청구법인이 가공자산을 계상하였다 하여 해당금액을 익금에 산입하면서 그 금액중 일부가 사외에 유출되었다고 보아 대표이사에 대한 상여로 과세한 처분의 당부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구법인은 충청북도 음성군 대소면 OO리 O OOO에서 자동차부품(브레이크라이닝패드)을 제조하는 법인사업자이다. 처분청은 1994.4월 청구법인의 1993사업년도에 대한 법인세 등의 특별조사결과 청구법인이 1993.1.1～1993.6.30기간중에 청구외 OO실업(주)외 4개 거래처로부터 실물거래 없이 허위 세금계산서(공급가액 6,243,247,830원)를 받아 부가가치세 624,324,783원을 부당하게 공제·환급받은 사실을 적출하였고 그중 청구외 (주)OO실업·OOOO상사 및 OO실업(주)와의 거래분은 외상매입금, 미지급금 등으로 계상한 후 대부분을 대표자 가수금으로 처리하였다가 가수금 반제형식으로 인출한 것으로 확인하여 관련 거래금액 3,114,762,258원 및 동 부가가치세 311,476,225원의 합계 3,426,238,483원을 대표이사에게 상여처분하여 1994.12.22 청구법인에게 1993년도 귀속 법인원천분 갑종근로소득세 1,867,491,160원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1995.2.20 심사청구를 거쳐 1995.6.7 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 청구외 (주)OO실업·OOOO상사 및 OO실업(주)와의 거래분은 설사, 실제구입처와 세금계산서 발행자가 다르다 할지라도 한국감정원 충주지점의 감정평가서와 세무공무원의 압류조서에 의해 확인되는 바와 같이 기계류는 공장내에 설치되어 있고 원재료는 생산공정에 투입하였으나 불량품이 대량 발생하여 공장에 야적되어 있는 등 실물을 수반한 실제거래이었으므로 이를 가공자산으로 보고 일부 자금이 사외유출된 것으로 인정하여 대표자에 대한 인정상여로 소득처분하면서 청구법인에게 갑종근로소득세를 과세한 처분청의 당초처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 청구법인과 거래한 대부분의 업체는 개업후 2년내에 폐업하고 현재 행방불명 상태에 있는 점, 청구법인의 공장건물 등은 1992.1.23 준공을 필하였는데 준공후 10개월이 지난 후 청구외 OOOO상사로부터 건축자재를 매입한 점, 청구외 OO실업(주)는 청구법인과의 거래가 가공거래임을 인정한 점 등으로 보아 청구법인이 실물거래없이 세금계산서를 교부받아 가공자산으로 계상한 것으로 인정되므로 대표이사 상여처분하여 과세한 당초처분이 타당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건은 청구법인이 가공자산을 계상하였다 하여 해당금액을 익금에 산입하면서 그 금액중 일부가 사외에 유출되었다고 보아 대표이사에 대한 상여로 과세한 처분의 당부를 가리는데 그 쟁점이 있다.
• 나. 관련법령 1994.12.22 개정전 구 법인세법 제32조 제5항은 “제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다”고 규정하고 있고 같은법 시행령 제94조의 2 제1항은 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 상여, 배당, 기타소득, 기타 사외유출로 하되 그 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에 대한 상여로 처분하도록 규정하고 있는데 헌법재판소는 위 법인세법 제32조 제5항이 헌법에 위반된다고 위헌 결정(93헌바32, 1995.11.30)한 바 있다. 한편, 소득세법 제21조 제5항은 “근로소득의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다”고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제43조 본문은 “법 제21조 제5항에 규정하는 근로소득의 범위에는 다음 각호의 금액을 포함한다”고 규정하고 있으며, 그 제1호는 “기밀비(판공비를 포함한다. 이하같다)·교제비·직무별봉 기타 이와 유사한 명목으로 지급한 것으로서 사업을 위하여 사용된 것이 분명하지 아니한 급여”를 규정하고 있고, 소득세법 제142조는 “국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각호의 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 자는 이 절의 규정에 의하여 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다”고 규정하고 그 제4호는 “갑종에 속하는 근로소득금액”을 규정하고 있으며, 같은법 제143조는 “원천징수의무자는 원천징수한 소득세를 그 징수일이 속하는 달의 다음달 10일까지 대통령령이 정하는 바에 의하여 정부에 납부하여야 한다”고 규정하고 있다.
• 다. 대표자에 대한 상여로 과세한 처분의 당부

(1) 청구법인은 이 건 거래가 정상거래라는 주장을 하고 있는 바 이에 대하여 살펴보면, 첫째, 청구외 (주)OO실업은 자동차부품제조업체로서 1989.2.25 개업한 후 개업초기 약 3개월간 공장을 가동하여 주로 레미콘차량의 탱크로리 부분품을 생산한 적은 있으나 1993년도에는 실질적으로 종업원도 없었으며 생산활동을 한 바 없었다고 대표이사 OOO이 사실확인하고 있는 점, 둘째, 청구외 OOOO상사 OOO은 업종이 도·소매 스텐레스철판 및 강판 판매업인데 1992.3.1 개업한 후 그해 6.30까지 사업을 영위하다가 무단폐업하였을 뿐만 아니라 발행한 매출세금계산서를 관할세무서에 신고한 사실이 없는 점, 셋째, 청구외 OO실업(주)는 1993.9.27 청구법인과의 거래가 가공거래임을 사실확인하고 있는 점, 넷째, 청구법인은 청구외 OO기공으로부터 유압프레스 45대를 484,700,000원에 구입·설치하여 장부에 계상하고서도 동일한 기계를 청구외 (주)OO실업으로부터 2,050,000,000원에 구입한 양 허위 세금계산서를 수취한 후 동 세금계산서를 감정기초자료로 제출하여 한국감정원 충주지점으로부터 감정을 받아 실물거래임을 주장하고 있는 것으로 처분청조사에서 나타나고 있는 점 등, 위의 사실을 종합하여 볼 때, 청구법인은 1993년도에 실물거래없이 세금계산서를 교부받아 가공자산을 계상한 것으로 인정된다.

(2) 가공자산 계상액중 일부가 사외유출되었다고 보아 대표이사에 대한 상여로 과세한 처분의 당부에 대하여 살펴보면, 첫째, 이 건 과세시의 조사내용에 의하면, 가공거래액중 3,426,238,483원은 청구법인에서 외상매입금, 미지급금 등으로 계상한 후 대표자 가수금으로 처리하였다가 가수금 반제형식으로 대표자에게 자금을 사외유출한 것으로 되어있고 이에 대하여 청구법인은 실지거래이므로 자금이 사외유출되지 않았다는 주장을 하고 있으나 위에서 본 바와 같이 청구주장은 받아들여지지 않고 있다. 둘째, 처분청에서 당초 과세시에 적용한 법인세법 제32조 제5항은 전시와 같이 헌법재판소에서 위헌결정됨에 따라 그 효력을 상실하였으므로 과세처분의 근거법령이 될 수 없으나, 과세처분 불복청구에서 다투는 내용은 정당한 세액의 존부이므로 과세관청에서는 불복청구 기간중에는 당해 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 동일성이 유지되는 범위내에서 그 사유를 교환·변경할 수 있는 것이고 반드시 처분 당시의 처분 사유만을 주장할 수 있는 것은 아니라고 본다. 따라서 위 당초 과세근거법령에 의거한 소득처분과는 별도로 과세관청에서 대표이사에 대한 소득의 현실적 귀속 및 소득의 종류를 주장·입증하여 소득세법에 따라 그 법인으로부터 원천징수할 수 있다(같은뜻 대법원 97누447, 1997.10.24외 다수). 이 건의 경우 청구법인이 가공자산을 실지매입하였다고 하면서 가수금반제형식으로 처리하여 자금을 인출한 것은 동 인출자금이 자산의 구입에 사용된 것이 아니라 대표이사에게 귀속되었다고 볼만한 개연성이 충분히 있다고 하여야 할 것이다. 그러하다면 대표이사에게 귀속된 자금을 소득세법 제21조에 규정하는 근로소득으로 보고 동법 제142조 및 143조를 적용하여 원천징수의무자인 청구법인에게 근로소득세를 과세한 처분청의 당초처분이 타당한 것으로 판단된다.

• 라. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의거 주문과 같이 결정한다.