심판의 다툼은청구법인이 익금누락한 매출선수금 2,685,049,000원과 가지급금에 대한 인정이자 131,129,100원을 대표자에 대한 상여로 소득처분하고 갑종근로소득세를 부과한 처분의 당부(경정)

[참조결정] 국심1995서2730

[주 문] OO세무서장이 ’95.1.16 청구법인에 한 ’91년도 갑종근로소득세 1,361,003,780원 및 ’92년도 갑종근로소득세 178,425,420원의 부과처분은 원천징수 대상이 되는 근로소득 지급금액에서 ‘91년 귀속 상여처분금액 2,446,612,000원, ’92년 귀속 상여처분금액 238,437,000원을 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 처분 개요 청구법인은 ’91.3.16 설립등기한 법인으로서 ’91.3.29 청구법인의 대표이사 OOO이 운영하던 서울특별시 용산구 OO로 OO OOOOOO 소재 OO산업(이하 “청구외 OO산업”이라 한다)을 사업의 양수도 방법에 의하여 인수하여 청구외 OO산업이 영위하던 아파트 홈오토메이션 기기 설치사업을 영위하고 있다. 처분청은 청구법인에 대한 특별세무조사 결과에 따른 법인세 과세표준 및 세액을 경정함에 있어, 청구법인이 장부상 기장하지 아니하고 부외처리한 홈오토메이션기기 매출선수금 5,026,994,000원 중에서 청구법인의 업무를 위하여 지출되었음이 인정되는 2,341,945,000원을 제외한 2,685,049,000원(이하 “쟁점매출선수금”이라 한다)과 대표자 가지급금에 대한 인정이자 131,129,100원을 각 사업년도 소득금액 계산상 익금에 산입하여 아래와 같이 대표자인 청구외 OOO에 대한 상여로 처분하고, ’94.9.1 청구법인에 소득금액 변동통지를 한 다음 청구법인이 위 상여처분금액에 대한 소득세의 원천징수 납부의무를 이행하지 아니하자, ’95.1.16 청구법인에 ’91년 귀속 근로소득세 1,361,003,780원, ’92년 귀속 근로소득세 178,425,420원을 결정고지 하였다. 사업년도별 상여처분금액 (단위: 원) 사업년도 매출선수금누락금액 (A) 인정이자(B) 합계(A+B) ’91.3.16 ～ ’91.12.31 2,446,612,000 39,564,000 2,486,176,000 ’92.1.1 ～ ’92.12.31 238,437,000 91,565,100 330,002,100 계 2,685,049,000 131,129,100 2,816,178,100 청구법인은 이에 불복하여 ’95.3.15 심사청구를 거쳐 ’95.6.29 심판청구를 하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장 처분청은, 청구법인이 청구외 OO산업으로부터 인수받은 매출선수금 2,595,133,000원과 법인설립 후 고객으로부터 받은 매출선수금 2,431,861,000원 합계 5,026,994,000원을 기장누락하였음을 발견하고, 위 선수금 중 2,685,049,000원은 청구법인의 사업을 위하여 지출된 사실이 인정되지 아니한다 하여 대표이사에 대한 상여로 처분한 후 이 건 소득세를 과세하였으나, ① 청구법인이 업종 다각화를 목적으로 굽없는 신발을 개발하기 위하여 청구외 주식회사 OO스포츠에 개발비 명목으로 지급하고 기장누락한 520,000,000원, ② 청구법인이 관계회사인 주식회사 OO산업에 운영자금으로 대여하고 기장누락한 434,250,000원, ③ 청구법인이 청구외 주식회사 OOOOO에게 제품매입을 위하여 지급하고 기장누락한 360,187,500원, ④ 청구법인이 제품 2,586셋트를 부외로 매입하면서 지급하고 기장누락한 매입대금 1,222,430,000원은 위 부외처리한 매출선수금에서 사업을 위하여 지출한 금액임이 분명하므로 상여처분 대상금액에서 제외하여야 하며, 또한, 이 건 상여처분의 근거가 되는 구 법인세법 제32조 제5항이 헌법에 위반된다는 헌법재판소의 결정이 있었으므로, 위 법률에 근거한 이 건 상여처분 및 갑종근로소득세 부과처분은 전액 취소되어야 한다.
• 나. 국세청장 의견 청구법인은 쟁점선수금중 2,536,867,500원은 지출사실이 인정되므로 이를 상여처분금액에서 제외하여야 한다고 주장하나, 청구법인이 위 금액을 주식회사 OO스포츠 등 4개 법인에 실지로 지출하였는지 여부도 불분명할 뿐만 아니라, 설사 일부금액의 지출사실이 인정된다고 하여도 동 지출액이 반드시 쟁점선수금 중에서 지출되었다고는 볼 수 없으며 청구법인 또한 이를 입증할 수 있는 객관적인 증빙을 제시한 바가 없으므로, 처분청이 쟁점매출선수금을 대표자에 대한 상여로 처분하여 이 건 소득세를 과세한 당초 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건 심판의 다툼은 청구법인이 익금누락한 쟁점매출선수금 2,685,049,000원과 가지급금에 대한 인정이자 131,129,100원을 대표자에 대한 상여로 소득처분하고 갑종근로소득세를 부과한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련 법령

(1) 구 법인세법(1980.12.31. 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22. 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항에서 제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고 있고, 구 법인세법시행령 제94조의 2 제1항에서 법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다고 한 후, 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타사외유출로 한다고 규정하면서 그 단서에서 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하고 있다.

(2) 한편, 헌법재판소법 제45조에 의하면 헌법재판소는 제청된 법률 또는 법률조항의 위헌여부만을 결정한다고 규정하면서 단서에서 법률조항의 위헌결정으로 인하여 당해 법률 전부를 시행할 수 없다고 인정될 때에는 그 전부에 대하여 위헌결정을 할 수 있다고 규정하고 있고, 같은법 제47조 제1항에서 법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하고 있으며 제2항에서 위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하면서 단서에서 형벌에 관한 법률 또는 법률조항은 소급하여 그 효력을 상실한다고 규정하고 있다.

• 다. 심리 및 판단

(1) 이 건의 경우 대표자 상여처분의 적법성 여부를 논의하기에 앞서 헌법재판소가 구 법인세법(1980.12.13. 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22. 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항의 규정에 대하여 위헌결정(94헌바 14, 95.11.30)한 내용을 살펴보면, 『법인세법 제32조 제5항은 수권사항의 주제(主題)에 관하여 그것이 익금에 산입한 금액의 처분이라는 점만을 제시하고 있을 뿐이고 그 위임에 의하여 대통령령의 제정자가 따라야 할 기준인 소득의 성격과 내용 및 그 귀속자에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니하며(중략), 익금에 산입한 금액이라는 것이 기업회계와 세무회계 차이로 인한 세무조정액을 의미하는 것으로 구체적으로는 여러 가지 원인에 의하여 발생할 수 있는 금액일 뿐만 아니라 그 금액의 실제적 귀속자도 다양할 것인 점에 비추어 보면, 위 법인세법의 규정에 위와 같이 그 주제가 한정된 것만으로는 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기 곤란하다고 생각되므로 “위 법인세법 규정은 국민의 납세의무의 성립 및 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 하위법규에 백지위임한 경우라고 보아야 할 것이다.”(중략) 그렇다면, “이 사건 규정은 결국 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 대한 헌법규정을 위반하였다”고 결정』을 하였다. 그런데, 헌법재판소법 제47조 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있어 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 ’95.11.30부터 효력을 상실하는 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만 아니라 위헌결정이 있기전에 이와 동종의 위헌여부에 관하여 헌법재판소에 위헌여부 심판제청신청이 되어 있는 경우의 당해사건과 별도로 위헌제청신청 등은 하지 아니하였으나 당해 법률 또는 법조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계속된 모든 일반사건에까지 미친다는 것이다. (대법 91누 1462, ’92.2.24. 같은 뜻임)

(2) 청구법인은 구 법인세법 제32조 제5항에 대하여 따로 위헌신청을 한 바 없으나 위 법률조항은 이 건에 있어 행정심판의 전제로 되어 우리 심판소에 계류되어 있음이 기록상 명백하므로 헌법재판소의 위 법률규정에 대한 위헌결정의 효력은 이 건에도 미친다고 볼 수 있다. 그러므로, 처분청이 쟁점매출선수금 2,685,049,000원과 가지급금에 대한 인정이자 131,129,100원을 각 사업년도 소득금액계산상 익금에 산입하고 구 법인세법 제32조 제5항을 근거로 하여 동 금액을 대표자에게 상여로 처분한 것은 근거법률의 효력이 상실된 위법한 처분이므로 취소되어야 한다고 판단된다.(국심 95서2730, ’96.12.23 합동회의 같은 뜻임)

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.