[요지] 환지처분공고일로부터 1년이내에 양도하여 양도일 현재의 농지에 해당하며, 환지전 토지를 피상속인이 토지 소재지에 거주하면서 8년이상 자경한 사실이 인정된다 할 것이므로 양도소득세 비과세대상에 해당한다고 판단됨
[요지] 환지처분공고일로부터 1년이내에 양도하여 양도일 현재의 농지에 해당하며, 환지전 토지를 피상속인이 토지 소재지에 거주하면서 8년이상 자경한 사실이 인정된다 할 것이므로 양도소득세 비과세대상에 해당한다고 판단됨
[주 문]
1. OO세무서장이 1995.5.1 청구인들에게 결정고지한 1989년 도 귀속분 양도소득세 63,239,700원 및 동 방위세 12,647,940 원의 부과처분은 양도토지중 61.7㎡에 대하여는 소득세법 제5 조 제6호 (라)목(법률 제4019호, 1988.12.26)에 규정한 비과세 규정을 적용하여 그 세액을 경정한다.
2. 나머지 청구는 기각한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인 OOO외 7인(청구인명단 별첨, 이하 “청구인들”이라 한다)은 청구외 OOO(1990.3.17 사망, 이하 “피상속인”이라 한다)의 재산상속인으로 피상속인은 서울특별시 강남구 OO동 OOOOO 답 99㎡(이하 “종전①토지”라 한다)와 같은곳 OOOOO 대지 213㎡(이하 “종전②토지”라 하고, 종전①②토지를 “종전토지”라 한다)를 1977.1.1 취득(의제취득일)하여 “OO토지구획정리사업”에 의하여 1983.9.24 환지예정지지정(서울시공고 제533호)을 받고 1988.12.22 같은곳 OOOOOOO 대지 194.6㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)로 환지처분(서울시공고 제992호)을 받은 후 1989.6.2 청구외 OOO에게 양도하고 자산양도차익예정신고나 양도소득세 과세표준확정신고를 하지 아니하였다. 처분청은 피상속인이 생전에 양도한 쟁점토지에 대하여 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하고 1989년도 귀속분 양도소득세 63,239,700원 및 동 방위세 12,647,940원을 결정하여 국세기본법 제24조의 규정에 의거 1995.5.1 상속인인 청구인들에게 납부고지 하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1995.6.29 심사청구를 거쳐 1995.10.17 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 피상속인은 종전①토지를 1965.3.10 취득(소유권보존)한 이래로 토지소재지에 거주하면서 8년이상 경작하여 왔으나 1988.12.22 토지구획정리사업에 따른 환지처분으로 더이상 경작을 할 수 없게 되어 부득이 환지처분된 쟁점토지를 양도하였는 바, 쟁점토지 중 종전①토지에 상당하는 61.7㎡(194.6㎡×99/312)에 대하여는 8년이상 자경한 농지이므로 양도소득세를 비과세함이 타당하고,
(2) 종전②토지는 피상속인이 1978.2.27부터 토지구획정리사업으로 인한 건물의 철거(1986.4.12)시까지 3년이상 소유하며 거주하던 농가주택의 부수토지이므로 이에 기하여 환지를 받은 쟁점토지 중 종전②토지에 상당하는 132.9㎡(194.6㎡×213/312)에 대하여는 1세대1주택의 부수토지로 보아 비과세 되어야 함에도 불구하고 처분청이 양도소득세를 과세한 처분은 부당하니 취소되어야 한다.
(1) 청구인은 종전①토지가 피상속인이 8년이상 자경한 농지이므로 이에 기하여 환지를 받은 쟁점토지의 일부에 대하여 비과세하여야 한다고 주장하고 있으나, 종전①토지는 1989.4.10 환지가 확정되기 1년전에 이미 환지예정지로 지정(1982.4.24 토지개발공사의 대위등기가 된 사실로 볼 때 대위등기일 이전에 환기예정지의 지정이 있은 것으로 보여짐)되어 비록 8년이상 자경한 농지라 하더라도 양도소득세 비과세 대상이 될 수 없으며,
(2) 청구인은 종전②토지는 피상속인이 3년이상 거주한 농가주택의 부수토지이므로 이에 기하여 환지받은 쟁점토지의 일부에 대하여도 비과세되어야 한다고 주장하고 있으나, 피상속인의 주민등록표에 의하면 피상속인은 1978.2.27 이후 종전②토지 소재지(서울특별시 강남구 OO동 OOOOO)에 전입하여 거주한 사실이 없음이 확인되고 있고, 더구나 종전②토지상에 있던 주택은 피상속인이 1985.12.24 서울특별시와 철거계약을 맺고 1986.4.12 철거되어 환지처분전에 이미 나대지 상태이었으므로 이는 1세대1주택의 부수토지에 해당되지 아니하므로 이 또한 양도소득세 비과세대상이 될 수 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 종전①토지가 8년이상 자경농지로서 쟁점토지 중 61.7㎡ 양도소득세 비과세대상인지(쟁점1)와
(2) 종전②토지가 1세대1주택의 부수토지로서 쟁점토지 중 132.9㎡가 양도소득세 비과세대상인지(쟁점2)의 여부에 다툼이 있다.
(1) 쟁점토지 양도당시 시행된 소득세법 제5조 제6호 (라)목(법률 제4019호, 1988.12.26)에 의하면 “양도할때까지 8년이상 계속하여 자기가 경작한 토지로서 농지세의 과세대상(비과세·감면과 소액부징수의 경우를 포함한다)이 되는 토지 중 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득”에 대하여는 소득세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있고, 같은법시행령 제14조 제3항(대통령령 제12564호, 1988.12.31)에는 『법 제5조 제6호 (라)에서 “대통령령이 정하는 토지”라 함은 취득한 때로부터 양도할 때까지의 사이에 8년이상 자기가 경작한 사실이 있는 양도일 현재의 농지(제1항에 규정하는 환지에 의하여 농지에 해당하지 아니하게 되는 경우에 환지처분공고일로부터 1년이내에 양도하는 토지를 포함한다)로서 다음 각호의 1에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다. 다만, 상속받은 농지에 대한 경작기간의 계산은 피상속인이 취득하여 경작한 때로부터 기산한다.
1. 양도일 현재 도시계획법 제17조에 규정하는 주거지역·상업지역 및 공업지역내의 농지로서 이들 지역에 편입된 날로 부터 1년이 지난 농지
2. 환지처분 이전에 환지예정지의 지정이 있는 경우의 그 환지예정지지정일로부터 1년이 지난 농지』라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 부칙(대통령령 제12564호, 1988.12.31) 제1조에서 『이 영은 1989년 1월 1일부터 시행한다』고 규정하고, 제3조 제1항에는 『제14조 제3항 제1호, 동조 제4항 및 제7항 본문의 개정규정은 1990년1월1일 이후 최초로 양도하는 분부터 적용한다』고 하고 있고, 같은조 제2항에서 『제14조 제3항 본문,(이하 생략)의 개정규정은 이 영 시행후 최초로 양도하는 분부터 적용한다』라고 규정하고 있으며, 같은조 제3항에서 『제14조 제3항 제2호의 개정규정은 이 영 시행후 최초로 환지예정지 지정을 받아 양도하는 분부터 적용한다』고 규정하고 있다. 같은법시행규칙 제5조 제1항(재무부령 제1233호, 1977.2.23)에는 『령 제14조 제3항·제4항 및 제7항에서 “농지”라 함은 전·답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실제로 경작에 사용되는 토지를 말하며, 농지경영에 직접 필요한 농막·퇴비사·양수장·지소·농도·수로등을 포함한다.』라고 규정하고 있다.
(2) 쟁점토지의 등기부등본과 송파구청장 발행 환지처분(확정)증명원에 의하면 종전①토지는 피상속인이 1965.3.10 취득(소유권보존)할 당시 답 2,836㎡(858평)이었던 것이 1981.6.8 및 1982.4.24 대한주택공사 및 한국토지개발공사에 분할 양도되어 답 99㎡로 되었다가 종전②토지(대지 213㎡)와 함께 1988.12.22 쟁점토지로 환지처분을 받은 후 1989.6.2 청구외 OOO에게 양도하였으며, 토지대장등 관련 공부상 환지전 종전①토지의 지목은 답(沓)으로 되어 있다.
(3) 청구인은 피상속인이 종전①토지를 토지 소재지에 거주하면서 8년이상 자경하였으므로 쟁점토지 중 종전①토지의 환지면적에 해당하는 61.7㎡의 양도에 대하여는 비과세하여야 한다고 주장하며 관련증빙자료를 제시하고 있는 바, 송파구청장 보존 농지세대장에 의하면 피상속인은 1976년-1978년도 농지세납세의무자로 등재되어 있으나 과세 및 납세사실은 기재되어 있지 않고 또다른 농지세대장(과세년도가 표시되어 있지 않음)에 의하면 피상속인은 7,532리터의 과세수확량에 산출세량은 없는(과세미달) 것으로 표시되어 있으며, 종전①토지 답858평에 대한 농지소표가 작성된 사실이 있는점 등으로 보아 종전①토지는 토지구획정리사업에 의하여 토지의 형질이 변경되기 전까지는 농지였다는 사실이 인정된다 하겠으며,
(4) 종전①토지의 등기부등본 및 토지대장에 의하면 토지소유자인 피상속인의 주소지는 종전①토지를 취득한 1965.3.10부터 서울특별시 강남구 OO동 OOOOO로 되어 있고, 동인의 호적등본에 의하면 본적 또한 같은 곳으로 되어 있으며, 동인의 주민등록표에 의하면 동인은 1978.2.27 이후 계속 동 지역에 거주하여 왔고, 동인이 농지세 납세대상자로 확인되고 있으며, 그리고 종전토지 소재지 인근주민 2명이 동인이 종전①토지를 취득시부터 경작하였다는 사실을 확인하고 있는점 등으로 보아 피상속인이 종전토지 소재지에 장기간 거주하면서 종전①토지를 경작한 사실이 인정된다 하겠다.
(5) 소득세법시행령 제14조 제3항 본문의 규정에 “환지에 의하여 농지에 해당하지 아니하게 되는 경우에 환지처분공고일로부터 1년이내에 양도하는 토지”도 양도일 현재의 농지로 보도록 규정하고 있으므로 1988.12.22 환지처분 공고(서울시공고 제992호)되고 그로부터 1년 이내인 1989.6.2 양도한 이 건 쟁점토지는 양도일 현재의 농지에 해당한다 할 것이고, 1988.12.31 개정으로 신설된 같은항 제1호 및 제2호의 규정은 1983.9.24 환지예정지지정(서울시공고 제533호)되고 1989.6.2 양도한 이건에 대하여는 같은령 부칙 제3조의 규정에 의거 적용되지 않는다 할 것이다.
(6) 이상을 종합하여 볼 때, 쟁점토지 중 종전①토지에 기하여 환지된 61.7㎡는 양도당시 농지가 아니라 하더라도 환지에 의하여 농지에 해당하지 아니하게 된 토지로서 환지처분공고일로부터 1년이내에 양도하여 양도일 현재의 농지에 해당하며, 환지전 종전①토지를 피상속인이 토지 소재지에 거주하면서 8년이상 자경한 사실이 인정된다 할 것이므로 소득세법시행령 제14조 제3항 본문의 규정에 의거 양도소득세 비과세대상에 해당한다고 판단된다.
(1) 소득세법 제5조 제6호 (자)목에 의하면 “대통령령이 정하는 1세대1주택과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득”에 대하여는 소득세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제15조 제1항에서는 『법 제5조 제6호 (자)에서 “1세대1주택”이라 함은 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 국내에 1개의 주택을 소유하고 3년이상 거주하는 것으로 한다. 다만, (생략)』라고 규정하고 있다.
(2) 피상속인이 종전②토지를 1979.4.7 취득하여 1988.12.22 쟁점토지로 환지를 받은 후 1989.6.2 양도하기까지 10년이상 보유하였음이 토지대장등본 및 등기부등본에 의하여 확인되고 있고, 청구인이 제시한 서울특별시 강남구 OO동 OOOOO(종전②토지)에 소재한 주택건물(이하 “쟁점주택”이라 한다)의 건축물관리대장에 의하면 피상속인 소유의 쟁점주택은 목조초가 25평으로서 당초의 소재지번은 OO동 OOOOO였으나 1974.12.10 신고에 의하여 OO동 OOOOO로 변경하였다가 1975.2.28 지번변경을 취소한 후 1982.9.23 다시 OO동 OOOOO로 변경되었으며, 쟁점주택은 OO토지구획정리사업지구내 지장물철거로 1986.4.12 멸실된 사실이 확인되고 있다.
(3) 피상속인의 주민등록표에 의하면 동인은 1978.2.27 이후 OO동 OOOOO에서 거주한 사실은 있으나 OO동 OOOOO에서 거주한 사실은 나타나지 않고 있고 호적등본과 등기부등본등 관련서류에도 OO동 OOOOO 거주사실은 나타나지 않고 있어 동인이 쟁점주택 소재지인 OO동 OOOOO에서 거주하였다는 청구주장은 확인되지 않는다 할 것이며, 국세청의 부동산 전산자료에 의하면 피상속인은 종전②토지상의 쟁점주택 이외에도 OO동 OOOOOOO 소재 단독주택(1987년도 신축, 대지 39.32㎡, 건물 62.98㎡)을 1988.2.4 양도하였고 같은곳 OOOOOOO 소재 단독주택(신축년도 불명, 대지 39.32㎡, 건물 62.97㎡)을 1987.12.29 양도한 것으로 확인되고 있어 쟁점주택 멸실(1986.4.12)당시 동인은 이미 3주택을 소유하고 있었던 것으로 인정된다.
(4) 그렇다면 1986.4.12 멸실된 쟁점주택은 그 건축물관리대장의 기록에 의하면 3차에 걸쳐 소재지번이 변경되어 종전②토지(OO동 OOOOO)상에 있었는지가 불분명하고, 설사 쟁점주택이 종전②토지상에 있었다 하더라도 피상속인이 동 지번에 거주한 사실이 확인되지 않고 있으며, 쟁점주택 멸실당시 동인은 다른 2주택을 소유한 사실이 전산자료에 의하여 확인되고 있어 쟁점주택은 양도소득세 비과세대상인 1세대1주택에 해당되지 않는다 하겠고 따라서 종전②토지에 기하여 환지된 쟁점토지 중 132.9㎡는 양도소득세 비과세 대상이 될 수 없다 할 것이므로 이에 대하여 양도소득세를 과세한 당초처분은 잘못이 없다고 판단된다.