[요지] 처분청이 용도가 불분명하다고 조사한 75,909,197원을 상속세과세가액에 산입한 것은 위법한 것이라고 판단됨.
[요지] 처분청이 용도가 불분명하다고 조사한 75,909,197원을 상속세과세가액에 산입한 것은 위법한 것이라고 판단됨.
[주 문] OO 세무서장이 95.3.2 청구인에게 부과한 94년 귀속분 상속 세 918,259,010원은,
1. 사용처가 불분명한 금액으로 보아 상속세과세가액에 산입 한 75,909,197원과, 청구외 OOO 명의의 채무 130,000,000원 중 OO2,658,721원을 합한 198,567,918원을 상속 세과세가액에서 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,
2. 나머지 청구는 모두 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요 피상속인 OOO이 94.1.4 사망한 후 상속인들인 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO 및 OOO은 94.7.4 [별지2] 및 [별지3]과 같이 상속세를 신고·납부하였다. 처분청은 상속재산등에 대하여 [별지2]와 같이 조사하여 95.3.2 [별지1]기재의 상속인들에게 94년도분 상속세 918,259,010원을 고지하였다. 상속인들 중 OOO(이하 “청구인”이라 한다)은 이에 불복하여 95.4.28 심사청구를 거쳐 95.8.22 이 건 심판청구를 하였다.
2. 청구인 주장 및 국세청장 의견
(1) 처분청은 상속개시일 2년이내의 부채와 양도자산의 합계가 1,260,670,000원이고 그 사용처가 확인된 금액은 1,184,760,803원이므로 사용처 불분명액을 75,909,197원이라고 조사하고, 이를 상속재산가액에 가산하였으나, 이는 상속세법시행령 제3조 제1항 단서 규정에 위배되는 처분이다.
(2) 피상속인이 경영하던 OOOO의 종업원퇴직금 80,000,000원을 부채로 공제하여야 한다.
(3) 피상속인 소유의 부동산을 담보로 제공하고 청구외 OOO의 명의로 (주)OO상호신용금고로부터 대출받은 130,000,000원은 피상속인의 채무이므로 이를 공제하여야 한다.
(4) OOOO는 상속개시 당시 명의상 피상속인과 상속인 OOO가 공동으로 운영하고 있는 것으로 되어 있으나 실질적으로는 피상속인의 단독사업이므로, OOOO 운영에서 발생한 채무 1,2OO,538,000원([별지3]에서 상속인들이 신고한 채무합계 1,702,538,000원에서 피상속인의 채무 490,000,000원(1～3번)을 제외한 나머지 4～19번 채무)을 피상속인의 채무로 공제하여야 한다. 상속재산을 협의분할한 후 상속인 OOO의 실질상속지분은 없고 또한 고유재산도 없는 바, 위 채무 1,2OO,538,000원 중 548,555,570원은 ‘주채무자가 상속인 OOO이나 피상속인이 연대보증 또는 물상보증한 채무’(이하 “피상속인 보증채무”라 한다)로 상속개시일 현재 상속인 OOO의 무자력으로 구상권 행사가 불가능하므로 피상속인의 채무로 공제되어야 한다. 상속인 OOO의 법정상속지분은 513,162,781원이며, 이 법정상속지분 중에서 OOO의 사업용순채무 302,114,657원은 금융기관이 상속개시전에 근저당권을 설정하여 우선O제받을 채권으로 상속인들이 구상권을 행사할 수 없는 금액이므로 이를 공제한 211,048,OO4원만이 OOO의 순수한 상속재산이고, 피상속인 보증채무는 548,555,570원이므로, 그 차액 337,507,446원은 OOO에 대하여 구상권을 행사하여도 O제받을 수 없으므로 이를 채무로 공제하여야 한다.
(1) 상속개시 2년내 양도한 자산 및 사업용부채를 포함한 채무액 1,260,670,000원에 OO 사용처 및 이를 입증할 수 있는 증빙을 제시하지 못하므로 금융기관의 금융거래내용(지급이자)과 기계설비 자금등 객관적으로 확인되는 1,184,760,803원을 차감한 사용처가 불분명한 75,909,197원을 상속세법 제7조의2 규정에 의거 상속세 과세가액에 산입한 처분은 정당하다.
(2) OOOO는 폐업한 사실이 없을 뿐만 아니라 설령 퇴직한 일부 직원이 있더라도 종업원 현황 및 퇴직금 지급한 사실을 확인할 수 있는 장부 및 객관적인 증빙을 제시하지 못하므로 이를 부채로 공제하지 아니한 처분이 정당하다.
(3) 청구인은 청구외 OOO 명의의 채무 130,000,000원이 피상속인의 채무라고 주장하나, 청구인 주장을 입증하는 객관적인 증빙의 제시가 없으므로 부채로 공제하지 아니한 처분은 정당하다.
(4) 청구인은 이 건 상속세 신고시 1,702,538,000원을 금융채무로 신고하였으나, 이는 피상속인의 채무까지 포함하여 신고된 것으로 처분청은 피상속인이 주채무자인 채무 490,000,000원과 상속인 OOO와 공동사업자로 되어 있는 OOOO의 사업용채무 842,538,000원에서 사업용자산 238,308,685원을 차감한 순채무액 604,229,315원을 출자지분(50%)에 의하여 계산한 302,114,657원을 피상속인의 채무로 공제하였으며, 나머지 채무 910,423,343원 중에서 제3자 연대보증채무를 제외한 순수 피상속인 보증채무는 490,222,579원으로서 이는 상속인 OOO의 법정상속 지분 974,405,059원을 초과하지 아니하므로 피상속인의 채무로 인정하지 않은 것은 정당하다. 또한, 상속인이며 주채무자인 OOO는 피상속인과 공동으로 경영하던 사업을 청구인 OOO과 공동으로(각 지분 50%) 계속 사업을 영위하고 있고, 채무액의 대부분이 사업자금으로 운영되고 있음이 확인되므로 채무의 O제 불능 상태라고 볼 수 없음이 명백하다고 할 것인 바, 처분청이 피상속인 보증채무를 피상속인의 채무로 인정하지 않은 것은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 상속세법 제4조 제1항에서는 『피상속인이 국내에 주소를 둔 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각 호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다. 1. 공과금 2. 피상속인의 장례비용(장례비용이 500만원 미만인 경우에는 500만원으로 한다) 3. 채무(상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)』고 규정하고 있다. 위 제3호에서 규정하는 “채무”라 함은 명칭의 여하에 불구하고 상속개시 당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무로서 공과금 이외의 모든 부채를 말한다(같은 뜻, 상속세법기본통칙 17...4).
(2) 상속세법 제7조의2 제1항 및 제2항 제1호, 같은법시행령 제3조 제1항 단서의 규정을 모아보면, 상속개시일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상이거나 부담한 채무의 합계액이 1억원 이상인 경우로서, 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우에는 상속세과세가액에 산입하지 아니한다고 규정하고 있다.
(1) 청구인이 제출한 OO시 서구 O동 OOOO 대지 및 건물의 등기부등본, 담보품의해지서 및 처분청의 상속재산평가조서에 의하면, 채무자는 청구외 OOO이며 채권최고금액은 2억원이며 근저당권자는 주식회사 OO상호신용금고이며, 담보로는 아래의 표와 같이 피상속인 및 청구외 OOO 소유인 4건의 부동산을 제공하고 90.9.28 근저당이 설정되었다가, 위 OO시 서구 O동 OOOO 부동산은 94.6.30 상속인 OOO에게로 소유권이 이전된 후 94.10.24 청구외 OOO에게 양도되면서 같은 날짜에 위 근저당이 말소된 것으로 등재되어 있다. 쟁점채무의 공동담보내역 공동담보물 소유자 기준시가(원) OO시 서구 O동 OOOO 대지 218.6㎡ OOO 142,090,000 〃 OOOO, OO 건물 169.08㎡ OOO 1/2, OOO 1/2 18,091,320 〃 OOOO 대지 218.6㎡ OOO 142,090,000 〃 OOOO 건물 169.08㎡ OOO 1/2, OOO 1/2 18,091,320
(2) 청구인이 제출한 위 금고에서 발급한 부채잔액증명원에 의하면, 94.1.4 현재 청구외 OOO명의의 채무(이하 “쟁점채무”라 한다)는 130,000,000원이다.
(3) 상호신용금고법 제OO조 및 같은법시행령 제8조 제1항 제1호에서는 상호신용금고는 동일인에 대하여 자본금과 적립금 기타 잉여금의 합계액의 5/100를 초과하여 대출할 수 없도록 규정하고 있고, 위 금고에서 발급한 동일인 대출한도사실확인원, 90.6.30 위 금고 자기자본현황 및 OO시 대덕구 OO동 OOOO 대지의 등기부등본에 의하면, 위 금고는 90.5.30 피상속인 및 청구외 OOO 명의로 각각 채권최고금액 2억원씩 위 대출자 2인 소유인 위 OO동 OOOO 대지에 근저당을 설정하고 각각 130,000,000원씩 대출하였기에, 쟁점채무를 대출할 당시(90.9.28) 위 금고의 자기자본 2,650,255천원의 5/100인 132,5OO천원의 한도에 도달하여, 위 상호신용금고법의 동일인 대출한도 규정을 위배하지 아니하려고 담보제공 및 연대보증인은 피상속인 및 청구외 OOO으로, 채무자는 청구외 OOO으로 하여 쟁점채무를 대출받았다고 확인하고 있다.
(4) 위 금고에서 발급한 대출금상환사실확인원 및 청구외 OOO의 확인서에 의하면, 94.10.13 현재 쟁점채무의 잔액 114,262,280원을 쟁점부동산의 매수인인 청구외 OOO이 위 금고에 상환한 것으로 확인하고 있다.
(5) 위의 사실관계를 종합하여 보면, 쟁점채무 130,000,000원은 청구외 OOO의 채무가 아닌 것으로 인정된다. 그러나, 쟁점채무 대출시 제공된 공동담보물은 피상속인 이외에 청구외 OOO도 일부 소유권을 가지고 있고 쟁점채무 전액이 피상속인의 채무라고 인정할 만한 객관적인 증빙도 없다. 따라서 민법 제368조 제1항의 규정을 준용하여 쟁점채무를 기준시가로 평가한 공동담보물의 소유지분가액으로 배분하는 것이 합리적이라 할 것인바, 피상속인의 채무는 아래의 표에서 계산한 바와 같이 OO2,658,721원이므로 이를 피상속인의 채무로 인정하여 공제함이 타당하다고 판단된다. 쟁점채무의 피상속인 부담액 계산 <단위: 원> 공유자 소유지분가액의 배분 비율(%) 쟁점채무의 배분 피상속인 OOO 151,135,660 94.35 OO2,658,721 청구외 OOO 9,045,660 5.65 7,341,279 합계 160,181,320 100.00 130,000,000
(1) OOOO는 실질적으로 피상속인의 단독사업이므로, OOOO 운영에서 발생한 채무 1,2OO,538,000원 전액을 피상속인의 채무로 인정하여 공제해야 한다는 주장에 대하여 살펴보면, 첫째, OOOO의 사업자등록증등에 의하면, 상속인 OOO는 사업개시일인 69.7.15부터 88.8.2까지 단독 명의로 사업자등록하였으며, 88.8.3부터는 피상속인과 공동사업자로 사업자등록 정정하여 각 지분율을 50%로 하였고, 피상속인 사망 이후 94.2.5부터 폐업일인 95.3.31까지는 청구인 OOO과 공동사업자로 등록한 사실이 있다. 둘째, 상속인 OOO는 OOOO의 대표로서 다수의 채무를 부담한 사실이 있고, 처분청이 제시한 상속인 OOO의 소득 및 부동산 거래 전산자료에 의하면 상속인 OOO는 OOOO로부터 92년도에 88,141천원, 93년도에 251,515천원, 94년도에 33,001천원의 수입금액을 얻은 것으로 나타나고 있다. 위의 사실관계로 보아 상속인 OOO는 상속개시 당시 피상속인과 공동으로 OOOO를 실질적으로 운영하였다고 인정되므로, 위 채무 1,2OO,538,000원 전액을 피상속인의 채무로 인정하여 공제해야 한다는 청구인 주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(2) 다음, 상속재산을 협의분할한 후 상속인 OOO의 상속재산은 없고 또한 고유재산도 없는 바, 피상속인 보증채무 548,555,570원을 피상속인의 채무로 공제하여야 한다고 주장하나, 상속개시당시 피상속인의 채무 중 상속인을 주채무자로 하는 보증채무(피상속인 보증채무)가 있는 경우, 주채무자가 O제불능의 상태이고, 주채무자에게 구상권을 행사할 수 없는 때에는 주채무자인 상속인의 법정상속지분에 상당하는 상속재산가액을 초과하는 채무액을 상속세법 제4조 제1항의 규정에 의하여 상속재산가액에서 공제하는 것이므로(같은 뜻, 국세청예규 재삼 0OO54-490, 92.2.17) 청구인 주장은 받아들이기 어렵다.
(3) OOO의 법정상속지분은 513,162,781원이며, 이 법정상속지분 중에서 OOO의 사업용순채무 302,114,657원을 공제한 211,048,OO4원이 OOO의 순수한 상속재산이므로 피상속인 보증채무(548,555,570원)와의 차액 337,507,446원은 상속인들이 OOO에 대하여 구상권을 행사하여도 O제받을 수 없으므로 이를 채무로 공제하여야 한다는 주장에 대해서 살펴본다. ㉮ 먼저, 피상속인 보증채무를 계산하여 보면, 아래의 표에서 간략히 나타낸 바와 같이, 상속개시 당시의 금융채무의 잔액 1,662,230,000원에서, 주채무자가 피상속인인 채무 490,000,000원과 상속인 OOO와 공동사업자로 되어 있는 OOOO와 관련된 사업용채무 835,488,000원에서 사업용자산 238,308,685원을 공제한 사업용순채무액 597,179,315원을 출자지분율(50%)에 따라 배분한 298,589,657원을 피상속인의 사업용순채무로 공제하고, 피상속인 이외의 자가 연대보증한 [별지3]의 5, 6, 18번 채무잔액을 연대보증인들의 보증한도액의 비율에 따라 안분하여 계산한 제3자 연대보증인들의 보증채무액 346,170,333원을 공제하면, 그 금액은 527,470,010원이 된다. 피상속인 보증채무의 계산 <단위: 원> 처분청 결정 청구인 주장 심판소 결정
① 금융채무 총액 1,702,538,000 1,702,538,000 1,662,230,000
② 피상속인 채무 490,000,000 490,000,000 490,000,000
③ 피상속인의 사업용순채무 302,114,657 302,114,657 298,589,657
④ 제3자 연대보증채무 420,200,764 311,666,666 346,170,333
⑤ 피상속인 보증채무 (①-②-③-④) 490,222,579 548,555,570 *598,756,677 527,470,010 ※ 청구인이 인정한 제3자연대보증채무액으로부터 계산한 금액 ㉯ 다음, 상속인 OOO의 법정상속지분을 계산하면, 상속·증여재산가액 4,222,421,923원에서 피상속인의 채무로 인정한 1,236,081,710원과 상속세법시행령 제3조 제1항 단서의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입하지 아니한 75,909,197원과 상속개시전 91.5.23 청구인 OOO에게 증여한 증여재산가액 37,177,075원을 공제하고 남은 2,873,253,941원을 상속인 OOO의 법정상속지분으로 곱하면 아래의 표와 같이 663,058,601원이 된다. 상속인 OOO의 법정상속지분 계산 <단위: 원> 처분청 결정 청구인 주장 심판소 결정
① 상속·증여재산가액 4,222,421,923 4,222,421,923 4,222,421,923
② 채무공제액(㉮+㉯+㉰) ㉮임대보증금 ㉯피상속인 금융채무 ㉰제3자명의채무 중 인정액 1,779,715,841 324,833,332 1,340,670,229 114,2OO,280 1,236,081,710 324,833,332 788,589,657 OO2,658,721
③ 용도불명금액 75,909,197 75,909,197
④ 상속개시 2년내양도자산 109,OO9,000
• ⑤ 증여재산 33,962,500 37,177,075
⑥ 공제합계(②+③+④+⑤) 0 1,998,716,538 1,349,167,982
⑦ 순상속재산(①-⑥) 4,222,421,923 2,223,705,385 2,873,253,941
⑧ OOO 법정상속지분 (⑦×3/13) 974,405,059 513,162,781 663,058,601 ㉰ 위의 계산과 같이 상속인 OOO의 법정상속지분이 피상속인 보증채무 보다 더 크므로 상속인 OOO의 고유재산이 있는지 여부를 살펴볼 필요없이, 상속인 OOO의 법정상속지분을 초과하는 피상속인 보증채무를 피상속인의 채무로 인정하여 공제하여야 한다는 청구인 주장은 받아들이기 어렵다. ㉱ 또 청구인은 상속인 OOO의 법정상속지분 중에서 OOO의 사업용순채무(302,114,657원)를 공제한 금액이 OOO의 순상속재산이라고 주장하나, OOO의 사업용순채무를 법정상속지분에서 공제하게 되면 OOO에 대하여 행사할 구상권(피상속인 보증채무)도 동시에 공제되어야 하는 것이므로, 청구인 주장은 OOO의 사업용순채무에 대하여 이중 공제를 요구하는 것으로 타당하지 아니하다.
1. 상속재산가액(가+나+다)
2. 법 제4조 증여가산액 3,461,893,319 3,461,893,319
• -
• 4,185,244,848 3,987,224,482 OO2,114,169 75,909,197 37,177,075 △723,351,529 △525,331,163 △OO2,114,169 △75,909,197 △37,177,075 다툼없음 다툼없음 쟁점1 다툼없음
3. 법 제4조 공제(가+나+다)
(1) 임대보증금
(2) 금융채무 총액((가)+(나)) (가) 피상속인 채무 (나)피상속인 보증채무
① 피상속인 사업용순채무
② (제3자 연대보증채무)
③ (피상속인 보증채무) 2,395,547,751 72,176,420 5,000,000 2,318,371,331 340,833,332 1,702,538,000 490,000,000 1,2OO,538,000
• -
• 1,197,714,524 75,766,535 5,000,000 1,116,947,991 324,833,332 792,114,657 490,000,000
• 302,114,657 (420,200,764) (490,222,579) 1,197,833,227 △3,590,115 0 1,201,423,340 16,000,000 910,423,343 0 910,423,343 ∣ --⌏ 다툼없음 〃 다툼없음 쟁점4
4. 과세표준 216,345,568 2,264,707,399
5. 납부한(할)세액 34,442,202 952,701,219 918,259,010 [별지3] 상속개시일 현재 피상속인 관련채무 명세 <단위: 천원> 번호 채권자 대출금종류 주채무자 물상보증인 (연대보증인) 대출금잔액 (신고금액) 채무별 합계액 1 OO상호신용금고 부금대출 OOO 150,000 피상속인 채무 490,000 2 OO상호신용금고 부동산대출 〃 OOO 70,000 3 OO상호신용금고 〃 〃 〃 270,000 상속인 OOO 채무 331,692 (370,000) 4 OO은행OO지점 부동산저당대출 OOO OOO (OOO) 50,000 5 OO상호신용금고 신용부금 대출 〃 OOO (OOO외3) 33,130 (50,000) 6 OO상호신용금고 〃 〃 (OOO외1) 248,562 (270,000) 7 OO은행OO지점 기업운전 대출 OOO OOO (OOO) 30,000 사업용 채무 835,488 (842,538) 8 OO은행OO지점 기업운전 자금 〃 OOO 50,000 9 OO은행OO지점 기업운전 대출 〃 68,000 10 〃 〃 〃 〃 57,000 11 OOO은행OO 지점 OOO업 자금 〃 〃 15,000 OO 〃 〃 〃 〃 48,000 13 〃 〃 〃 〃 50,000 14 〃 〃 〃 〃 50,000 15 〃 〃 〃 〃 50,000 16 〃 기업시설 자금 〃 〃 15,000 17 〃 외화시설 자금 〃 〃 91,041 18 OO생명보험(주) 부동산담보 〃 OOO (OOO외2) 210,000 19 OOOO리스(주) 금융리스 〃 〃 101,447 (108,497) 합계 1,662,230 (1,702,538) 1,662,230 (1,702,538) ※()안의 금액은 처분청 조사금액과 일치하지 않는 경우의 청구인 신고금액임.