익금산입한 금액을 배당으로 본 처분의 당부(취소)

[주 문] 삼성세무서장이 95.3.2 청구법인의 90.1.1～90.12.31 사업년도 법인세를 결정하면서 서울특별시 강남구 OO동 OOOO소재 예식장 등 근린생활시설용 건물 5,992.84㎡를 청구법인이 청구외 OOO에게 무상양도한 것으로 보아 위 건물가액 964,788,760원을 익금산입하고 장부상 취득원가 941,265,367원을 손금산입하여 법인세 10,015,330원 및 동 방위세 1,362,220원을 고지하고, 익금산입한 금액을 청구외 OOO에게 배당처분하여 소득금액 변동통지한 처분은

1. 익금산입한 금액을 청구외 OOO에게 배당처분한 소득금액 변동통지는 이를 취소하고

2. 나머지 청구는 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요 청구법인이 88.12.31 청구외 OOO으로부터 서울특별시 강남구 OO동 OOOO소재 예식장 등 근리생활시설용 건물 5,992.84㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)를 취득하는 소유권이전등기를 하여 이를 사용하고 있던 중 위 OOO의 쟁점건물에 대한 소유권이전등기말소 청구소송에 따른 서울민사지방법원의 판결에 의하여 쟁점건물의 소유권이 청구법인에게 위 OOO에게 이전등기된 데 대하여 처분청은 청구법인이 그와 특수관계에 있는 위 OOO에게 쟁점건물을 무상양도한 것으로 보아 쟁점건물가액 964,788,760원을 익금산입하는 것 등으로 하여 95.3.2 청구법인에게 90사업년도분 법인세 10,015,330원 및 동 방위세 1,362,220원을 경정고지하고 익금산입한 쟁점건물가액을 청구외 OOO에 대한 배당으로 처분하여 소득금액변동통지를 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 95.5.1 심사청구를 거쳐 95.8.18 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 청구법인이 청구외 OOO으로부터 쟁점건물을 취득하는 소유권이전등기를 한 후 다시 OOO에게 소유권이전등기를 한데 대하여 처분청은 청구법인이 쟁점건물을 실제 취득하였다가 위 OOO에게 무상으로 양도한 것으로 보아 이 건 법인세 등을 과세한 것이나 청구법인이 쟁점건물의 소유권에 관한 취득등기를 함에 있어서 쟁점건물을 매매에 의하여 위 OOO으로부터 취득한 것으로 되어 있지만 사실은 위 OOO이 쟁점건물에서 개인명의로 예식장업을 영위하여 오던 중 대외적인 신용의 제고 등을 위하여 법인명의로 영업을 하는 것이 유리할 것이라는 판단에서 당시 휴면법인인 OO주식회사를 3,500,000,000원에 인수하여 그 상호를 주식회사 OO타운 (청구법인의 현재상호)으로 상호변경한 후 위 OOO이 쟁점건물이 소재한 대지는 제외하고 쟁점건물의 소유권만을 청구법인에게 명의신탁하였던 것이며 그 소유권이전절차는 매매에 의한 것으로 되어 있으나 그 당시 청구법인은 쟁점건물을 매수할 자산이나 능력이 없었던 관계로 청구법인의 형식적인 증자 등을 통해서 그 매매대금을 지급한 것으로 위장하였지만 증자대금의 위장납입으로 쟁점건물의 매매대금을 지급할 수 없었고 쟁점건물의 시가가 20억원을 상회함에도 불구하고 위 OOO이 청구법인에게 임대보증금의 수준에도 미치지 못하는 950,000,000원에 매도한 것으로 하여 그 매매계약서를 형식적으로 작성한 사실과 쟁점건물이 부속토지(시가 약100억원 정도)에 대한 재산권 등의 행사에 중대한 제한이 따름에도 청구법인이 위 OOO에게 그 사용료 등을 지급한 사실이 없었던 점 등으로 볼 때 청구법인의 쟁점건물의 취득은 위 OOO의 명의신탁에 의한 것임이 분명하며 청구법인이 쟁점건물의 소유권을 위 OOO에게 다시 이전한 것은 명의신탁해지에 의한 것이며 이러한 사실은 서울민사지방법원의 판결 등에 의하여 확인됨에도 처분청에서 청구법인이 쟁점건물을 실제 취득한 후 위 OOO에게 무상양도한 것으로 보아 청구법인에게 이건 법인세 등을 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 청구법인은 쟁점건물은 청구외 OOO 소유건물로 청구법인에게 명의신탁하였던 건물을 법원의 확정판결에 의하여 원소유자인 청구외 OOO에게 반환한 것이므로 이를 익금에 가산하고 청구외 OOO에게 배당처분함은 위법부당하다고 주장하고 있으나 쟁점건물의 당초 소유자인 청구외 OOO은 쟁점건물을 89.1.28자로 청구법인에게 양도하고 실지거래가액에 의하여 양도소득세를 자진신고한 바 있으며 이후 청구법인도 쟁점건물을 청구법인의 자산으로 장부상 등재하여 예식장 등으로 사용관리하여온 사실이 사업자등록증등의 증빙에 의하여 확인되고 있으며, 청구법인과 청구외 OOO은 서로 특수관계에 있는 점 등으로 볼 때 청구법인과 청구외 OOO간의 명의신탁해지판결은 형식상 재판에 의한 소유권이전일 뿐 사실상은 특수관계인간의 무상이전으로 보는 것이 합당하다 하겠다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

(1) 청구법인이 쟁점건물을 특수관계에 있는 청구외 OOO에게 무상양도한 것으로 보아 과세한 처분의 당부와

(2) 익금산입한 금액을 배당으로 본 처분의 당부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련법령

(1) 법인세법 제20조의 규정에 의하면 “법인과 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 법인의 소득에 대한 조세부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도 소득금액을 계산 할 수 있다”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제46조 제2항 제4호에서는 “출자자등으로부터 자산의 시가를 초과하여 매입하거나 출자자 등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때에는 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우의 하나로 규정하고 있으며 같은법시행규칙 제16조의2(시가)에서는 “위 법령을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액에 의하고, 감정가액이 없는 경우에는 상속세법시행령 제5조 제2항 내지 제6항의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다”라고 규정하고 있다.

(2) 구법인세법 (1980.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항에서 제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정되어 있고 같은법시행령 제94조의2 제1항에서 법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다고 하면서 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당, 기타소득, 기타사외유출로 한다고 하면서 그 단서에서 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정되어 있다. 또한 헌법재판소법 제45조에 의하면 헌법재판소는 제청된 법률 또는 법률조항의 위헌여부만을 결정한다고 규정하면서, 단서에서 법률조항의 위헌 결정으로 인하여 당해 법률 전부를 시행할 수 없다고 인정될 때에는 그 전부에 대하여 위헌결정을 할 수 있다고 규정되어 있으며, 같은법 제47조 제1항에서 법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 귀속한다고 규정되어 있고, 같은조 제2항에서 위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하면서 단서에서 형벌에 관한 법률 또는 법률조항은 소급하여 그 효력을 상실한다고 규정되어 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 소유인 쟁점건물의 소유권이 90.11.7 청구법인과 특수관계자인 청구외 OOO에게 이전등기되자, 이를 처분청은 특수관계자에게 무상양도로 보아 전시법 규정에 의거 부당행위계산 부인하여 쟁점건물가액을 법인소득금액으로 익금산입한 사실이 관련서류에 의하여 확인되고, 이에 대하여 청구법인은 청구외 OOO에게 쟁점건물의 소유권을 이전등기한 것이 명의신탁에 의한 취득 등기후 그 해지에 의한 것으로 무상양도가 아니라고 주장하는 바, 이에 대하여 살펴보면, 첫째, 청구법인과 위 OOO간에 88.12.31 작성한 사업양도, 양수계약서에 의하면 위 OOO이 청구법인에게 쟁점건물을 950,000,000원에 양도한 것으로 명기되어 있으며 둘째, 청구법인은 쟁점건물의 매매대금을 지급하기 위한 자금의 마련을 위하여 적법한 절차에 따라 증자를 실시하여 쟁점건물의 매매대금 950,000,000원을 지급한 사실이 청구법인의 현금출납장에 의하여 확인되고 있으며 셋째, 위 OOO 또한 쟁점건물을 청구법인에게 양도한 것으로 하여 89.1.28 강남세무서장에게 양도소득세의 신고를 이행한 사실이 있고 넷째, 청구법인은 쟁점건물을 청구법인의 자산으로 장부상 계상하여 예식장등으로 사용관리 하여온 사실이 사업자등록증 등의 증빙에 의하여 확인된다. 위 사실을 종합하여 볼 때 쟁점건물을 명의신탁해지에 의하여 소유권이전한 것이라는 청구법인의 주장을 사실로 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

(2) 그러나 청구외 OOO에 대한 배당처분은 관련된 규정인 구법인세법(1980.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의것) 제32조 제5항의 규정에 대하여 헌법재판소가 위헌결정(94헌바14, 1995.11.30)한 내용을 살펴보면 『법인세법 제32조 제5항은 수권사항의 주제에 관하여 그것이 익금에 산입한 금액의 처분이라는 점을 제시하고 있을 뿐이고 그 위임에 의하여 대통령령의 제정자가 따라야 할 기준인 소득의 성격과 내용 및 그 귀속자에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니하며(중략), 익금에 산입한 금액이라는 것이 기업회계와 세무회계의 차이로 인한 세무조정액을 의미하는 것으로 구체적으로 여러가지 원인에 의하여 발생할 수 있는 금액일 뿐만 아니라 그 금액의 실제적 귀속자도 다양할 것인 점에 비추어 보면, 위 법인세법의 규정에 위와 같이 그 주제가 한정된 것만으로는 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기 곤란하다고 생각되므로 “위 법인세법의 규정은 국민의 납세의무의 성부 및 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 하위법규에 백지위임한 경우라고 보아야 할 것이다.”(중략) 그렇다면 “이 사건 규정은 결국 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다』고 되어 있다. 헌법재판소법 제47조 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있어 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 1995.11.30부터 효력을 상실하는 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해 사건만 아니라 위헌결정이 있기전에 이와 동종의 위헌여부에 관하여 헌법재판소의 위헌여부심판제청신청이 되어 있는 경우의 당해 사건과 별도로 위헌제청신청등은 하지 아니하였으나 당해 법률 또는 법조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계속된 모든 일반사건에 까지 미친다는 것이다. (대법 91누 1462, 1992.2.24 같은뜻임) 청구법인은 법인세법 제32조 제5항에 대하여 따로 위헌신청을 한 바 없으나 위 법률조항은 이 건에 있어 행정심판의 전제로 되어 우리심판소에 계속되어 있음이 기록상 명백하므로 헌법재판소의 위 법률규정에 대한 위헌결정의 효력은 이 건에도 미친다고 볼 수 있다(국심 95서 2730, 1996.12.23 합동회의 같은뜻임). 따라서 처분청이 청구법인의 1990사업년도의 법인세를 결정하면서 익금산입한 금액을 법인세법 제32조 제5항을 근거로 하여 배당으로 처분한 것은 근거법률의 효력이 상실된 위법한 처분으로 취소함이 타당한 것으로 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의거 주문과 같이 결정한다.