청구법인이 90사업년도부터 93사업년도까지 보험보증기금에 출연한 금원을 손금산입할 수 있는지 여부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구법인은 서울특별시 중구 OOO동 OOOO에서 보험업등을 영위하는 법인으로서 보험업법 제197조의 10 제2항의 규정에 의하여 보험보증기금에 출연한 금액이 1989.4.1～1990.3.31 사업년도(이하 “90사업년도”라 한다)에 46,592,712원, 1990.4.1～1991.3.31 사업년도(이하 “91사업년도”라 한다)에 64,484,842원, 1991.4.1～1992.3.31 사업년도(이하 “92사업년도”라 한다)에 94,646,523원, 1992.4.1～1993.3.31 사업년도(이하 “93사업년도”라 한다)에 155,950,934원이 발생하자 이를 법인세법 시행령 제25조의 규정에 의한 공과금으로 보아 해당사업년도의 손금에 산입하여 법인세 과세표준 및 세액(90사업년도는 방위세가 있었음)을 신고·납부하였다. 처분청은 청구법인이 보험보증기금에 출연한 위 금액이 당시의 법인세법 시행령 제25조에 열거되지 않은 공과금에 해당한다 하여 이를 손금불산입하고 90사업년도 법인세 26,188,630원 및 동 방위세 4,193,340원, 91사업년도 법인세 35,026,650원, 92사업년도 법인세 47,811,500원, 93사업년도 법인세 71,686,520원을 경정결정하여 1994.7.16 청구법인에게 납부고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1994.9.14 심사청구를 거쳐 1994.12.30 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 보험업법은 보험사업을 효율적으로 지도 감독하고 보험계약자·피보험자 및 기타 이해관계자 권익을 보호하여 보험사업의 건전한 육성과 국민경제의 균형있는 발전에 기여함을 목적으로 하고 있고, 보험사업의 안정적 발전과 보험계약자 등에 대한 보험금 등의 지급을 보장하기 위하여 보험감독원에 보험보증기금을 설치토록 규정하고 있으며, 위 보험보증기금은 보험사업자와 정부의 출연금 등으로 조성하도록 하고 있고, 보험사업자는 매사업년도마다 수입보험료의 기준에 따라 일정금액을 보험보증기금에 출연하도록 하고 있는 바, 이와같은 보험업법의 규정에 따라 보험사업자인 청구법인은 보험감독원의 보험보증기금에 출연금을 납부하고 있는데, 동 출연금은 보험업법에 의하여 반드시 출연하여야 하는 준 조세성격의 비용이며 보험사업자가 사업수행을 위하여 필연적으로 수반되는 강제적 지출금으로서 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 비용에 해당하므로, 93.12.31 동 출연금은 법인세법 시행령에 손금산입대상 공과금으로 신설규정한 것에 불구하고 일반적인 손금으로 인정하여야 한다.
• 나. 국세청장 의견 법인세법 제16조 제5호에서 대통령령이 정하는 것 이외의 공과금을 손금에 산입하지 아니하는 것으로 규정하고 있고, 동법시행령 제25조 제1항 제37호(93.12.31 신설)에서 보험업법에 의하여 보험사업자가 보험보증기금에 출연하는 금액을 공과금으로 규정하고 있으며, 이 규정은 동시행령 부칙(93.12.31 대통령령 제14080호) 제3조에 의하여 1994.1.1 이후 최초로 지급 또는 지출하는 분부터 적용하는 것으로 규정하고 있으므로 청구법인이 90사업년도부터 93사업년도까지 보험보증기금에 출연한 금원을 손금불산입하여 이 건 과세한 처분청의 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건 심판청구는 청구법인이 90사업년도부터 93사업년도까지 보험보증기금에 출연한 금원을 손금산입할 수 있는지 여부를 가리는데 다툼이 있다.
• 나. 관계법령 법인세법 제9조 제1항에서 『내국법인의 각사업년도의 소득은 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다』고 규정하고, 같은조 제3항에서는 『제1항에서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급·잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다』고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제12조 제2항 본문에 의하면 『법 제9조 제3항에서 “손비”라 함은 법 및 이 령에 규정한 것을 제외하고 다음 각호에 게기하는 것으로 한다』고 규정하고 있고, 그 제16호에서는 『제1호 내지 제15호 이외의 손비로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액』을 열거하고 있으며, 손금불산입대상에 대하여 규정한 법인세법 제16조 본문에 의하면 『다음 각호에 게기하는 손비는 내국법인의 각사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다』고 규정하고 있고, 그 제5호에서는 『대통령령이 정하는것 이외의 공과금』을 열거하고 있으며, 같은법시행령 제25조 제1항 본문에 의하면 『법 제16조 제5호의 공과금은 다음 각호에 게기하는 것으로 한다. 다만, 특별회비는 이에 포함하지 아니한다.』고 규정하고 있고 그 제37호에서는 『보험업법에 의하여 보험사업자가 보험보증기금에 출연하는 금액』을 1993.12.31 신설하여 규정하고 있으며, 같은법시행령 부칙(1993.12.31 대통령령 제14080호) 제1조 본문에서는 『이 영은 1994년 1월 1일부터 시행한다(단서생략)』라고 규정하고 있고, 그 제3조에서는 『… 제25조 …의 개정규정은 이 영 시행후 최초로 …지급·지출 또는 배당받는 분부터 적용한다』고 규정하고 있다. 한편, 보험업법 제197조의 9 제1항에 의하면 『보험사업의 안정적 발전과 보험계약자 또는 보험금액을 취득할 자에 대한 보험금 및 제지급금의 지급 등을 보장하기 위하여 보험감독원에 보험보증기금(이하 “보험기금”이라 한다)을 설치한다』고 규정하고 있고, 같은조 제2항에 의하면 『보험기금은 보험감독원장이 운용·관리한다』고 규정하고 있으며, 같은법 제197조의 10 제1항 본문에 의하면 『보증기금은 다음 각호의 재원으로 조성한다』고 규정하고 있고 그 제1호에서 제3호까지 『1. 보험사업자의 출연금, 2. 정부의 출연금, 3. 기타 보증기금의 수입금』을 규정하고 있으며, 같은조 제2항에 의하면 『보험사업자는 각 사업년도 종료후 3월내에 직전 사업년도의 수입보험료(제197조의 19의 규정에 의한 보험계약에 의한 수입보험료를 말한다. 이하 이 조에서 같다)의 100분의 1을 초과하지 아니하는 범위안에서 대통령령이 정하는 기준에 의한 해당금액을 보증기금에 출연하여야 한다』고 규정하고 있다.
• 다. 청구법인이 90사업년도부터 93사업년도까지 보험보증기금에 출연한 금원을 손금산입할 수 있는지 여부에 대하여 살펴본다.

(1) 청구법인은 쟁점이 된 보험보증기금에의 출연금은 보험사업수행을 위하여 필연적으로 부담하는 비용이므로 공과금이기보다는 당연한 손금이라고 주장하고 있고, 법인세법상 공과금을 규정하고 있는 법인세법시행령 제25조 제1항은 손금산입되는 공과금을 제1호에서 제37호에 걸쳐 구체적으로 정하고 있을 뿐 어떠한 성질의 것을 공과금으로 보아야 하는지 “공과금”에 대하여 정의하고 있지는 아니하나 일반적으로 공과금이란 국가 또는 공공단체가 국민 또는 공공단체의 구성원에게 부과하는 공적부담금으로서 조세 이외의 것을 말한다 할 것으로 법인세법 시행령 제25조 제1항 각호에 열거된 공과금도 국가 또는 공공단체가 국민 또는 공공단체 구성원에게 강제적으로 부과하는 금원으로서 세법 이외의 개별법령에 근거하여 부과되는 것임을 알 수 있다. 그렇다면 보험감독원이 보험업법에 근거하여 보험사업자로부터 출연받는 보험보증기금에의 출연금 또한 전시 법인세법시행령 제25조 제1항 각호의 다른 공과금과 그 성질이 동일하다 할 것이며 이와같은 사실은 93.12.31 대통령령 제14080호로 법인세법 시행령 제25조 제1항 제37호가 신설되어 “보험업법에 의하여 보험사업자가 보험보증기금에 출연하는 금액”을 손금산입되는 공과금으로 열거한 점에 의하여도 명백하다 하겠다.

(2) 법인의 각사업년도 소득금액 계산방법을 규정한 법인세법 제9조중 제3항에 의하면 익금에서 공제되는 손금의 요건으로 ① 자본 또는 지분의 환급·잉여금의 처분등 자본거래에 따른 자산 감소에 해당하는 경우와 ② 기업회계상 손비에 해당되더라도 법인세법에서 손금으로 인정하지 않도록 규정하는 것 등 두가지의 경우를 제외하고 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 규정하고 있어서, 원칙적으로는 소위 순자산증가설을 채택하고 있으나 예외적으로 법인의 순자산을 감소시키는 손익거래에서 발생한 손비일지라도 법인세법에서 손금불산입토록 규정한 경우에 해당되면 법인 소득금액계산상 손금산입할 수 없도록 하는 제한을 두고 있다. 이와같은 예를 법인세법에서 찾아보면, 법인에서 지출을 하면 자산감소가 발생하지만 지출한 금액 전체를 손금불산입하도록 하는 것으로는 법인세액, 벌금·과태료, 비지정 기부금 등이 있고, 지출한 금액중 법정한도 초과액만 손금불산입하는 것으로는 지정기부금, 접대비, 소비성 서비스업의 광고선전비 등이 있으며, 공과금의 경우에도 법인세법 제16조 본문 및 제5호에서 대통령령이 정하는 공과금만 내국법인의 각사업년도의 소득금액계산상 손금에 산입하도록 하고 그 이외의 공과금은 손금불산입토록 제한을 하고 있고 이 규정에 의거 법인세법시행령 제25조에서는 손금 산입되는 공과금의 범위를 한정적으로 열거하고 있다. 그러므로 법인에서 기업회계기준상 공과금 성질의 비용을 지출한 경우에도 법인소득금액 계산상 공과금으로서 손금에 산입되는 것은 지출당시 법인세법시행령 제25조의 공과금의 범위에 열거되어 있는 것에 한정된다 할 것이므로 법인세법시행령 제25조의 법적성격은 예시적 규정이 아니라 제한적 규정 또는 한정적 규정이라 할 것이다.

(3) 보험보증기금에 출연하는 금원의 경우 앞의(1)에서 살펴본 바와 같이 법인세법상의 공과금의 성질에 해당한다 할 것으로 93.12.31 법인세법시행령 개정시 비로소 손금산입할 수 있는 공과금의 범위에 신설(시행령 제25조 제1항 제37호)하여 규정하였고 같은법 시행령 부칙 제3조에서 이 영 시행(1994.1.1)후 최초로 지출하는 분부터 적용한다는 적용예를 두고 있으므로 1993.12.31 이전 지출분의 경우에는 법인의 각 사업년도 소득금액계산시 손금산입대상 공과금에 해당하지 아니한다 할 것이고 따라서 이러한 기준에서 볼 때 이건 청구주장은 받아들일 수 없는 것으로 판단된다.

• 라. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.