[요지] 부가가치세의 과세표준을 추계결정함에 있어, 당해추계방법은 업종별매매총이익률보다는 상대적으로 낮은 전국 평균 부가가치율을 적용함이 타당함.
[요지] 부가가치세의 과세표준을 추계결정함에 있어, 당해추계방법은 업종별매매총이익률보다는 상대적으로 낮은 전국 평균 부가가치율을 적용함이 타당함.
[주 문]
1. OO세무서장이 95.4.2 결정·고지한 94년 제1기분 부가가치세 7,208,400원, 제2기분 부가가치세 7,208,400원 및 95.5.12 결정·고지한 93년 제1기분 부가가치세 6,867,410원, 제2기분 부가가치세 6,867,410원, 합계 28,151,620원의 과세처분은, 94.6월 국세청장이 업종별로 정한 전국평균 부가가치율(시계 15.6%, 귀금속 28.2%)에 의하여 위 각 과세기간의 과세표준과 세액을 추계경정하고,
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요 청구인은 서울특별시 서초구 OO동 OOOO OOOO에서 OOO(이하 “OO사업장”이라 한다)라는 상호로 청구외 주식회사 OOO로부터 공급받은 시계, 귀금속, 악세사리등을 소매하는 사업을 영위하는 사업자로 93년 제1기분～94년 제2기분 부가가치세를 신고납부함에 있어서 93년 제1기분 102,621,547원, 제2기분 195,644,546원, 94년 제1기분 150,600,128원, 제2기분 147,691,091원을 과세표준으로 신고하고 이에 대응하는 부가가치세액을 납부하였다. 처분청은 OO사업장의 93년 제1기 ～ 94년 제2기 과세기간에 대한 부가가치세 조사시에 주식회사 OOO가 청구인을 포함한 각 대리점에 공급하는 상품의 “마진율이 위 과세기간중 30～40%이었다”는 내용의 확인서를 징취한 후, 동 마진율에 의하여 청구인이 공급한 상품중 일부 할인기간 판매상품을 제외하고 위 과세기간중의 공급가액을 재계산하여 청구인이 위 과세기간중 239,573,406원(1993년 제1기분 59,716,635원, 제2기분 59,716,635원, 1994년 제1기분 60,070,068원, 제2기분 60,070,068원)을 매출누락한 것으로 계산하고, 95.4.2에94년 제1기분 부가가치세 7,208,400원, 제2기분 부가가치세 7,208,400원 합계 14,416,800원을, 95.5.12에 93년 제1기분 부가가치세 6,867,410원, 제2기분 부가가치세 6,867,410원 합계 13,734,820원을 각각 결정·고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 95.5.18. 심사청구를 거쳐 95.9.15 심판청구를 하였다.
2. 청구인 주장 및 국세청장 의견
(1) 주 청구 부가가치세의 과세표준과 납부세액을 경정하는 경우에는 세금계산서, 장부 기타의 증빙을 근거로 하여야 할 것인 바, 청구인은 상품의 소매와 관련하여 일별로 매 판매건에 대한 금전등록기 세금계산서를 발행하고 그에 따른 수입금액을 장부에 모두 기장하여 왔으므로, 처분청은 청구인이 비치·기장한 장부·증빙을 근거로 부과처분을 하였어야 함에도 불구하고 위 장부·증빙은 전혀 조사함이 없이 현실과 동떨어진 마진율이라는 수치를 적용하여 93년 제1기～94년 제2기 과세기간에 대한 부가가치세 과세표준을 경정한 것은 위법 부당하다.
(2) 예비적 청구 한편 청구인이 비치·기장한 장부증빙에 의하여 부가가치세 조사가 불가능하다고 할 경우라면, 그 과세표준의 추계방법은 법령에 규정된 합리적인 기준에 의하여야 할 것이므로, 처분청은 이 건 추계경정함에 있어서는 추계경정방법에 관하여 규정한 부가가치세법시행령 제9조 제1항에 열거된 기준중 가장 적당하다고 인정되는 기준에 의하였어야 할 것이다. 처분청은 주식회사 OOO의 대표이사로부터 주식회사 OOO가 청구인등의 대리점에 공급하는 물품의 마진율이 30～40%라는 내용의 확인서를 징취하고, 동 마진율에 의거 매출액을 재계산하고 위 마진율이라는 것이 할인기간 판매상품 이외에는 전액 청구인에게 매출이익으로 귀속되었을 것으로 추정하였는 바, 위 마진율 상당의 공급가액이 전액 수입으로 귀속되기 위하여는 청구인이 주식회사 OOO로부터 공급받은 물품은 첫째, 할인기간판매상품 이외의 모든 상품이 예외없이 정찰가격으로 판매되었어야 하고, 둘째, 판매과정에서 발생되는 상품의 파손이나 분실, 도난 기타의 감모요인이 전혀 없어야만 가능하다 할 것이다. 그러나 악세사리등을 소매점에서 정찰가격대로 물건을 판매하는 경우는 사실상 존재하지 않으며, 상품판매를 위한 가격할인, 선물제공 등으로 인하여 청구인이 실질적으로 취할 수 있는 마진율은 정찰가격에 적용된 마진율의 절반정도도 되지 않는 실정이고, 또한 판매과정에서 발생하는 물품의 분실등으로 인하여 마진율은 더욱 낮아질 수 밖에 없으므로, 청구인에게 귀속되는 소매상품(할인기간 판매상품 제외)의 마진율이 30～40%에 해당하는 것으로 보아, 다시 말하여 청구인이 할인기간 이외에는 모든 상품을 단 1%의 차이도 없이 전부 정찰가격으로 판매한 것으로 보고 과세한 이 건 처분은 위법·부당하다. 한편, 국세청장이 이건 추계기준으로 내세우고 있는 매매총이익율을 시계의 경우 32.9%이고 귀금속의 경우 44.9%이나, 부가가치세법시행령 제69조 제1항 제4호 마목에서는 “부가가치율”을 부가가치세 과세표준 추계경정방법의 하나로 규정하고 있고, 국세청장이 1994.6. 제정한 업종별, 지방청별 부가율 및 신장율에 의하면 시계의 전국 평균부가가치율은 15.6%이고 귀금속의 전국평균부가가치율은 28.2%로서 위 “매매총이익율”보다는 훨씬 낮은 수치로 나타나고 있어 위 부가가치율에 비추어 볼 때 위 매매총이익율은 비합리적이라 할 것이므로, 설사 OO사업장의 부가가치세 과세표준을 추계경정한다고 할지라도 부가가치율 기준에 의하는 것은 별론으로 하고 위 매매총이익율이라는 수치를 이 건 추계경정기준으로 선택하고 이를 이유로 청구인의 주장을 배척하는 것은 위법·부당하다.
(1) 주청구에 대하여 처분청의 조사내용을 보면, 청구인의 93년도중 매출원가는 256,718,509원(기초상품 207,441,991원＋당기매입 226,869,136원-기말재고 177,592,618원)이고 신고한 부가가치세 과세표준은 298,266,093원이며, 94년도중 매출원가는293,447,341원(기초상품 177,592,618원+당기매입 268,484,537원-152,629,814원)이고, 신고한 부가가치세 과세표준은 298,291,219원이며, 93년도의 매매총이익율은 13.9%이고, 94년도의 매매총이익율은 1.6%임을 알 수 있다. 한편, 청구인에게 상품을 공급하는 주식회사 OOO(대표 OOO)는 93년과 94년도중 각 대리점에 시계와 악세사리는 35～40%, 금제품은 30%의 마진으로 공급하였고, 위 마진율은 각 대리점의 사정에 따라 줄어들 수도 있는 것으로 확인하였다. 위 사실관계로 볼 때, 주식회사 OOO가 청구인에게 공급한 마진율은 30～40%인데 청구인이 신고한 매매총이익율은 1.6～13.9%이어서 현저한 차이가 있으므로 이건은 부가가치세법 제21조 제2항 제2호에 규정한 법소정의 추계사유(시가등에 비추어 허위임이 명백한 때)에 해당된다.
(2) 예비적청구에 대하여 처분청은 부가가치세법 시행령 제69조 제1항 제5호의 규정에 의한 방법으로 OO사업장의 93년 제1기～94년 제2기 과세기간에 대한 부가가치세를 경정하였다는 의견이나, 거래처인 주식회사 OOO가 확인한 마진율을 OO사업장의 매매총이익율 등으로 보기는 어렵다 할 것이므로 이 부분 처분청의 결정내용은 부당한 것으로 인정된다. 한편 국세청장이 94.6월 제정하여 현재까지 시행되고 있는 업종별 매매총이익율표에 의하면 소매업자의 시계 매매총익율은 32.9%이고 귀금속은 44.9%로서 동 매매총이익율에 의하여 매출액을 산출할 경우 93년분 매출액은 423,572,518원(귀금속 229,369,366원, 시계 194,203,152원), 94년분은 484,224,082원(귀금속 262,225,156원 시계 221,998,926원)으로서 당초 처분청의 결정과세표준을 초과한다. 따라서 위 사실관계를 종합해 볼 때, 이부분 처분청의 추계결정방법에 잘못이 인정되나 달리 결정할 경우 청구인에게 불이익하게 되므로 국세기본법 제79조의 불이익변경 금지의 원칙에 의하여 청구주장을 받아 들이기는 어렵다.
3. 심리 및 판단
(1) 주청구 청구인이 세금계산서, 장부 기타의 증빙자료를 기장, 비치하였으나 신고한 매매총이익율이 거래상대방(공급자)이 확인한 마진율(정산판매할 경우, 그 정도의 이익율이 가능하다고 확인한 이익율임)보다 현저히 낮다는 등의 이유로 추계경정함이 타당한지 여부 즉, 이 경우 추계경정 요건에 해당되는지 여부를 가리는데 있다.
(2) 예비적 청구 추계경정요건에 해당할 경우 위 마진율에 의하여 과세표준과 세액을 추계경정함이 타당한지 여부를 가리는데 있다.
(1) 관계법령 부가가치세법 제21조[경정] 제1항은 『정부는 사업자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에 한하여 그 과세기간에 대한 부가가치세액의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 조사에 의하여 경정한다.
1. 확정신고를 하지 아니한 때
2. 확정신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때
3. 확정신고에 있어서 세금계산서의 전부 또는 일부의 제출이 없는 때
4. 제1항 내지 제3항 이외에 대통령령이 정하는 사유로 인하여 부가가치세액을 포탈할 우려가 있는 때』라고 규정하고 있고, 동조 제2항은 『정부는 제1항의 규정에 의하여 각 과세기간에 대한 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 경정하는 경우에는 세금계산서·장부 기타의 증빙을 근거로 하여 경정하여야 한다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 추계경정할 수 있다.
1. 과세표준을 계산함에 있어서 필요한 세금계산서·장부 기타의 증빙이 없거나 그 중요한 부분이 미비한 때
2. 세금계산서·장부 기타의 증빙의 내용이 시설규모·종업원수와 원자재·상품·제품 또는 각종 요금의 시가에 비추어 허위임이 명백한 때
3. 세금계산서·장부 기타의 증빙의 내용이 원자재사용량·동력사용량 기타의 조업상황에 비추어 허위임이 명백한 때』라고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 ㉮ 앞서 본 부가가치세법 제21조 각 항의 규정을 모아보면 정부가 각 과세기간에 대한 부가가치세 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 경정하는 경우에는 원칙적으로 세금계산서·장부 또는 기타의 증빙을 근거로 하여 경정하여야 할 것이나, 위 법 제21조 제2항에서 규정하는 추계결정요건에 해당될 경우에는 추계경정하여야 할 것으로 해석된다. ㉯ 처분청의 과세기록에 의하면, 처분청은 OO사업장의 93년 제1기～94년 제2기 과세기간동안의 평균부가가치율이 △1.3%로서 동일업종 평균 부가가치율 15.6%보다 현저히 낮다는 이유로 조사대상자로 선정하고, 공급자인 주식회사 OOO의 대표자로부터 동 회사가 청구인등의 소매자업에게 공급하는 상품의 소매업 마진율이 30～40%에 달한다는 내용의 확인서를 징취한 후, 청구인이 신고한 매매총이익율(93년도분:13.9%, 94년도분 1.6%)이 동 마진율과 현저한 차이가 있으므로 이는 부가가치세법 제21조 제2항 제2호에서 규정하는 추계경정사유에 해당된다고 보아 OO사업장의 93년 1기 ～ 94년 2기 부가가치세 과세표준과 납부세액을 추계경정하였음을 알 수 있다. 한편, 청구인이 신고한 OO사업장의 93년 제1기～94년 제2기 과세기간 동안의 부가가치율은 △1.3%이고, 개업일(90.12.1)로부터 폐업일(95.10.31)까지의 부가가치율은 3.2%로 나타나고 있다. ㉰ 청구인은 이 건 OO사업장의 93년 제1기 ～ 94년 제2기 과세기간동안의 부가가치세 과세표준과 세액을 추계경정함은 부당하다는 주장이나, 시계등의 소매업은 특별한 사정이 없는 한 정상사업자의 경우 어느 특정과세기간동안에는 고정자산의 매입, 재고품과다 등의 사유로 다른 동일업종의 사업장에 비하여 부가가치율이 현저하게 낮을 수도 있으나 여러 과세기간을 비교할 경우 다른 사업장과 비슷하게 되는 것이 보통임에도, 이건 OO사업장은 위 과세기간동안의 부가가치율이 △1.3%로 현저히 낮을 뿐더러 사업개시일(90.12.1)부터 폐업일(95.10.31)까지의 전 과세기간에 대한 부가가치율도 3.2%로써 이는 전국평균 부가가치율 15.6%보다 현저히 낮음에도 청구인은 이에 대한 납득할 만한 소명자료나 구체적인 입증자료를 제출하지 못하고 있는 점, 청구인에게 상품을 공급하는 주식회사 OOO는 청구인과 같은 소매업자가 자신으로부터 공급받은 상품을 정상판매할 경우 그 마진율이 약30～40%가 될 것이라고 확인하였고, 94년 6월 국세청장이 제정하여 시행되고 있는 업종별 매매총이익율표에 의하면 소매업자의 시계 매매총이익율은 32.9%이고, 귀금속은 44.9%로 되어 있는 점 등에 비추어 볼 때, 청구인이 비치·기장한 매출관련 장부 및 증빙은 그 중요한 부분이 미비 또는 허위라고 볼 수 밖에 없다 할 것이다. ㉱ 그렇다면, 위 OO사업장의 부가가치세 과세표준과 세액은 추계경정할 수 밖에 없다 할 것이어서 이에 대한 청구인의 주장은 이유없다고 판단된다.
(1) 관계법령 부가가치세법 시행령 제69조 [추계경정방법] 제1항은 『법 제21조 제2항 단서에 규정하는 추계경정은 다음 각호에 게기하는 방법중 가장 적당하다고 인정되는 방법에 의한다.
1. 기장이 정당하다고 인정되고 신고가 성실하여 법 제21조 제1항의 규정에 의한 경정을 받지 아니한 동일업황의 다른 동업자와의 권형에 의하여 계산하는 방법
2. 국세청장이 업종별로 투입원자료에 대하여 조사한 생산수율이 있는 때에는 이를 적용하여 계산한 생산량에 그 과세기간중에 공급한 수량의 시가를 적용하여 계산하는 방법
3. 국세청장이 업종별로 생산성에 대하여 조사한 영업효율이 있는 때에는 이를 적용하여 계산하는 방법
4. 국세청장 또는 소관지방국세청장이 업종별로 정한 다음의 기준중의 하나에 의하여 계산하는 방법
5. 추계경정대상사업자에 대하여 제2호 내지 제4호의 비율을 산정할 수 있는 경우에는 이를 적용하여 계산하는 방법
6. 주로 최종소비자를 대상으로 거래하는 음식 및 숙박업과 서비스업에 대하여는 국세청장이 정하는 입회조사기준에 의하여 계산하는 방법』이라고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 ㉮ 처분청의 과세기록에 의하면, 처분청은 OO사업장의 재고상품량을 조사한 후 당기 매출원가를 산정하고 (계산방법: 기초상품재고액 ＋ 당기매입상품 - 기말상품재고액 = 당기매출원가) 위 당기 매출원가를 기준으로 세일판매에 대하여는 15% 마진율을, 나머지 정상판매에 대하여는 30～40%의 마진율을 적용하여 매출액을 계산하고, 위와같이 계산한 매출액과 청구인이 신고한 매출액과의 차액을 청구인이 매출누락한 것으로 보아 청구인의 93년 제1기～94년 제2기 과세기간의 부가가치세 과세표준과 세액을 추계경정하였음을 알 수 있다. ㉯ 처분청은 당기 매출원가를 기준으로 주식회사 OOO가 확인한 마진율에 의하여 세일판매에 대하여는 15%의 마진율을, 나머지 정상판매에 대하여는 30%～40%의 마진율을 적용하여 매출액을 산정하였는 바, 위 마진율이 부가가치세법시행령 제69조 제1항 제4호 라목에서 규정하는 매매총이익율과 유사하다는 점에 비추어 볼 때 처분청의 매출액 산정방법은 일응 타당한 점도 있으나, 동 마진율은 공급자인 주식회사 OOO가 매입자가 정상판매할 경우 그 정도의 이익율을 볼 수 있다는 것일 뿐 부가가치세법시행령 제69조 제1항의 각호에서 게기하는 추계경정방법이 아니어서 동 마진율에 의하여 부가가치세 과세표준과세액을 추계경정한 처분은 부당한 것으로 인정된다. ㉰ 한편 부가가치세는 실지조사경정을 원칙으로 하고 있으므로, 원칙적으로 세금계산서, 장부, 기타의 증빙을 근거로 하여 경정하여야 하고 추계사유에 해당된다고 할지라도 모든 추계조사경정이 적법하다고는 할 수 없고, 추계의 방법과 내용도 가장 진실에 가까운 과세표준을 반영할 수 있도록 합리적이고 타당성이 있는 근거에 의하도록 하여야 할 것이므로, 추계를 함에 있어서는 복수의 자료가 존재하는 때에는 가장 합리적이라고 인정되는 자료를 근거로 하여야 하고, 추계에 사용되는 비율·효율등은 합리적으로 산출되어야 하며, 조사대상자업자에 특수한 사정이 있는 때에는 그 특수사정을 고려하여야 할 것이다. (대법 86누328, 87.3.10외 다수 같은 취지임) ㉱ 처분청은 94.6월 국세청장이 제정하여 시행하고 있는 업종별 매매총이익율(시계: 32.9%, 귀금속: 44.9%)을 이 건 추계경정의 기준으로 삼았으나, 같은 시기에 국세청장이 제정하여 시행하고 있는 업종별 부가가치율을 살펴보면, 시계의 전국평균 부가가치율은 15.6%이고, 귀금속의 전국평균 부가가치율은 28.2%임이 확인되는 바, 위 매매총이익율과 부가가치율은 모두 부가가치세법시행령 제69조 제1항 제4호에서 부가가치세 과세표준 추계경정 방법의 하나로 규정하고 있어 두 방법 모두 추계경정방법으로 채택할 수 있다 할 것이나, 청구인의 연평균 매출액이 216백만원에 불과한 영세사업자인 점, 자금사정 악화 등으로 사업실적이 부진하였던 사실이 처분청의 조사기록에서 확인되는 점 등을 감안할 때, 처분청이 당초 추계경정방법의 기준으로 삼은 매매총이익율(시계: 32.9%, 귀금속: 44.9%) 보다는 이보다 상대적으로 낮은 전국평균 부가가치율(시계: 15.6%, 귀금속:28.2%)에 의하여 추계경정함이 합리적이라고 판단된다.