이 건 양도소득계산에 있어 양식장축조비 7억원을 필요경비로 공제할 수 있는지 여부(기각)

[참조결정] 국심1993구2571

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구인은 89.9.19 충청남도 당진군 석문면 OO리 OOOOOO 대지 182㎡, 같은리 OOOOOO 잡종지 39,965㎡, 같은면 OOO리 OOOOOO 대지 387㎡, 같은리 OOOOOO 잡종지 2,380㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 당진군수로부터 취득하여 92.9.26 OOO 외 1명에게 양도하였다. 처분청은 쟁점토지가 공유수면매립법의 규정에 의한 면허없이 매립하거나, 매립에 관한 준공인가를 받지 아니하고 매립한 토지라 하여 구 조세감면규제법 제59조 제10호, 같은법 부칙 제19조 제3항에 해당되지 아니한다하여 감면을 배제하고 기준시가로 양도차익을 계산하여 95.1.3 청구인에게 92년 귀속 양도소득세 29,293,340원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 95.1.18 이의신청을, 95.2.28 심사청구를 거쳐 95.5.15 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장

(1) 쟁점토지는 청구인이 82.11.23자 축제식 어업권을 취득하고 공유수면매립법 제3조 제1항 제1호에서 규정한 수산물양식장 축조규정에 의하여 청구인이 투자, 시공하고 준공하여 현재까지도 축제식 수산양식을 하고 있는 토지이므로 면허를 얻고 매립한 토지가 분명하므로 구 조세감면규제법 제59조 제10호, 같은법 부칙 제19조 제3항의 규정에 의하여 양도소득세를 감면하여야 하고,

(2) 쟁점토지를 청구인이 조성하면서 공사비 7억원이 들었으니 이를 공제하여야 한다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 88.12.31자 충청남도지사와 당진군수가 작성한 양여계약서에 의하면 쟁점토지는 공유수면매립법에 의한 면허없이 매립한 토지라고 되어 있고, 쟁점토지의 등기부등본상 88.11.30 소유자를 국으로 하여 소유권보존등기되었으며, 89.1.10 양여를 원인으로 당진군수에게 소유권이전되었다가 89.9.19 매매를 원인으로 청구인에게 소유권이전되었음이 확인된 점으로 보아 쟁점토지는 청구인이 공유수면매립법의 규정에 의하여 취득한 토지로 볼 수 없으며,

(2) 청구인은 쟁점토지를 양도하고 자산양도차익확정신고기한내 실지거래가액을 알 수 있는 서류의 제출이 없었으므로 실지거래가액에 의하여 양도차익을 계산할 수 있는 경우에 해당되지 아니하여 투자비 7억원을 공제하여야 한다는 청구주장은 이유없다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

(1) 쟁점토지 양도로 인하여 발생한 양도소득이 감면되는 소득인지 여부

(2) 이 건 양도소득계산에 있어 양식장축조비 7억원을 필요경비로 공제할 수 있는지 여부

• 나. 쟁점(1)에 대하여

(1) 구 조세감면규제법 제59조 제10호, 부칙 제19조 제3항에 의하면 91.12.31 이전에 공유수면매립법의 규정에 의하여 공유수면을 매립한 자가 취득한 매립지로서 그 매립지를 94.12.31 이전에 양도하는 경우는 양도소득세의 50/100에 해당하는 세액을 감면한다고 규정하고 있고, “공유수면”이라 함은 하천, 바다, 호소, 기타 공공의 용에 사용되는 수류 또는 수면으로서 국가의 소유에 속하는 것을 말하고, “매립”이라 함은 공유수면매립법에 의하여 공유수면을 매립 또는 간척하는 것을 말한다고 공유수면매립법 제2조 제1, 2호에 각 규정하고 있고, 같은법 제4조 제1항에서는 공유수면을 매립하고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 의하여 건설부장관의 면허를 얻어야 한다고 규정하고 있다. 또한 위 같은법 제3조 제1항 제1호에는 수산물양식장의 축조는 공유수면매립법을 준용한다고 규정하고 있다.

(2) 쟁점토지의 소유권이전 상황을 보면, 88.11.30 국가(관리청: 건설부)에서 소유권보존등기를 하여 89.1.10자로 88.12.31 양여를 원인으로 당진군으로 소유권이전등기되었고, 이후 89.9.19자로 매매를 원인으로 청구인 앞으로 소유권이전등기하였다가 92.9.26 OOO 외 1명에게 이전등기하였음이 등기부등본에 의하여 확인된다.

(3) 처분청이 쟁점토지가 공유수면매립법에 의하여 매립한 토지가 아니라고 본 근거는 88.12.31 충청남도지사가 쟁점토지를 포함한 당진군 송악면 OO리 OOOO 외 16필지 411,725㎡를 당진군수에게 양여하기로 한 『양여계약서』 내용에 위 토지는 “공유수면매립법의 규정에 의한 면허없이 매립한 토지 또는 매립에 관한 준공인가를 받지 아니하고 사실상 매립한 토지”라고 표기한 사실임을 알 수 있다. 이에 대하여 청구인은 쟁점토지는 청구인이 어업면허를 받아 이에 근거하여 새우양식장을 운영하다가 양도한 것으로 이러한 『수산물 양식장의 축조』는 공유수면매립법을 준용하도록 한 공유수면매립법 제3조 제1호의 규정에 의하여 공유수면매립법에 의하여 매립한 토지에 해당되니 쟁점토지 양도에 대하여는 양도소득세를 감면하여야 한다고 주장하면서 관련 어업면허장을 제시하고 있으므로 쟁점토지가 구 조세감면규제법 제59조 제10호 등의 규정에 의한 양도소득세 감면대상토지에 해당되는지를 살펴본다. 청구인의 주장처럼 쟁점토지가 바다물이 들어오고 나가는 수산물양식장이라면 공유수면(바다)이어서 매매의 대상이 되지 못할 것이나(어업권의 매매는 별개임) 앞서 본 바와 같이 국가가 쟁점토지를 지적법상의 토지로 소유권보존등기를 하였고, 더군다나 청구인은 이를 당진군으로부터 사들여 등기까지 한 사실이 분명하고, 쟁점토지와 관련하여 청구인이 충청남도지사를 상대로 『공유수면매립면허 신청반려처분 취소 소송』을 제기한 데 대한 판결문(대법원 93누7481, 93.9.14, 서울고등법원 93구25716, 94.4.28)에 의하여도 쟁점토지가 청구인이 매립면허 신청을 하기 이전에 이미 공유수면(바다)으로서의 성질을 상실하고 지적법상의 토지가 되었다고 판단되었음이 확인되는 사실로 보아 쟁점토지는 청구인이 당초 수산물 양식장으로 조성하였으나 어떤 사유로 양식장의 기능을 상실하게 되자 국가가 이를 국유재산으로 보존등기를 하고 기득권이 있는 청구인에게 불하한 토지로 보인다 하겠다. 따라서 쟁점토지는 청구인이 공유수면매립법에 의하여 매립한 토지로 볼 수 없다 하겠으므로 전시한 조세감면규제법에 의하여 양도소득세를 감면하여야 한다는 이부분 청구주장은 받아 들일 수 없다 하겠다.

• 다. 쟁점(2)에 대하여 이부분 청구주장은 쟁점토지양도가 양도소득세 과세대상이 된다하여도 양도차익계산시 양식장축조비 7억원을 필요경비로 공제하여야 한다는 주장으로, 소득세법 제23조 제4항 제1호 및 제45조 제1항 제1호, 같은법시행령 제170조 제4항 제3호에 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액과 취득가액은 기준시가로 계산함을 원칙으로 하나 다만 자산양도차익예정신고나 과세표준확정신고시 제출한 증빙서류에 의하여 취득 및 양도당시의 실지거래가액을 확인할 수 있는 등의 예외적인 경우에만 실지거래가액에 의하여 양도차익을 계산할 수 있는 것으로 규정하고 있으나 이 건의 경우는 자산양도차익예정신고나 확정신고기한내에 실지거래가액을 알 수 있는 증빙서류의 제시가 없는 경우여서 이부분 청구주장도 이유없다 하겠다.
• 라. 이상과 같은 사유로 청구주장은 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.