토지를 상속개시 당시의 개별공시지가로 평가 및 과세한 처분의 당부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구인은 90.10.4 피상속인 OOO(부)의 사망으로 서울특별시 성동구 OO O가 OOOOO 대지 248㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 상속받고도 법정기한(91.4.4)내에 상속세를 신고하지 않았다. 처분청은 쟁점토지가액을 상속세법시행령(90.5.1 대통령령 제12993호) 부칙 제2항에 의하여 종전규정인 동법시행령 제5조 제2항 제1호(배율방법에 의한 국세청기준시가 또는 지방세법상과세시가표준액)를 적용하지 않고, 개정규정인 동법시행령 제5조 제2항 제1호(개별공시지가)를 적용하여 상속개시 당시 현재의 개별공시지가 248,000,000원으로 평가하고 94.11.1 청구인에게 90년도분 상속세 47,760,000원 및 동방위세 7,960,000원을 결정·고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 94.12.8 심사청구를 거쳐 95.2.9 심판청구를 하였다.

2. 청구 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구 주장 상속세법 시행령(90.5.1 대통령령 제12993호) 부칙 제2항에서 “1990년 12.31이전에 상속이 개시되는 것으로서 신고기간내 신고된 것에 대한 평가는 제5조의 개정 규정에 불구하고 종전의 규정에 의한다” 고 규정하고 있는데, 그 중 “으로서 신고기간내 신고된 것”이라는 부분은 상속세법 제9조 제1항의 “상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다.”는 규정과 국세기본법 제14조 제2항의 “세법중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질의 내용에 따라 적용한다”는 규정 및 동법 제18조 제1항으로서 “세법의 해석, 적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 하여야 한다.”는 규정 등에 위배되고 있다. 또한, 이 건 처분의 근거규정인 부칙 제2항이 상속세 법정기한내 신고자와 신고불이행자에 대하여 상속재산 평가방법 자체를 다르게 적용하고 있으므로 헌법상 국민평등원칙, 일반사회통념, 합리성과 신의성실원칙에 위배되고 헌법과 법률에 위반한 무효의 규정이므로 상속세 신고를 하지 않은 자에 대하여도 상속세 신고자와 마찬가지로 종전의 규정에 따라 쟁점토지를 지방세법상과세시가표준액으로 평가하여 과세결정하고, 다만 신고기한내에 신고를 하지 아니하였으므로 가산세를 부과하는 것이 타당하다.
• 나. 국세청장 의견 상속토지의 평가에 관한 종전의 규정은 상속세법시행령 제5조 제2항에서 “지방세법상과세시가표준액”을 적용하도록 규정하고 있어 그 상속재산의 가액이 실질가액에 비하여 지나치게 과소평가 됨에 따라 실질과세원칙을 해치고 세목간 과세불균형을 이루게 됨에 따라 이와같은 불리한 점을 바로잡기 위하여 상속재산가액의 평가를 현실화할 필요가 있었고, 이에 따라 정부는 90.5.1 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 토지평가의 규정을 고쳐 “개별공시지가”를 적용하여 평가하도록 하였으며 이러한 법령에 따라 쟁점토지를 평가하여 과세한 본 건 처분은 달리 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건은 상속인이 법정신고기한내 신고를 하지 않은 경우 처분청이 상속세법시행령(90.5.1 개정) 제5조 제2항 제1호 및 부칙 제2항에 의하여 쟁점토지를 상속개시 당시의 개별공시지가로 평가·과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련 법령 상속세법 제9조 제1항에서 “상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다. 다만, 실종선고로 인한 상속의 경우에는 실종선고일 당시의 현황에 의한다”고 규정하고 있다. 동법 시행령 제5조 제1항에서 “법 제9조 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제5항에 규정하는 방법에 의한다”고 규정하고, 제2항 제1호에서 “토지의 평가는 나목의 국세청장이 지정하는 지역을 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 개별공시지가라 한다)에 의한다”라고 규정하고, 부칙(90.5.1 대통령령 제12993호) 제2항에서 “90.12.31 이전에 상속이 개시되는 것으로서 신고기한내 신고된 것에 대한 평가는 제5조의 개정규정에도 불구하고 종전규정에 의한다”라고 규정하고 있다. 참고로 종전규정(동법 시행령 제5조 제2항)에는 토지·건물의 평가를 (가) 국세청장의 정하는 특정지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액에 의하고 (나) “가”이외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가표준액에 의하도록 하고 있다.
• 다. 심리 및 판단 사실관계를 보면, 청구인은 피상속인 OOO(부)의 사망(90.10.4)으로 쟁점토지를 상속받고 상속세 신고기한인 91.4.4 까지 당해 상속세를 신고하지 아니하였으며, 처분청은 청구인이 상속세 신고기한까지 상속세 신고를 하지 아니하였다 하여 상속세법 시행령(90.5.1 개정) 제5조 제2항 및 부칙 제2항의 규정에 의하여 90.10.4 상속개시 당시의 개별공시지가로 쟁점토지의 가액을 평가하여 이 건 상속세 과세하였음이 상속세 결정결의서 등에 의하여 확인된다. 한편, 청구인은 상속세법 시행령 부칙 제2항이 위헌 무효이므로 상속세법이 정한 소정의 신고기한내에 상속세신고를 하지 않았다 하더라도 신고기한내에 신고를 한 경우와 마찬가지로 종전규정을 적용하여 쟁점상속토지를 지방세법상과세시가표준액으로 평가하도록 주장하고 있으나, 첫째, 쟁점상속토지의 소재지가 국세청장이 정하는 특정지역이므로 종전규정에 의할 경우에도 청구인이 주장하는 지방세법상과세시가표준액에 의한 평가가 아니라 배율 방법에 의한 국세청기준시가로 평가하는 것이고, 종전규정을 적용하여 배율방법에 의한 국세청기준시가로 평가하는 쟁점토지의 가액 또한 청구인이 주장하는 것처럼 121,067,896원(93,700원×5.21×248㎡)이 아니고 71,151,200원(60,400원×4.75×248㎡)으로 평가되지만, 둘째, 종전규정에 의할 경우 상속재산이 지나치게 과소평가 되어 이를 시정하기 위하여 상속세법 시행령 제5조를 개정한 것이고 경과규정으로 동법 시행령 부칙 제2항(90.5.31 개정)을 두어 예외적으로 90.12.31 이전에 상속이 개시된 것으로 신고기한내 적법하게 신고된 분에 대하여는 종전규정을 적용하여 세법상 특전을 부여한 것이고, 셋째, 상속세법 제9조 제1항에서 “상속재산의 가액은 상속개시 당시의 현황에 의한다”고 규정하고 있는데 이는 상속재산을 평가하는데 있어서 평가시점을 상속개시 당시 현재 시점으로 본다는 것이지 평가방법을 규정한 것이라고 볼 수 없으므로, 부칙 제2항(90.5.31 개정)에 의하여 90.12.31 이전에 상속이 개시된 것으로 신고 기한내 신고된 것에 대한 평가만 종전규정을 적용하고 신고기한내 신고되지 아니한 것에 대한 평가는 개정규정을 적용하는 것이 납세자의 재산권을 부당히 침해하는 것으로 볼 수 없으며, 넷째, 상속세법 제9조 제1항, 동법 시행령 제5조 제2항, 부칙 제2항에 근거하여 쟁점상속토지를 개별공시지가로 평가한 것이 헌법상 국민평등의 원칙, 일반사회통념, 합리성과 신의성실원칙에 위배된 것이라 볼 수 없고 상속세법시행령 부칙 제2항이 청구인이 주장하는 것처럼 위헌 무효라 할 수도 없다. 따라서 이 건 청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.