[요지] 토지의 가격상승을 예상하여 근저당권자가 임의로 설정한 가격으로서 근저당권 설정당시 감정기관의 감정평가를 거친 가격도 아니어서 이를 시가로 볼 수는 없다고 할 것이므로 이를 근거로 쟁점토지를 평가하여 과세한 당초처분은 부당함
[요지] 토지의 가격상승을 예상하여 근저당권자가 임의로 설정한 가격으로서 근저당권 설정당시 감정기관의 감정평가를 거친 가격도 아니어서 이를 시가로 볼 수는 없다고 할 것이므로 이를 근거로 쟁점토지를 평가하여 과세한 당초처분은 부당함
[주 문]
1. 김포세무서장이 1995.10.16 청구인에게 결정고지한 1990년 도분 증여세 131,130,000원 및 동 방위세 21,855,000원(증여자 별 고지세액 “별첨”)의 부과처분은 인천광역시 강화군 강화읍 OO리 OOOOOOO 답 893㎡와 같은곳 OOOOOOO 전 1,762㎡를 289,080,000원으로 평가하고 그 중 4분의3인 216,810,000원을 증여재산가액으로 하여 과세표준과 세액을 경정한다.
2. 나머지 청구는 기각한다.
[이 유]
1. 원처분개요 청구인은 인천광역시 강화군 강화읍 OO리 OOOOOOO 답 893㎡와 같은곳 전 1,762㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)에 대하여 매매를 원인으로 하여 1990.10.12 청구인 명의로 소유권이전등기를 경료하였다. 처분청은 청구인이 청구외 OOO 외 2명(OOO, OOO)으로부터 쟁점토지의 4분의3을 명의신탁받은 것으로 보아 쟁점토지에 근저당설정된 채권 최고액 450,000,000원으로 쟁점토지를 평가하고 그 중 4분의3인 337,500,000원(이하 “쟁점채권최고액”이라 한다)을 증여재산가액으로 하여 1995.10.16 청구인에게 1990년도분 증여세 131,130,000원 및 동 방위세 21,855,000원(증여자별 고지세액 “별첨”)을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1995.11.22 심사청구를 거쳐 1996.2.16 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 청구인은 청구외 OOO등과 함께 4인공동으로 쟁점토지를 취득하였으나 쟁점토지가 농지인 관계로 관련법령상 비거주자 명의로 등기가 되지 않아 부득이 농민이며 거주자인 청구인 명의로 등기를 하게 된 것으로서 청구인은 쟁점토지의 4분의3에 대하여 증여를 받은 사실이 없을 뿐 아니라 증여세를 회피할 목적이 없었으므로 증여세를 과세한 처분은 부당하며,
(2) 설사 증여로 본다 하더라도 쟁점토지가액을 평가함에 있어서 처분청은 쟁점토지에 근저당설정된 채권최고액으로 평가하였으나, 동 채권최고액은 OOO 외 2인이 쟁점토지중 자신들의 지분을 청구인 명의로 등기함에 따른 위험을 담보하기 위하여 설정한 금액으로서 장래 토지의 가격이 상승할 것을 예상하여 취득당시의 시가보다 월등히 높은 금액을 임의로 설정한 것인 바, 동 채권 최고액은 감정기관의 감정평가금액도 아닐 뿐 아니라 쟁점토지 취득시의 매매계약서상 실지취득가액인 289,080,000원과 1990년도 개별공시지가 79,650,000원 보다도 월등히 높아 시가를 반영하지 못하고 있어 이를 쟁점토지가액으로 하여 과세함은 부당하므로 실지취득가액인 289,080,000원으로 평가하여 과세하여야 한다.
(1) 청구인은 법령상의 제한으로 쟁점토지에 대하여 부득이 청구인 명의로 등기하였을 뿐 증여를 받은 사실이 없고, 또한 조세회피목적이 없었다고 주장하고 있으나, 청구외 OOO의 주소지가 서울지역인 점을 볼 때 농지취득에 따른 조세 및 관계법령의 제재를 회피하기 위한 목적이 있었던 것으로 보이고, 청구외 OOO 및 OOO는 주소지가 쟁점토지 소재지 근처인 점을 볼 때 자금 출처 등을 은닉함으로써 증여세를 회피할 목적이 있었던 것으로 보이므로 청구인이 청구외 OOO 등으로부터 쟁점토지의 4분의3을 증여받은 것으로 보아 과세한 처분은 정당하며,
(2) 근저당권이 설정된 재산은 증여당시의 시가와 채권최고액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하여 과세하는 것이므로 이 건 증여재산가액을 채권 최고액으로 평가하여 과세한 처분은 타당하며, 쟁점토지 취득가액으로 평가하여 과세하여야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구인이 쟁점토지의 4분의 3을 명의신탁받은 것으로 보아 과세한 처분의 당부와
(2) 쟁점토지에 근저당설정된 채권최고액으로 쟁점토지를 평가하여 과세한 처분의 당부에 다툼이 있다.
(1) 상속세법 제32조의2 제1항(1990.12.31 개정되기 전의 것)에는 “권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서등(이하 “등기등”이라 한다)을 요하는 재산에 있어서 실질 소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다”고 규정하고 있으며, 1990.9.1부터 시행되는 부동산등기특별조치법 제7조 제1항에서 “조세부과를 면하려 하거나 다른 시점간의 가격변동에 따른 이득을 얻으려 하거나 소유권 등 권리변동을 규제하는 법령의 제한을 회피할 목적으로 타인의 명의를 빌려 소유권이전등기를 신청하여서는 아니된다”고 규정하고 있고, 같은조 제2항에서 “제1항에 규정된 목적외의 사유로 타인의 명의를 빌려 소유권이전등기를 신청하고자 하는 자는 부동산의 표시 및 실질소유자의 성명이나 명칭등 대법원 규칙이 정하는 내용을 기재한 서면을 작성하여 소유권이전등기신청서와 함께 등기공무원에게 제출하여야 한다”고 규정하고 있으며, 같은조 제3항에서 “등기공무원이 제2항의 신청을 받은 때에는 지체없이 그 신청서와 서면의 사본 각1통을 부동산의 소재지를 관할하는 세무서장에게 송부하여야 한다”고 규정하고 있다. 또한, 부동산등기특별조치법에 따른 대법원규칙 제2조에 의하면 “같은법 제7조 제2항의 규정에 의한 등기신청시 제출하여야 할 서면에는 명의 신탁자의 성명·명의신탁의 등기를 하는 사유등을 기재하고 명의신탁자와 명의 수탁자가 기명날인한 것이어야 한다”고 규정하고 있다.
(2) 쟁점토지의 등기부등본과 취득시의 매매계약서에 의하면 청구인은 청구외 OOO 외 2인과 함께 청구외 OOO로부터 쟁점토지를 289,080,000원에 취득(1990.8.13 계약, 1990.9.28 잔금지급약정)하여 1990.10.12 청구인 명의로 등기를 경료하였음이 확인되고 있고, 과세자료에 의하면 처분청은 청구인이 쟁점토지의 4분의3(337,500,000원 상당)을 청구외 OOO 등으로부터 증여받은 것으로 보아 청구인에게 증여세를 과세하였음을 알 수 있으며, 이에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.
(3) 살피건대, 청구인은 청구인과 OOO등 4인이 공동으로 쟁점토지를 취득하였으나 법령상의 제한으로 등기를 할 수 없어 부득이 청구인 명의로 등기를 한 것으로서 조세회피목적이 없었다고 주장하고 있으나, 이는 부동산등기특별조치법 제7조 제1항에서 규정하는 소유권등 권리변동을 규제하는 법령의 제한을 회피할 목적으로 명의신탁한 경우에 해당되고, 상속세법 제32조의2 제1항에서 타인명의로 등기를 한 경우에는 등기를 한 날에 그 명의자에게 증여한 것으로 보도록 규정하고 있으며, 또한 조세회피목적이 없었는지에 대하여 살펴보면 등기 명의자인 청구인이 농지인 쟁점토지 소재지에 거주하면서 8년이상 쟁점토지를 자경할 경우 양도소득세 비과세대상이 될 수 있다는 점을 볼 때 비농민이거나 비거주자인 OOO등 3인의 조세회피목적이 없었다고 보기는 어려울 것으로서 쟁점토지를 청구인 명의로 등기한데 대하여 처분청이 쟁점토지중 4분의3을 청구인이 명의신탁받은 것으로 증여의제하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
(1) 상속세법 제9조 제1항 및 제4항, 같은법시행령 제5조 제1항 및 제5조의2 제3호에 증여재산의 가액은 증여당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려울 경우에는 개별공시지가등 보충적인 평가방법에 의하도록 규정하고 있고, 근저당권이 설정된 재산의 가액은 당해 재산이 담보하는 채권의 최고액과 시가를 비교하여 그 중 큰 금액을 증여재산가액으로 하도록 규정하고 있다.
(2) 청구인은 쟁점토지가액을 평가함에 있어서 쟁점토지에 근저당설정된 채권최고액 450,000,000원은 시가를 반영하지 못하는 금액이므로 쟁점토지취득시의 매매계약서상의 실지거래가액인 289,080,000원을 쟁점토지의 가액으로 하여야 한다고 주장하고 있는 바, 이에 대하여 살펴보면, 첫째, 쟁점토지의 등기부등본에 의하면 쟁점토지에는 1990.10.12 채권최고액을 450,000,000원으로, 채무자를 청구인으로, 근저당권자를 OOO외 2인으로 하는 근저당권이 설정되어 있고, 쟁점토지 취득시의 매매계약서에 의하면 청구인등 4인은 쟁점토지를 청구외 OOO로부터 289,080,000원에 취득하였음을 알 수 있다. 둘째, 인천광역시 강화군수가 발행한 쟁점토지의 가격확인서에 의하면 1990년도 개별공시지가는 79,650,000원(30,000원/㎡), 1995년도 개별공시지가는 218,241,000원(82,200원/㎡)이며, 쟁점토지와 분할되어 1994년 도로부지로 편입되면서 서울지방국토관리청으로부터 보상을 받은 인접토지의 공공용지편입확인원에 의하면 보상가액은 92,500원/㎡이고, 이 가격을 기준으로 환산하면 쟁점토지의 가액은 245,587,500원이 되는 바, 동 채권최고액 450,000,000원과 비교하면 1990년도 개별공시지가는 17.7%, 1995년도 개별공시지가는 48.5%, 1994년도 도로편입보상금은 54.6%에 불과하여 동 채권최고액은 증여당시의 시가는 물론 그 이후 5년간 변동된 가격보다도 월등히 높을 뿐 아니라, 동 채권최고액을 쟁점 토지의 평당가격으로 환산하면 560,398원으로서 면(面)지역의 농지가격으로 보기는 어렵다 할 것으로서 동 채권최고액은 시가를 반영하지 못하고 있다 할 것이다.
(3) 앞의 관련법령에서 본 바와 같이 근저당권이 설정된 재산은 당해 재산의 시가와 근저당설정채권최고액을 비교하여 그 중 큰 금액으로 증여재산을 평가하는 것이나, 근저당설정채권최고액이 있는 경우라도 동 채권최고액이 시가를 초과한다는 사실을 납세자가 입증하는 경우에는 동 채권최고액을 시가로 채택할 수는 없다 할 것인 바(대법원 94다 11835, 1995.4.7 및 국심 93구 3101, 1994.4.1 외 다수 같은 뜻), 이 건 근저당설정채권최고액은 시가를 월등히 초과하고 있고, 장래 토지의 가격상승을 예상하여 근저당권자가 임의로 설정한 가격으로서 근저당권 설정당시 감정기관의 감정평가를 거친 가격도 아니어서 이를 시가로 볼 수는 없다고 할 것이므로 이를 근거로 쟁점토지를 평가하여 과세한 당초처분은 부당하다고 판단되며, 쟁점토지 취득시의 매매계약서상 실지취득가액인 289,080,000원을 그 시가로 보아 평가하고 그 중 4분의3인 216,810,000원을 증여재산가액으로 하여 과세함이 타당하다 할 것이다.