하는 조건으로 체결된 사실로 보아 위 금액은 추후에 분양될 위 오피스텔의 양도비로 계상하여 필요경비로 공제하는 것은 별론으로 하더라도 쟁점오피스텔의 양도에 직접 소요된 비용이라고 보기는 어렵다.
(2) 소득세법시행령 제53조 제1항 제5호에서 상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날을 그 자산의 취득시기로 보도록 규정하고, 상속세법 제4조 제1항에서 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액을 가산하도록 규정하고 있는 바, 위 규정의 취지는 증여에 의하여 자산을 취득한 경우에는 증여받는 날을 그 자산의 취득시기로 한다는 것이지, 증여재산가액을 상속재산가액에 가산하여 상속세를 과세하였다고 하여 상속개시일을 증여재산의 취득시기로 한다는 것은 아니라고 할 것이므로, 쟁점토지의 취득가액을 증여당시의 가액으로 하여 매매차익을 산정한 당초처분은 달리 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 쟁점지연이자와 쟁점광고홍보비등을 필요경비에 산입할 수 있는지 여부와
(2) 상속세법 제4조 제1항에 의하여 상속재산가액에 가산된 토지의 취득가액을 증여당시의 가액으로 할 것인지, 아니면 상속개시당시의 가액으로 할 것인지 여부를 가리는데 있다.
(1) 구소득세법 제82조(’94.12.22 전면개정되기 전의 것) 제2항에서「부동산매매업자로서 종합소득금액에 토지등의 매매로 인하여 발생하는 사업소득이외의 종합소득이 있는 자에 대한 종합소득에 대한 세액의 계산에 있어서는 다음 각호의 세액중 많은 금액을 종합소득산출세액으로 한다.
1. 제70조의 규정에 의한 종합소득산출세액
2. 제92조 제2항의 규정에 의한 산출세액의 당해년도의 합계액과 종합소득과세표준에서 제92조 제1항의 규정에 의한 토지등 매매차익의 당해년도분 합계액을 공제한 금액을 과세표준으로 하고 이에 기본세율을 적용하여 산출한 세액의 합계액」이라고 규정하고, 같은법시행령 제92조 제1항에서 부동산매매업자의 토지등 매매차익은 그 매매가액에서 제45조의 규정에 의한 필요경비를 공제한 금액으로 한다』라고 규정하고 있다.
(2) 한편, 구소득세법 제45조(’94.12.22 전면개정되기 전의 것) 제1항에서 『거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 게기하는 것으로 한다.
1. 취득가액
2. 설비비와 개량비
3. 대통령령이 정하는 자본적지출액
4. 대통령령이 정하는 양도비』라고 규정하고 있고, 같은법시행령 제94조(’94.12.31 전면개정되기 전의 것) 제1항에서 『법 제45조 제1항 제1호 단서에서 “취득에 소요된 실지거래가액”이라 함은 다음 각호의 금액을 합한 것을 말한다.
1. 제86조 제1항의 규정을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액
2. 취득에 관한 쟁송에 있는 자산에 대하여 그 소유권등을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용·화해비용등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액』이라고 규정하고 있으며, 그 제4항에서 『법 제45조 제1항 제4호에서 “대통령령이 정하는 양도비”라 함은 법 제23조 제1항 각호의 자산을 양도하기 위하여 지출한 비용과 증권거래세법에 의하여 납부한 증권거래세를 말한다』라고 규정하고 있다.
(3) 또한, 같은법시행령 제86조 제1항에서 「자산의 감가상각에 있어서 그 취득가액은 다음 각호에 의한다
1. 매입한 고정자산은 매입당시의 가액(등록세·취득세 기타 부대비용을 포함한다)으로 한다.
2. 자기가 건설·제작 등에 의하여 취득한 고정자산은 원재료·노무비·운임·하역비·보험료·수수료·설치비·등록세·취득세 기타 부대비용의 합계액으로 한다.
3. 제1호 및 제2호 이외의 자산은 취득당시의 정상가액으로 한다」라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제53조(’94.12.31 전면개정되기 전의 것) 제1항 제5호에서 『상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날』을 당해 자산의 취득시기로 보도록 규정하고 있다.
(1) 청구인이 제출하는 관계기록 및 청구인과 청구외 OO건설주식회사가 ’92.10.1 체결한 약정서에 의하면, 청구인 등은 쟁점오피스텔을 시공한 청구외 OO건설주식회사에 공사비 미지급금 3,884,402,000원을 지급하는 방법으로 청구외 OO건설주식회사가 미분양된 쟁점오피스텔 33개동을 청구인 등을 대리하여 분양하고 그 분양대금을 미지급 공사비에 우선하여 충당하기로 하면서, 청구인등이 청구외 OO건설주식회사에 지급해야할 채무의 금액을 공사비 미지급금 3,884,402,000원에 쟁점지연이자 583,230,000원과 위 오피스텔 33개동을 분양함에 따른 예상비용으로 광고홍보비 133,698,000원, 판매촉진비 431,532,000원, 운영경비 18,000,000원 합계 1,388,862,000원을 가산하여 5,273,264,000원으로 약정하고, ’92년도중에 쟁점지연이자와 쟁점광고홍보비 등을 쟁점오피스텔의 취득가액에 계상하였음이 확인된다.
(2) 그런데 부동산 매매업자의 종합소득세를 산출함에 있어 취득가액은 자산의 취득에 실지 소요된 비용으로 증빙에 의하여 객관적으로 확인되는 것을 말하는 바, 청구인 등이 필요경비에 산입한 쟁점지연이자는 쟁점오피스텔의 건설에 소요된 비용이 아니라 공사비 미지급금을 변제하기 위하여 미분양된 오피스텔 33개동을 추후에 분양하여 그 분양대금으로 미지급공사비를 지급하면서 함께 지급하기로 한 연체이자로 ’92년도에 지급한 사실이 없을 뿐만 아니라 지급할 의무가 확정된 비용이 아니므로 이를 취득원가에 산입할 수는 없다고 할 것이다.
(3) 또한, 자산의 양도차익 계산시 양도가액에서 공제할 필요경비중 양도비는 자산을 양도하기 위하여 직접 지출한 비용을 말하는 바, 쟁점광고홍보비 등은 ’92.10.1 청구외 OO건설주식회사가 청구인 등을 대리하여 쟁점오피스텔 33개동을 분양하기로 하면서 분양시 예상되는 제반비용을 청구인 등이 지급하기로 약정한 것이었으나, 청구외 OO건설주식회사가 위 오피스텔을 분양하지 아니하게 됨에 따라 쟁점광고홍보비 등을 청구인 등으로부터 받아야 할 채권으로 인식하지 아니하였으며, 청구인 등도 쟁점광고홍보비 등을 청구외 OO건설주식회사에 지급하였거나 지급하여야 할 채무로 확정되었음이 입증되는 구체적인 근거자료를 제시하지 아니하고 있으므로, 이를 필요경비에 산입할 수는 없다고 판단된다.
(1) 이 건 과세기록에 의하면, 쟁점오피스텔의 부속토지중 대구광역시 수성구 OO동 OOOO 대지 330㎡는 공동사업자중 1인인 청구외 OOO이 ’89.8.18 청구외 OOO(’91.5.18 사망)로부터 증여받은 토지로서, 처분청이 상속세 과세시에는 상속세법 제4조 제1항 및 제9조 제1항의 규정에 의거 위 토지의 가액을 상속개시당시의 가액으로 평가하여 상속재산가액에 가산하고, 이 건 소득세 과세시에는 증여당시의 가액으로 평가하여 필요경비에 산입하였음이 확인되고 있다.
(2) 청구인은 쟁점토지의 취득가액을 상속개시당시의 가액으로 평가하여야 한다고 주장하고 있으나, 앞에서 본 소득세법시행령 제53조 제1항 제5호에서 증여에 의하여 취득한 자산의 취득시기는 그 자산을 증여 받는 날로 보도록 규정하고 있고, 같은법시행령 제86조 제1항 제3호에서 자기가 매입 또는 건설·제작 등에 의하여 취득하지 아니한 자산의 취득가액은 취득당시의 정상가액으로 하도록 규정하고 있으므로, 증여에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 증여받은 당시의 정상가액으로 하여야 할 것이어서, 쟁점토지의 취득가액을 상속개시당시의 평가액으로 해야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.