[참조결정] 국심199O부003 / 국심1994부0810
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요 별지내역의 청구인들(이하 “청구인들”이라 한다)은 89.7.18 사망한 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 재산상속인들이다. 피상속인은 상속개시전 1년이내인 88.9.O9 서울특별시 동대문구 OO동 OOOO 대지 3O8.9㎡, 같은 동 OOOO 대지 9OO.3㎡, 같은 동 OOOO 대지 641.3㎡, 같은 동 OOOO 대지 18.3㎡, 같은 동 OOOO, O, O 지상 건물 3,03O.7㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 청구인 OOO가 대주주이면서 대표이사인 서울특별시 중구 OOO가 OOOO 소재 OO냉동 주식회사(이하 “청구외 법인”이라 한다)에 증여하였다. 청구인들은 쟁점부동산을 상속세과세가액에 가산하지 아니하고 상속세 신고를 하였다. 처분청은 상속세조사를 실시하여 상속개시전 1년이내 증여재산으로서 쟁점부동산을 상속개시당시가액으로 평가한 O,860,000,000원과 상속개시전 1년이내 처분재산가액으로 사용처가 불분명한 금액인 408,9OO,010원 등을 신고누락하였다고 보고 동 금액을 상속세과세가액에 산입하여 9O.1.3 청구인들에게 1989년도분 상속세 O34,363,O30원 및 동 방위세 81,87O,180원을 결정고지 하였다. 청구인들은 이에 불복하여 9O.3.O 심사청구를 거쳐 9O.6.14 심판청구를 하였다. O. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 1)상속세법 제9조 제1항은 상속재산에 가산할 증여의 가액은 상속개시당시의 현황에 의한다고 규정하고 있으면서도 같은 법 제18조 제3항에서는 제4조에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여당시의 당해 증여재산에 대한 증여세 산출세액상당액을 말한다)은 상속세산출세액에서 공제한다고 규정하여 상속재산에 가산한 증여재산의 가액은 상속개시당시로 평가되고 있음에도 공제할 증여재산에 대한 증여세상당액은 증여재산을 증여당시로 평가한 가액으로 산출하도록 함으로써 상속개시당시의 현황에 의하여 평가한 가액과 증여당시의 현황에 의하여 평가한 가액과의 차액에 상당하는 부분은 상속인들이 상속받지않았음에도 그에 대한 상속세를 부담하게 되어 헌법상 실질적 조세법률주의와 재산권보장의 원칙 등에 위반된다. 따라서 쟁점부동산에 대한 증여당시 평가액이 O,110,000,000원임에도 상속재산에 가산함에 있어서는 상속개시일 기준 평가액 O,863,831,1O4원을 가산하고 세액을 공제함에 있어서는 증여당시 평가액에 대한 산출세액상당액 1,OO6,48O,300원만 공제함은 위헌법률에 의한 부과처분으로서 부당하다. O)상속세법 제18조 제1항에서 상속인 또는 수유자는 상속재산(제4조에 의해 상속재산에 가산한 증여재산중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산 포함)중 각자가 받았거나 받을 재산의 점유비율에 따라 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있다고 규정하고 제O항에서는 제1항의 규정에 의한 상속세의 연대납세의무에 대한 각자의 책임은 그가 받았거나 받을 재산을 한도로 한다고 규정하고 있다. 그런데 청구인들의 경우 상속재산가액이 전혀 없고 또한 가산한 증여재산중에도 이를 받은 것이 없으므로 청구인들 각자의 책임은 위 상속세법 제18조 제O항에 의하여 없는 것이 되는 것임에도 불구하고 처분청이 청구인들에게 거액의 상속세를 부과한 처분은 부당하다.
- 나. 국세청장 의견 이 건 부과처분내용을 보면, 처분청은 상속개시일전 1년이내인 88.9.O9 쟁점부동산을 청구외 법인에 증여한데 대하여 상속세법 제4조 제1항에 의하여 상속재산가액에 가산하면서 상속개시당시의 현황에 의해 평가한 O,860,000,000원을 상속재산가액에 가산하고 증여당시의 현황에 의하여 평가한 O,110,000,000원에 대한 증여세 산출세액 상당액 1,OO6,17O,000원을 상속세산출세액에서 공제하였음이 확인되는 바, 이는 상속세법 제9조 제1항 및 제18조 제3항에 의한 적법한 처분이다.
3. 심리 및 판단
- 가. 이 건 심판청구는 ①상속개시전 1년이내에 증여한 쟁점부동산의 가액을 상속세과세가액에 가산함에 있어서 그 가액을 상속개시일 현재를 기준으로 평가하여 과세한 것이 위헌법률에 의한 부당한 처분인지 여부(쟁점1)와 ②상속재산가액이 0으로 평가된 경우 상속세의 납세의무범위(쟁점O)에 대하여 다툼이 있다.
- 나. 쟁점1에 대하여 살펴본다. 상속세법 제4조 제1항(90.1O.31 개정이전의 것)에서 『제O조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다.』고 규정하고, 같은 법 제9조 제1항(93.1O.31 개정이전의 것)에서 『상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다. 다만, 실종선고로 인한 상속의 경우에는 실종선고일 당시의 현황에 의한다.』고 규정하고 있으며, 같은법 제18조 제3항에서는 제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여당시의 당해 증여재산에 대한 증여세산출세액 상당액을 말한다)은 상속세 산출세액에서 공제한다고 규정하고 있다. 처분청의 과세내용을 보면, 처분청은 쟁점부동산의 가액을 상속개시 당시의 현황에 의하여 O,860,000,000원으로 평가하고 증여당시를 기준으로 증여세 상당액을 1,OO6,17O,000원으로 산정하여 이를 상속세산출세액에서 공제한 사실이 과세자료에 의하여 확인된다. 이에 대하여 청구인들은 위 상속세법 제9조 제1항 및 제18조 제3항이 헌법상 실질적 조세법률주의와 재산권보장의 원칙 등에 위반되는 위헌법률이며 동 법률에 의한 처분은 부당하다고 주장하고 있으나, 첫째, 헌법 제111조 제1항 제1호에서 법률이 헌법에 위반되는지 여부의 심판은 헌법재판소가 관장하도록 규정하고 있으며, 국세기본법 제OO조에서 세법에 의한 처분으로서 위법부당한 처분을 받아 권리 또는 이익의 침해를 당한 자가 동 법에 의한 불복청구를 하도록 규정하고 있어 국세심판청구의 대상은 구체적인 처분이 세법에 위반되는지 여부에 대한 것일 뿐 법률이 헌법에 위반되는지 여부는 해당되지 아니하며, 둘째, 93.1O.31 개정이전의 상속세법 제9조 제1항에서 상속재산의 가액, 상속재산가액에 가산할 증여의 가액을 상속개시당시의 현황에 의하도록 규정하다가 93.1O.31 동 규정 개정(법률 제466O호)으로 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액은 증여당시의 현황에 의하도록 개정하였으나, 당해 개정법은 94.1.1이후 최초로 상속이 개시되는 것부터 적용되며(같은 법 부칙 제O조), 셋째, 헌법재판소는 93.1O.31 개정이전의 상속세법 제9조 제1항 등에서 규정한 상속개시전 1년이내 증여재산의 평가 및 기납부증여세(산출세액상당액)공제에 대하여 헌법에 위반된다고 결정한 바가 없는 점을 종합하여 보면, 처분청이 동 법에 의하여 과세한 이 건 부과처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다(국심 9O부0003, 9O.9.1 외 다수 같은 뜻).
- 다. 다음으로 쟁점O에 대하여 살펴본다. 상속세법 제18조 제1항(93.1O.31 개정이전의 것)에서 『상속인 또는 수유자(피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여의 수증자를 포함한다. 이하 같다)는 상속재산(제4항의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산 중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함한다)중 각자가 받았거나 받을 재산의 점유비율에 따라 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있다. 다만, 수유자가 영리법인인 경우에는 그 납부할 상속세액을 면제한다.』고 규정하고 있으며, 제O항에서 『제1항의 규정에 의한 상속세의 연대납세의무에 대한 각자의 책임은 그가 받았거나 받을 재산을 한도로 한다.』고 규정하고 있다. 청구인들은 쟁점부동산을 상속받은 바 없고, 상속재산가액이 0(零)이어서 상속받은 재산이 없음에도 불구하고 이 건 상속세를 부과하였음은 부당하다고 주장하나, 상속개시일전 1년이내 처분재산으로서 사용처가 불분명한 재산을 상속세 과세가액에 산입함은 동 재산이 과세자료가 노출되지 아니하는 재산형태로 상속될 가능성이 많아 이를 상속재산으로 추정하는 것이므로(국심 94부0810, 94.7.OO 같은 뜻) 사용처불분명재산은 상속세법 제18조에 규정한 상속재산 및 상속인 등 각자가 받았거나 받을 재산에 포함된다 할 것이며, 처분청의 과세내용을 보면 처분청은 추가적출된 금액을 포함하여 상속개시일전 1년이내 처분재산과 쟁점부동산의 가액 등 상속개시전 3년이내 증여재산의 가액을 상속세과세가액에 가산하면서 쟁점부동산 등의 증여에 따른 증여세 상당액(1,OO6,38O,300원)을 공제하였고, 총결정세액에서 상속세법 제18조 제O항에 의하여 상속인들 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 한 가액을 초과하는 O,334,747,737원을 차감하여 고지세액을 산정함으로써 쟁점부동산을 청구외 법인에 증여함으로 인하여 상속인들이 동 부동산을 상속받지 아니하였음을 감안하여 고지세액을 산정한 사실이 인정되므로 청구인들이 쟁점부동산 등에 관하여 상속받은 사실이 없음에도 불구하고 상속세를 부과하였다는 주장은 받아들이기 어렵다 할 것이다. 따라서 상속재산이 없음에도 불구하고 이 건 부과처분을 함은 부당하다는 청구주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.
- 라. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 모두 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제6O조 제1항 제O호에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【별 지】 청 구 인 내 역 성 명 주민등록번호 주 소 OOO OOOOOOOOOOOOOO 서울특별시 강남구 OOO동 OOO OOOOO OOOOOOO OOO OOOOOOOOOOOOOO 경기도 양평군 양서면 OO리 OOOOOO OOO OOOOOOOOOOOOOO 서울특별시 강남구 OOO동 OOO OOOOO OOOOOOOO OOO OOOOOOOOOOOOOO 서울특별시 성북구 OO동 OO OO(OOOO) OOO OOOOOOOOOOOOOO OO OOOOOOOOOO SF. MONTROSE, N.Y. 10O48 U.S.A OOO OOOOOOOOOOOOOO 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOOO OOO OOOOOOOOOOOOOO 서울특별시 강남구 OOO동 OOO OOOOO OOOOOOO