[주 문] 광명세무서장이 95.3.31 청구인에게 결정·고지한 89.11.14 상 속개시분 상속세 44,614,000원 및 동 방위세 7,435,660원의 처 분은 상속개시 당시의 피상속인의 경기도 시흥시 OO동 OOOOO소재 근린생활시설 및 주택용 건물의 임대보증금에 해당하는 채무액 61,000,000원을 상속재산가액에서 공제하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인이 피상속인 OOO의 사망으로 인하여 상속개시일(89.11.14) 이후에 준공검사를 받은 경기도 시흥시 OO동 OOOOO 소재 근린생활시설 및 주택용건물 960.82㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다) 등을 상속받은 데 대하여 처분청은 쟁점건물이 상속개시 당시 준공검사를 받지 아니하였으나 사실상 완공된 건물로 보아 이에 대한 상속개시당시의 기준시가를 쟁점건물의 가액으로 평가하는 것 등으로 하여 95.3.31 청구인에게 89.11.14 상속개시분 상속세 69,195,400원 및 동 방위세 11,532,560원을 결정·고지하였다가 95.6.30 위 상속세를 44,614,000원으로 동 방위세를 7,435,660원으로 경정 결정하였다. 청구인은 이에 불복하여 95.5.29 이의신청 및 95.8.28 심사청구를 거쳐 95.12.23 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 피상속인이 쟁점건물의 건축허가를 88.7.19 받았으나 건축공사비를 조달하지 못하여 미루던 중 청구외 OOO으로부터 신축예정건물에 대한 임대보증금을 미리 받아 건축비로 충당하고 부족분에 대하여는 은행융자금으로 대체하기로 하고 89.9.20 착공하여 공사진행 중 89.11.14 피상속인이 사망하여 상속개시 되었고 잔여공사는 상속인이 계속 시행하여 90.1.17 준공하게 된 것인 바, 상속개시 당시 쟁점건물은 공사진행상태의 미완성건축물로서 그 평가방법에 대하여는 상속 세법상 명문규정이 없지만 국세청 질의·회신(재산 01254-1788, 89.5.18)에서는 공사진행중 상속이 개시된 경우에는 피상속인이 상속개시일까지 지불한 공사비를 채권으로서 상속재산가액에 포함하는 것으로 해석하고 있으므로 피상속인이 상속개시 당시까지 미리 임차인들로부터 받은 임대보증금으로 쟁점건물의 공사비를 지급한 금액인 61,000,000원을 피상속인의 채권으로서 상속재산가액에 포함시킴과 동시에 위 임대보증금을 피상속인의 채무로서 상속재산가액에서 공제하는 것으로 하여 상속세를 과세하여야 하는 것임에도 불구하고 처분청이 쟁점건물을 상속개시 당시에 완성된 건물로 보아 그 기준시가에 의하여 평가한 가액을 쟁점건물의 상속재산가액으로 하여 청구인에게 이 건 상속세를 과세한 처분은 부당하다.
- 나. 국세청장의 의견 쟁점건물에 관련된 공부에 의하면 쟁점건물의 신축은 상속개시일 이전에 착공하여 준공일은 90.1.17인 것으로 확인되므로 상속개시일현재 쟁점건물이 신축공사중에 있었음은 부인 할 수 없는 사실이다. 그러므로 건설중인 건물에 대하여는 상속개시일까지 건설에 소요된 비용의 합계액으로 평가하여야 할 것인데 청구인은 이에 대한 신빙성 있는 증빙을 제시하지 못하고 단지 상속개시일 이전에 작성되었다는 임대차계약서를 제시하면서 쟁점건물의 상속재산평가액을 상속개시일 현재 임차인으로부터 수령하여 공사비로 지급한 임대보증금으로 하고 동 금액을 피상속인의 채무로서 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장하고 있으나 이를 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 한편 처분청이 쟁점건물을 평가한 내용을 보면 쟁점건물은 상속개시당시 신축중에 있었는데도 건물을 완성된 것으로 보아 단위면적(㎡)당 건축비를 주택인 경우 90,000원 (평당 약 298,000원)으로, 상가는 113,000원(평당 약 374,00원)으로 평가하였음을 알 수 있고, 이는 당시의 주택 및 상가건축비 (청구주장에 의하면 평당 약90만원)에 비하여 현저히 낮은 가액임을 알 수 있다. 또 상속개시일 현재 공사진행일수는 54일로서 총공사 기간까지의 소요일수인 128일에 비하여 약40%의 진척을 보여주고 있는 데 공사소요일수와 비례하여 공사금액을 지급한다고 볼 때, 상속개시일 현재 지급된 공사비추산액은 104,000,000원(260,000,000원의 40%)으로 처분청이 쟁점건물을 완성된 것으로 보아 상속재산가액으로 평가한 104,000,000원과는 차이가 없으므로 상속재산의 평가방법에 따른 이건의 다툼은 실익이 없다고 할 것이다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 상속개시일 이후에 준공검사된 쟁점건물을 상속개시 당시에 사실상 완공된 것으로 보아 그에 대한 상속재산가액을 평가한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
- 나. 관련법령 이 건 상속개시 당시에 적용되던 상속세법 제9조 제1항의 규정에 의하면 상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의하는 것으로 규정하고 있으며, 같은법시행령 제5조 제1항 및 제2항에서는 법 제9조에 규정한 상속개시당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려울 때에는 건물의 경우에 있어서 국세청장이 정하는 특정지역을 제외하고는 지방세법상의 과세시가표준액에 의하는 것으로 규정하고 있다.
- 다. 사실관계 및 판단 청구인은 쟁점건물에 대한 신축공사가 89.9 착공된 관계로 상속개시일까지는 2개월정도의 공사기간만 경과한 상태로서 상속개시 당시는 공사진행 중에 있었기 때문에 쟁점건물이 완공되지 아니하였으므로 쟁점건물의 임대보증금으로 지급된 공사비 61,000,000원만을 피상속인의 채권으로 하여 상속재산가액에 산입함과 동시에 공사비로 지급된 임대보증금을 피상속인의 채무로 보아야 한다고 주장하면서 쟁점건물의 건축물관리대장 및 착공신고현장조사서 등을 제시하고 있다. 쟁점건물의 건축물대장에 의하면 쟁점건물은 상속개시일(89.11.14) 이후인 90.1.17 준공된 것으로 되어 있고 청구인이 제시한 착공신고현장조사서에 의하면 89.9 착공한 것으로 되어 있어 상속개시당시 쟁점건물이 완공된 것으로 보기는 어려운 점도 있으나, 피상속인이 쟁점건물을 청구외 OOO 등 7인에게 임대하면서 체결한 임대차계약서를 보면 그 임대차계약일이 89.6.28부터 89.8.28 사이로 되어 있고 그 임대보증금의 잔금지급약정일은 89.10.25부터 89.11.11사이로 되어 있는 바, 일반적으로 신축건물에 대한 임대보증금의 잔금지급약정일은 그 완공이후가 된다고 할 것이므로 처분청이 쟁점건물의 완공시기를 임대보증금의 잔금지급약정일인 89.10.25부터 89.11.11 사이로 보아 상속개시전에 쟁점건물이 사실상 완공된 것으로 본 것에는 잘못이 없는 것으로 판단된다. 다만, 쟁점건물에 대한 임대차계약서를 주된 근거로 하여 상속개시당시에 쟁점건물이 완공된 것으로 인정하였다면 그에 대한 임대보증금은 피상속인의 채무로서 인정함이 타당하다고 할 것인 바, 쟁점건물의 임대차계약서에 의하면 상속개시당시까지 피상속인이 그 임차인인 청구외 OOO 등 7인으로부터 임대보증금으로 수령하였어야 할 금액은 140,000,000원이나 쟁점건물의 신축공사를 도급받은 청구외 OOO의 사실확인서에 의하면 상속개시당시까지 쟁점건물의 임대보증금은 61,000,000원이 수령되었고 동 금액을 공사대금의 일부에 충당한 것으로 확인하고 있으며 청구주장에서도 상속개시당시의 쟁점건물에 대한 임대보증금이 61,000,000원임을 밝히고 있으므로 동 금액을 상속개시당시의 피상속인의 임대보증금에 관한 채무로 인정함이 타당할 것이다. 따라서 상속개시당시에 쟁점건물이 사실상 완공된 것으로 보아 그에 대한 상속재산가액을 평가한다고 하더라도 상속개시당시의 쟁점건물의 임대보증금에 상당하는 피상속인의 채무액 61,000,000원은 피상속인의 채무로서 상속재산가액에서 공제되어야 할 것으로 판단된다. 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.