[요지] 원유대금과 단기외화차입금에 대한 지급이자와 연지급수입이자는 매입부대비용으로 처리되어야 하므로 이는 원천징수대상이 되지 아니하므로 처분청이 물품 인수한 날 기준으로 하여 일정기간 지난 후 기간에 상당하는 금액을 원천징수대상이 되는 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이라 판단됨
[요지] 원유대금과 단기외화차입금에 대한 지급이자와 연지급수입이자는 매입부대비용으로 처리되어야 하므로 이는 원천징수대상이 되지 아니하므로 처분청이 물품 인수한 날 기준으로 하여 일정기간 지난 후 기간에 상당하는 금액을 원천징수대상이 되는 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이라 판단됨
[주 문] OOO세무서장이 95.6.1 청구법인에게 결정고지한 원천징수 분 법인세(이자상당액) 90.1.1～90.12.31 사업연도분 899,613,680원의 부과처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분 개요 청구법인은 정유회사로서 외국으로부터 원유와 석유류제품을 수입하였다. 처분청은 청구법인이 ① 원유 또는 석유류제품을 수입시 수입화물선취보증서(이하 “L/G”라 한다)에 의하여 원유 또는 제품을 영수한 날로 부터 60일을 초과하여 선적서류를 영수한 경우 공급자에게 지급하는 금원과 ② 원유수입대금결제를 위하여 차입한 단기외화자금의 이자 및 ③ Usance L/C에 의해 석유류제품을 수입하고 선적서류와 같이 인수한 환어음을 공급자가 할인함으로써 부담한 할인이자는 외국법인의 국내원천소득에 해당된다고 보아 95.6.1 청구법인에게 90.1.1～90.12.31 사업연도분 법인세(원천세) 899,613,680원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 95.7.28 심사청구를 거쳐 95.11.22 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장의견
(1) 법인세법기본통칙 및 국세청예규에서 수입자재에 대한 유산스이자(Banker's 및 Shipper's 유산스이자)는 당해수입자재의 매입부대비로 한다고 한 것은 세법에 관한 해석이므로 여기서 말하는 유산스이자는 무역거래에서 일반적으로 인정되는 유산스거래의 이자라고 할 것인데도 세법과는 정책목적이 다른 OOO관리규정의 위반여부에 따라 과세여부를 판단하는 것은 부당하고 처분청은 OOO관리규정 제7-25조에 규정하고 있는 연지급수입기간의 개시시점을 L/G 발급일로 보았으나, 연지급수입은 일람불수입과 대응하는 개념으로서 그 개시시점이 일람불수입시에 공급자에게 대금을 결제하는 시점과 같이 선적서류가 은행을 통해 수입자에게 제시되는 시점에 수입대금을 결제할 의무가 발생하는 것이므로 연지급 수입기간의 개시시점은 선적서류의 도착일을 기준으로 하여야 하며, 이러한 거래방식은 무역업계에 일반화되어 통용되는 방식이고, 원유수입대금결제를 위하여 단기외화자금의 차입시 OOO관리규정 제10-39조의 규정에 의하여 OOO은행장의 인증을 받았을 뿐만 아니라 동 규정을 위반한 것으로 제재조치를 받은 사실이 없고, 93.1.1 이전에는 동 규정에서 L/G 사용에 대한 규정을 두고 있지 않아 규제대상이 아니었으므로 청구법인의 원유 또는 석유류제품의 수입대금 결제방법은 OOO관리규정을 위반한 것이 아니며 또한 국제금융시장에서 국제간 상품거래대금의 결제를 위한 금융에 대해서는 소득세를 과세하지 않는 것이 관행이고, 이를 전제로 이자율이 책정되는데도 만약 그 이자에 대하여 원천징수를 한다면 이자율 인상분이 국내수입자에게 전가될 뿐 아니라 현실적으로도 원천징수가 불가능하다. 그러한데도 청구법인의 원유와 석유류제품 수입대금결제 방법이 OOO관리규정을 위반한 것으로 보아 이 건 법인세(원천세)를 부과한 처분은 부당하다.
(2) 그리고, 법인세법기본통칙 및 국세청예규에서 Banker's 유산스이자와 Shipper's 유산스이자를 다같이 수입원자재의 매입부대비로 처리하도록 하고 있어 청구법인도 이에따라 처리하여 왔으며 이는 오랫동안 확립된 과세관행이고, 원유 또는 석유류제품의 수입거래의 실질내용이 달라진 것이 없는데도 세법의 새로운 해석에 의해 법인세(원천세)를 부과한 처분은 소급과세금지의 원칙에도 위배된다.
3. 심리 및 판단
(1) 법인세법 제55조 제1항 제1호에서 “국가·지방자치단체·거주자·내국법인·제56조에 규정하는 외국법인의 국내사업장 또는 소득세법 제135조 제1항 및 제3항에 규정하는 비거주자의 국내사업장으로부터 지급받는 소득세법 제17조 제1항에 규정하는 이자 및 기타의 대금의 이자와 신탁의 이익”을 국내원천소득으로 규정하고, 제59조 제1항(93.12.31 개정되기 이전의 것)에서 외국법인에게 위의 국내원천소득을 지급하는 자는 그 소득이 외국법인의 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득금액(국내사업장이 없는 외국법인에게 지급하는 금액을 포함)에 대한 법인세를 원천징수하여 정부에 납부하여야 한다고 규정하고 있다.
(2) 법인세법기본통칙 2-3-19…9에서 “원자재의 구입을 위하여 금융지원을 받았을 경우에 동자금에 대한 지급이자는 당해사업연도의 손금으로 본다. 다만, D/A 수입자재에 대한 이자 및 유산스이자는 당해수입자재의 매입부대비로 한다”고 하고 있으며, 국세청예규 법인 22601-1484(85.5.17)에서 “D/A 수입자재에 대한 이자, 유산스이자는 동 수입자재의 매입부대비로 계산하며 유산스이자는 Banker's, Shipper's Usance 이자가 모두 포함한다”고 하였고, 국세청예규 법인 22601-1745(92.8.12)에서는 “국내 정유회사가 원유를 수입하고 수입대금을 OOO관리규정 제14-41조에 의해 차입한 단기외화자금에 의하여 결제하는 경우, 동 차입금에 대한 지급이자는 법인세법 기본통칙 2-3-19…9 단서의 유산스이자 등에 준하여 당해수입원유의 매입부대비로 처리하는 것”이라고 하였다. 전시 법인세법기본통칙과 국세청예규는 청구법인이 수입한 원유와 석유류제품과 같은 원자재구입을 위한 D/A 수입자재의 이자, Usance 이자 및 단기외화차입금에 대한 지급이자를 세무회계상으로는 당해 수입원자재의 매입부대비로 처리하도록 하고 있는데 이는 기업회계측면에서는 이러한 지급이자가 금융비용으로서의 “이자”일지라도 세법적용에 있어서는 “이자”로 취급하지 아니하도록 한 것이다. 한편 위와 같이 청구법인이 수입한 원유 및 석유류제품과 같은 원자재의 수입대금 결제를 위한 일정기간(OOO관리법상의 기간임)이내의 단기외화차입금 및 Usance이자를 지급하는 자는 원천징수의무가 없다고 94.12.31 개정된 법인세법 시행령 제37조 및 법인세법시행규칙 제15조에서 명문화하고 있다.
(3) OOO관리규정 제7-24조 제1항 제2호에서 원유·경유·중유를 연지급수입 대상품목으로 규정하고, 제7-25조 제1항 제1호(92.8.OO 개정되기 이전에는 제9-11조 제1항 제1호, 이하 같다)에서 동 대상품목의 연지급수입기간을 60일로 규정하고 있으며, 제10-39조 제2호(92.8.OO 개정되기 이전에는 제14-41조 제1항, 이하같다)에서 “정유회사, 원유 또는 액화천연가스 수입업자가 원유 또는 액화천연가스의 일람불수입 대금결제를 위하여 제7-25조 제1항의 규정에 의한 연지급수입기간이내의 단기외화자금을 차입하는 경우에는 OOOO은행의 장의 인증을 받아야 한다”고 규정하고 있다.
① 원유는 일람불(at sight)수입방법에 의하여 수입하였으며, 화물이 도착하면 수입화물선취보증서(L/G)에 의하여 영수한 후 이날로부터 일정기간 후 선적서류를 영수하고, 그 수입대금은 외국은행으로 부터 단기외화자금을 차입하여 결제하고, 동 차입금은 차입일로부터 60일 후에 상환하였다.
② 석유류제품은 Usance L/C에 의하여 수입하였으며, 화물이 도착하면 L/G에 의하여 영수하고 이 날로부터 일정기간 후 선적서류를 영수하면서 그 시점에 인수은행을 통해 환어음을 인수하고 동 인수일로부터 연지급기간인 60일이 되는 만기일까지의 기간에 대한 할인료를 부담하였다. 인수은행은 어음소지인(석유류제품 수출자 또는 동인으로부터 어음을 인수한 외국은행)에게 환어음상의 금액을 결제한 후, 수입자는 동어음만기일에 환어음상의 대금을 인수은행에 상환하였다.
(1) 처분청은 청구법인의 원유와 석유류제품의 수입대금 결제방법이 OOO관리규정을 위반한 것이고 그 위반한 기간의 지급이자는 위 법인세법기본통칙과 국세청예규에서 당해 수입자재의 부대비로 처리하도록 한 유산스(Banker's, Shipper's Usance 포함)이자에 해당되지 않으므로 동 이자는 외국법인의 국내원천소득으로 원천징수대상이 된다고 하였음을 알 수 있다.
(2) OOO 관리규정과 무역관행에 의하면, 수입대금의 결제방법은 일람불과 연지급의 두가지 방법이 있고, 쟁점이 되는 “유산스”(Usance)는 연지급수입방법의 하나로 신용장을 사용하는 Usance L/C수입(Sight L/C와 대칭됨)에 있어서 사용되는 용어이다. 따라서 Usance L/C가 사용될 경우에만 OOO관리규정상의 연지급이 허용되며 일람불수입시에는 수입대금결제용으로 단기외화차입금이 허용되고 있어서 위의 두가지 금융방식은 동일 건의 수입에 있어서 병존할 수 없음이 명백하다. 또한 수입자의 대금지급시기는 관련은행으로부터 선적서류(B/L)가 제시될 때 확정되어, 일람불수입시는 그때 지급하고, 연지급수입시는 그때 환어음을 인수하여 만기시 지급하며, 위 2종의 수입금융의 이자기산일은 다같이 B/L 제시일(영수일)이므로 법인세법기본통칙과 국세청예규상의 “유산스이자”는 당연히 관련B/L의 영수일 이후 “연지급 기간분”의 금융에 따른 이자를 말하는 것으로 보아야 할 것이다.(94.12.31 개정 법인세법시행령 제37조 제2항 및 95.3.30 개정 동법 시행규칙 제15조 규정 참조)
(3) 청구법인과 외국에 소재한 원유수출자간의 원유수입에 따른 계약서, 신용장(L/C), 상업송장(Commercial Invoice) 등에 의하면 OO증권, 상업송장 등의 선적서류 제시일을 원유대금지급일(Due Date)로 하는 일람불(At Sight) 방식을 취하고 있다. 한편 청구법인과 외국에 소재한 석유류제품수출자간의 석유류제품수입과 관련한 계약서, 신용장, 상업송장 등에 의하면 석유류제품수출자는 선적서류영수일을 인수일로 하고 동 인수일로부터 일정기간이 지난 날을 지급일로 하는 환어음을 발행하는 연지급(Usance)방식에 의하고 있다. 위와 같이 수입대금의 결제시기, 방법등은 선적서류의 영수일을 기준으로 하지만 수입지에 물품이 도착한 경우에 수입자는 선적서류 영수일 이전에도 수입화물선취보증서 (L/G)에 의하여 수입품을 영수하는 것이 무역거래의 일반적인 관행이며 92.8.OO 개정된 OOO관리규정 제7-25조 제5항에서 L/G에 의한 수입이제도화 되어 연지급수입기간을 정하고 있다. 그러하다면 수입자가 L/G에 의하여 수입품을 영수하는 경우에도 수입대금의 지급시기와 방법 및 대금지급의 지연에 따른 이자의 발생등, 대금지급과 관련된 제반사항 L/G에 의한 수입품의 영수일이 아닌 선적서류영수일을 기준으로 하여야 할 것이다.
(4) 그런데 일람불(At Sight)방식에서는 선적일로부터 선적서류제시일인 원유대금지급일까지의 이자상당액이 가산되어 원유대금이 정해지는데 기업회계상으로나 세무회계상으로 동 이자상당액을 매매대금에서 분리하여 이자로서 별도로 취급하지 아니하고 원유대금에 포함시키고 있으므로 동 이자상당액에 대한 청구법인의 원천징수의무는 없다. 연지급(Usance) 방식에 의하여 수입하는 석유류제품에서도 선적시부터 수입자인 청구법인의 환어음인수일(선적서류영수일)까지의 기간에 대한 이자상당액를 포함하여 석유류제품의 가격이 정해지므로 전시 일람불 방식과 같은 논지에서 동 이자상당액에 대하여는 청구법인에게 원천징수의무는 있지 아니하다. 따라서 L/G에 의하여 수입품을 영수하는 경우에도 그 영수일로부터 선적서류 영수일까지의 이자상당액이 원유나 석유류제품대금에 포함되어 있으므로 동 이자상당액에 대한 청구법인의 원천징수의무는 없다고 할 것이다.
(5) 청구법인은 B/L 등 선적서류영수일에 해외공급자에게 원유 또는 석유류제품의 대금을 지급하면서 일람불방식에 의한 원유대금은 외국금융기관으로 부터 조달한 단기차입금으로 지급하고 석유류제품은 연지급의 방식에 의하여 해외 석유류제품 공급자가 발행한 환어음을 외국금융기관에서 할인하여 받은 대금으로 지급하고 있다. 그런데 원유수입대금 지급을 위한 단기외화차입금의 이자는 앞에서 본 바와같이 기업회계상으로는 금융비용으로서의 “이자”에 해당되며, 석유류제품의 대금을 지급하기 위하여 청구법인이 인수한 해외 석유류제품 공급자가 발행한 환어음을 외국금융기관에서 할인함에 따라 청구법인이 지급한 할인료 또한 기업회계상으로는 금융비용으로서의 “이자”에 해당된다 하겠다. 그러나 앞에서 본 바와 같이 법인세법기본통칙과 국세청의 예규는 원자재구입을 위해 차입한 단기외화차입금의 지급이자와 유산스이자를 “매입부대비용”으로 보도록 하고 있어 세법을 적용하는 세무회계에서는 기업회계에서와는 달리 취급하여 왔다. 또한 94.12.31 개정된 전시 법인세법시행령 제37조 제2항 및 동법시행규칙 제15조는 이와같은 단기외화차입금에 대한 “이자”와 연지급수입에 따른 “이자”를 원천징수대상 등에서 제외하도록 한 것은 법인세법기본통칙과 국세청예규에 의하여 기업회계상의 이자인 이들 단기외화차입금 지급이자와 연지급수입에 따른 이자(이건의 경우는 할인료임)를 원천징수대상 등에서 제외하여 운영하던 것을 명문화한 것이라고 보인다.
(6) 이와 같이 B/L 등 선적서류영수일에 지급한 “원유대금” 및 “석유류제품의 대금”과 그후 이들 대금을 지급하기 위하여 청구법인이 지급한 단기외화차입금에 대한 지급이자와 연지급수입이자는 세무회계상 원유대금 및 석유류제품대금의 “매입부대비용”으로 처리되어야 할 것이므로 이는 원천징수대상이 되지 아니한다. 그러하다면 처분청이, 청구법인이 L/G에 의하여 원유 또는 석유류제품을 인수하였으므로 물품을 인수한 날을 기준으로 하여 일정기간(예:60일)이 지난후의 기간에 상당하는 금액을 원천징수대상이 되는 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이라 하겠다.