[요지] 피상속인으로부터 토지를 대가 없이 임차하여 건축물을 신축 임대한 것으로 보이므로, 건물에 대한 임대보증금 전액을 건물 임대보증금으로 보아 채무공제를 부인한 처분은 타당함.
[요지] 피상속인으로부터 토지를 대가 없이 임차하여 건축물을 신축 임대한 것으로 보이므로, 건물에 대한 임대보증금 전액을 건물 임대보증금으로 보아 채무공제를 부인한 처분은 타당함.
[주 문]
1. 용산세무서장이 94.11.25 청구인에게 결정고지한 92.8.17 상속분 상속세 39,324,610원에 대한 청구인의 심판청구는 이 를 기각한다.
2. 용산세무서장이 93.12.4 청구외 “OOO외 1인” 에게 결정고지한 92.8.17 상속분 상속세 79,604,470원의 부과처분은 무효이므로 취소하고 재결정 고지하여야 한다는 청구인의 심 판청구에 대하여는 이를 각하한다.
[이 유]
1. 처분개요 청구인과 그의 아들 OOO은 92.8.17 청구인의 남편 OOO의 사망에 따라 93.2.15 상속세를 신고하면서, 상속개시 당시 피상속인 소유인 서울특별시 용산구 OOO동 OOOOOO 대지 138㎡의 지상에 정착되어 있는 상속인 OOO 소유의 건물 197.04㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)의 임대보증금 93,000,000원을 토지분과 건물분으로 안분계산하여 토지분 임대보증금 54,000,000원을 피상속인의 채무로 공제하였다. 처분청은 쟁점건물 임대보증금 93,000,000원 전액을 상속인 OOO 소유의 건물 임대보증금으로 보아 상속인들이 상속세 신고시 피상속인의 채무로 공제한 54,000,000원에 대하여 공제부인하고, 93.12.4 상속인들에게 92..8.17 상속분 상속세 79,604,470원을 납부고지를 함에 있어서 상속인별 세액배분명세서를 첨부하지 아니한 채 납세자를 “OOO외 1인”으로 하여 고지하였다가, 94.11.16 상속인을 3인으로 하고 당초 고지세액 79,604,470원을 다음과 같이 배분한 후, 상속인별 상속세 재계산 내역서와 청구인 및 청구외 OOO에 대한 납부고지서를 첨부하여 94.11.25 상속인들에게 “상속세 오류정정 및 추가고지”의 통보를 하였다. 상속인 세 액 비 고 OOO 32,080,600원 별도의 납부고지 아니함 OOO 39,324,610원 별도로 납부고지 함 (청구인) OOO 8,199,260원 별도로 납부고지 함 합 계 79,604,470원 청구인은 이에 불복하여 95.1.20 심사청구를 거쳐 95.5.2 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
① 토지소유자인 피상속인 OOO과 건물소유자인 상속인 OOO 공동명의로 쟁점건물을 임대하였으므로 토지가액과 건물가액의 비율에 의하여 쟁점건물의 임대보증금 93,000,000원을 안분계산하여 토지분 임대보증금 54,000,000원을 피상속인의 채무로 공제하여야 하고,
② 처분청은 납세자를 “OOO외 1인”으로 하여 고지한 93.12.4자 당초처분이 잘못임을 인정하면서도 이를 취소하지 아니한 채 상속세를 상속인별로 재배분하여 감액된 청구외 OOO의 세액을 청구인과 청구외 OOO에게 부과하였으나, 당초 납세고지 처분은 무효의 처분이므로 이를 취소하고 다시 과세하여야 한다.
3. 심리 및 판단
① 피상속인 소유 토지위에 정착된 상속인 소유 건물의 임대보증금중에 토지분 임대보증금이 포함된 것으로 보아 상속세과세가액 산정시 토지분 임대보증금을 안분계산하여 피상속인의 채무로 공제할 수 있는 지 여부와
② 93.12.4 “OOO외 1인”을 납세자로 하여 과세한 처분의 취소를 다투는 청구인의 심판청구가 적법한 청구인지 여부를 가리는 데 있다.
(1) 상속세법 제4조 제1항 제3호에서 피상속인의 채무는 상속세과세가액 산정시 공제한다고 규정하고 있다.
(2) 청구인의 아들 OOO은 그의 부 OOO이 77.12.28 취득하여 보유하고 있던 서울특별시 용산구 OOO동 OOOOOO 대지 138㎡의 지상에 89.3.7 쟁점건물을 신축하여 주택으로 임대하여 온 사실 및 쟁점건물의 임대보증금이 상속개시 당시 93,000,000원인 사실은 등기부등본·임대차계약서등 청구인이 제시하는 증거자료에 의하여 확인되고, 처분청도 위 사실에 대하여는 부인하지 아니하고 있다.
(3) 청구인은 쟁점건물은 상속인인 청구외 OOO 소유이나 쟁점건물이 정착되어 있는 토지는 피상속인 OOO 소유로서 쟁점건물을 공동으로 임대하였기 때문에 쟁점건물 임대보증금 93,000,000원중에는 토지분 임대보증금이 포함되어 있으므로 그 안분계산액 54,000,000원은 피상속인의 채무에 해당된다고 주장하고 있으나, 이 건의 경우와 같이 토지소유자와 건물소유자가 각각 다른 경우에 건물소유자는 통상 토지소유자와 건물사용등에 관한 임대차계약등을 체결하는 것이 일반적이고, 설사 이 건의 경우와 같이 각각의 소유자가 부자간으로 특수관계에 있어서 임대차계약등을 체결한 사실이 없었다 하더라도 건물소유자는 토지소유자로부터 토지사용에 관한 명시적 또는 묵시적인 승인하에 건물을 그 임차인에게 임대한 것으로 보아야 할 것이며, 또한 건물소유자와 토지소유자가 다른 경우 건물임차인은 건물임차권의 범위내에서 건물에 대하여만 사용 수익권이 있으며 이 경우 건물소유자는 건물임차인으로 하여금 건물을 사용 수익하게 할 적극적인 의무가 있고 건물소유자와 건물임차인은 채권·채무 관계가 성립되는 반면에 토지소유자는 건물임차인이 건물을 사용 수익할 권리에 따른 토지를 사용하게 할 단순한 수인의무만 있을 뿐이고 건물임차인은 어디까지나 건물소유자의 건물소유권에 대하여만 임차하였지 토지를 사용 수익할 수 있는 토지임차권까지 부여받고 있는 것은 아니라고 할 것이므로(국심 92서 3331, 92.12.9 합동회의 같은 뜻임), 쟁점건물의 임대보증금은 건물만의 임대보증금으로 봄이 타당하다 할 것이다. 따라서 쟁점건물 임대보증금 93,000,000원중 토지분 안분계산액 54,000,000원을 피상속인의 채무로 상속세과세가액에서 공제하여야 한다는 청구인의 주장은 이유 없다.
(1) 국세기본법 제55조 제1항에서 『이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 이 장의 규정에 의한 심사청구를 하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 청구를 할 수 있다』고 규정하고 있고, 같은조 제2항에서 『제1항의 규정에 의하여 심사청구를 한 자는 그 청구에 대한 결정에 이의가 있거나 결정을 받지 못한 경우에는 이 장의 규정에 의한 심판청구를 할 수 있다』고 규정하고 있다.
(2) 처분청이 93.12.4 청구인 및 청구인의 아들 OOO에게 상속세 79,604,470원을 과세함에 있어 상속인별 세액배분명세서를 첨부하지 않은채 납세자를 “OOO외 1인”으로 하여 OOO에게 고지하였다가, 94.11.25 앞의 1항 처분개요와 같이 상속인별로 세액을 재배분하여 오류정정 및 추가 납부고지의 통보를 한 데 대하여, 청구인은 93.12.4의 과세처분은 무효이므로 취소하고 다시 결정고지하여야 한다고 주장하고 있으나, 위 법령에서 규정하고 있는 바와 같이 국세부과처분등에 대한 심사·심판청구등 불복청구 당사자는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자인바, 93.12.4의 과세처분은 전체 상속세액중 OOO의 상속지분에 대하여만 효력이 있는 것으로서 과세처분을 받은 자는 OOO이지 청구인이 아니기 때문에 청구인은 동 과세처분에 대한 불복청구 당사자가 될 수 없으므로, 이 부분 청구인의 심판청구는 부적법한 청구로서 본안 심리의 대상이 아니다. 따라서 이 건 심판청구는 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제1·2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.