상속개시일로부터 4개월 10일 경과 후 상속재산을 매매하기로 계약을 체결하였다가 당사자간의 합의로 매매계약을 해제한 경우에 계약서의 매매가액을 상속개시 당시의 시가로 평가하여 상속세과세한 처분의 당부(경정)

[참조결정] 국심1990서0218

[주 문] 용산세무서장이 95.1.3 청구인들(청구인명세 별첨)에게 93년도분 상속세 5,840,160,570원을 결정고지한 처분은 상속재산인 서울특별시 은평구 OO동 OOOO 대지 2,692.6㎡, 동소 OOOO 대지 311.4㎡, 동소 OOOOO 대지 115.4㎡ 및 지상건축물 2,411.96㎡의 가액을 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 가목 및 제1의2호 가목에서 규정하는 방법으로 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 원처분개요 청구인 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO(이하 “청구인 들”이라 한다: 명세 별첨)은 93.9.29 사망한 OOO의 재산상속인으로 서울특별시 은평구 OO동 OOOO 대지 2,692.6㎡(이하에서 “OO동 OOOO 대지”라고 한다), 동소 OOOO 대지 311.4㎡(이하에서 “OO동 OOOO대지”라고 한다), 동소 OOOOO 대지 115.4㎡(이하에서 “OO동 OOOOO 대지”라고 한다) 및 지상건축물 2,411.96㎡(이하에서 위 대지와 함께 “이 건 상속재산”이라 한다)를 상속받고 토지는 개별공시지가인 5,687,969,200원으로, 건물은 지방세 과세시가표준액인 324,688,090원으로 평가하여 처분청에 상속세신고 하였다. 처분청은 청구인들이 상속개시일로부터 6개월이내인 94.2.8 (주)OOO와 이 건 상속재산을 9,736,100,000원(이하에서 “매매가액”이라 한다)에 양도하는 계약을 체결한 사실이 있으므로 상속세법기본통칙 39...9 제1항 제2호의 규정에 의거하여 이 매매가액을 상속개시일의 시가로 평가하는등 95.1.3 청구인들에게 93년도분 상속세 5,840,160,570원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 95.2.24 심사청구를 거쳐 95.3.30 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장의견

• 가. 청구주장 처분청은 94.2.8 (주)OOO와 체결한 계약서상의 매매가액을 상속개시 당시의 시가로 평가하여 이 건 과세하였으나 이 매매계약은 계약체결상의 하자가 있어 당사자간에 합의로 계약을 취소하였으므로 이를 “매매사실”이 있는 것으로 본 것은 부당하고, 처분청은 상속세법 기본통칙 39...9 제1항 제2호의 규정에 따라 이 건 상속재산가액을 평가하였으나 이 통칙은 국세청의 내부지침일 뿐으로 국민에게는 구속력이 없고 상속개시일 후 6개월이내의 매매가액을 상속개시일의 시가로 간주하여 과세한 처분이 부당하다는 대법원의 판결과 국세심판결정이 다수 있음에도 이를 적용한 처분은 부당하고, 이 건 상속재산은 93년 12월에 지하철 6호선 공사착공으로 지가상승요인이 있었고 토지등급과 공시지가 등도 상승하고 있음이 확인되므로 처분청이 지가변동이 없었음을 입증하지 아니한 채 상속개시일로부터 5개월 후의 매매가액을 상속개시일의 시가로 평가하여 이 건 과세한 처분은 부당하므로 이 건 상속재산가액을 상속개시일 당시의 개별공시지가 및 지방세 과세시가표준액으로 평가하여야 한다.
• 나. 국세청장의견 매매계약이 당사자간에 합의로 해제된 사실은 인정되나 거래당사자가 법인이고 계약금 및 중도금을 수령하였다면 당초 매매계약은 성립된 것이므로 그 매매가액을 상속세법기본통칙 제39...9 제1항 제2호의 규정에 의하여 이 건 상속재산의 상속개시일 현재의 시가로 하여 이 건 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건 심판청구의 쟁점은 상속개시일로부터 4개월 10일 경과 후 상속재산을 매매하기로 계약을 체결하였다가 당사자간의 합의로 매매계약을 해제한 경우에 계약서의 매매가액을 상속개시 당시의 시가로 평가하여 상속세과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 상속세법 제9조 제1항에서는 “상속재산의 가액은 상속개시당시의 현황에 의한다”고 규정하고 있고, 상속세법시행령 제5조 제1항 및 제2항에서는 상속재산가액은 시가에 의하되 시가산정이 어려울 때는 토지의 경우 개별공시지가, 건물의 경우에는 지방세과세시가표준액으로 평가한다고 규정하고 있다. 한편 상속세법기본통칙 39...9에서는 시가로 볼수 있는 경우를 예시하고 있는데 그 제1항 제2호에서는 “상속개시일전후 6개월이내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인될 경우는 그 가액”을 상속개시일 현재의 시가로 볼 수 있다고 규정하고 있다.
• 다. 상속재산에 대한 매매사실이 있다고 볼 것인지 청구인들은 94.2.8 매수인 (주)OOO와 체결한 이 건 상속재산의 매매계약이 대리권없는 피상속인의 사위 OOO이 청구인들의 인장을 도용하여 체결한 것을 알고 이의 무효를 주장하여 당사자 사이에 합의로 해제되었으므로 그 매매가액은 상속세법기본통칙 39...9 제1항 제2호에서 규정한 “매매사실이 있어 그 가액이 확인될 경우”에 해당하지 아니한다고 주장하고 있고, 한편 매수인인 (주)OOO는 고가에 매입한 것을 후회하던 중 매도인이 계약의 무효를 주장하므로 이에 응하여 계약을 합의해제하고 지급하였던 계약금 및 중도금을 반환받았다고 확인하고 있다. 상속세법 제5조 제1항에서 규정하는 “시가”라 함은 불특정인 사이의 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하는 것(상속세법 기본통칙 제38...9 ; 대법원 90누8459, 91.4.12 동지)으로 이 건의 경우를 보면, 당사자 사이에 재산의 현황에 따른 가액에 대한 합의가 이루어져 매매계약이 체결되었고, 계약금 및 1,2차 중도금을 매수인이 수령하고 잔금만 미지급된 상태에 있었다면 이 매매계약은 성립된 것이고 비록 당사자간에 합의로 매매계약을 해지하였다고 하더라도 상속세법기본통칙 제39...9 제1항 제2호에서 규정하는 “매매사실”은 있다고 하여야 할 것이다.
• 라. 94.2.8 매매가액을 상속개시일 현재의 시가로 볼 수 있는지 토지의 경우 일반적으로 그 시가는 시간의 경과와 주위환경의 변화에 따라 변동하는 추세에 있고 지가가 계속 상승하는 추세에 있다면 상속개시일 전에 매매사실이 있는 경우에 그 매매가액을 상속개시일 현재의 시가로 볼 수 있다고 하겠으나(같은 뜻: 국심90서218, 90.5.10), 상속개시 후 6개월 이내의 시점에 매매사실이 있어 그 매매가액이 확인되더라도 상속개시 후 가격변동이 있었다면 이를 상속개시일의 시가로 볼 수 없고, 그 가액을 상속개시일 현재의 시가로 보기 위하여는 당해재산에 관하여 상속개시일과 매매사실이 있는 날의 사이에 시가의 변동이 없었음을 과세관청이 입증하여야하고 그러한 사실이 입증되지 아니하는 경우에는 이를 상속 개시일 현재의 시가로 볼 수 없다고 하여야 할 것이므로(같은 뜻: 대법원 90누1939, 90.7.27 ; 국심94구305, 94.5.3), 처분청이 상속개시일과 매매사실이 있는 시점간의 시가변동이 없었음을 입증하지 않고 단순히 “6개월 이내의 매매가액”이라 하여 시가로 본 것은 타당하다고 할 수 없다. 그렇다면 이 건의 경우 상속개시일과 매매시점 사이에 상속재산의 가격변동이 있었는지 여부를 보면, 첫째, 서울지방국세청장은 “상속개시일인 93.9.29과 매매계약 체결일인 94.2.8사이의 기간에 지가동향은 급격히 상승되거나 하락하였던 시기가 아니고 전반적으로 안정추세에 있었던 시기”라고 당 심판소에 회신(부조3. 46330-1208, 95.5.25)하고 있으나 전반적인 지가동향만을 근거로 이 건 상속재산의 개별적인 가격변동유무를 판단할 수는 없다고 보이고, 둘째, 지하철공사를 착공하는 경우 지하철역 주변에 위치한 지역의 지가는 상승한다고 보는 것이 일반적인데 이 건의 경우 상속개시일 이후인 93년12월에 지하철 6호선의 착공으로 인근의 지가가 상승하였을 것으로 보이고 한편 한국감정원의 평가의견에서도 “이 건 상속재산이 93년12월 착공한 지하철 6호선의 OO역 서편 400M 지점에 위치하여 역세권개발 가능성이 농후하므로 지가가 상향국면에 있었다”고 되어있다. 셋째, 이 건 상속재산의 토지대장에서 확인되는 토지등급의 변동내용을 보면 OO동 OOOO 대지는 93.1.1 233등급, 94.1.1 237등급, 95.1.1 238등급 이고, OO동 OOOO 대지는 93.1.1 227등급, 94.1.1 230등급, 95.1.1 238등급 이며, OO동 OOOOO 대지는 93.1.1 227등급, 94.1.1 230등급, 95.1.1 238등급으로서 93년 이래 토지등급이 계속 상승하고 있고, 한편 공시지가는 OO동 OOOO 대지의 공지지가가 94.1.1 기준 1,650,000(원/㎡)에서 95.1.1 기준 2,360,000(원/㎡)으로 43.03% 상승하는 등을 볼 때 이 건 상속재산은 상속개시일과 이 건 거래시점 사이에 가격변동이 있었다고 보아야 할 것이고, 다음 이 건 매매계약서상의 9,736,100,000원이 적정한 시가를 반영한 가액인지의 여부를 보면, 94.2.8 매매계약서를 보면 9,736,100,000원중 잔금 4,868,050,000원을 계약일로부터 1년 후인 95.2.7 지급하기로 되어 있는데 이 거래를 정상적인 거래라고 한다면 이 매매가액에는 잔금을 상당기간 경과 후에 수령하는 만큼의 이자상당액이 포함되어 있다고 보는 것이 상당하고, 매수인인 (주)OOO도 “고가에 매입한 것을 후회하던 중 청구인들이 계약의 무효를 주장하므로 이에 응하여 계약을 해제하였다”고 하고 있으며 동 매매계약서 단서에 “전체매매대금 중 금3억원정은 OO자동차공업사의 권리금을 포함한 금액”이라고 하는 점 등으로 볼 때 94.2.8 매매가액에는 정당한 시가가 반영되어 있다고 하기 어렵고, 한편 상속개시일을 기준으로 이건 상속재산 중 토지의 가액을 평가한 한국감정원의 95.4.24 감정가액은 5,339,446,000원으로서 92.2.8 매매가액 대비 54.8%에 불과함을 알 수 있다. 이러한 내용을 종합하여 볼 때 이 건 상속재산은 상속개시일 이후에 지하철공사착공 등의 원인으로 지가가 상승하였음이 인정되고 있고, 매매계약서상의 가액은 적정한 시가를 반영한 가액으로 보기 어렵다고 인정되므로 처분청이 이 건 거래가액 9,736,100,000원을 상속개시시점의 시가로 보았음은 잘못이라 판단된다. 따라서 이 건 상속재산은 상속세법시행령 제5조 제1항, 제2항 제1호 가목 및 제1의2호 가목의 규정에 따라 토지는 개별공시지가로, 건물은 지방세과세시가표준액으로 평가하여야 할 것이다.
• 마. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [별첨] 청구인 명세 성 명 주 소 OOO 서울특별시 은평구 OO동 OOOOO OOO 서울특별시 용산구 OO동 OOOOO OOO 서울특별시 은평구 OO동 OOOOO OOO 서울특별시 은평구 OO동 OOOOO OOO 서울특별시 서대문구 OO동 OOOOO OOOOO OOOOO OOO 서울특별시 은평구 OO동 OOOOOO OOO 서울특별시 서대문구 OO동 OOOOO OOOOO OOOOO OOO 서울특별시 서대문구 OO동 OOOOO OOOOO OOOOO