[요지] 순자산가액 및 지급부인된 노무비등을 대표자 상여로 처분한 것은 근거법률의 효력이 상실된 위법,부당한 처분으로 취소함이 타당함.
[요지] 순자산가액 및 지급부인된 노무비등을 대표자 상여로 처분한 것은 근거법률의 효력이 상실된 위법,부당한 처분으로 취소함이 타당함.
[참조결정] 국심1995서2730
[주 문] 처분청이 1995.6.13 청구법인에게 결정고지한 1992사업년도 법인세 45,676,300원 및 1993사업년도 법인세 139,327,170원 및 1993년 제2기분 부가가치세 56,107,630원의 과세처분과 청 구법인 대표이사 OOO의 소득으로 하여 1995.6.14 동울 산세무서장에게 통보한 인정상여금 1992년 귀속 88,395,670원, 1993년 귀속 241,302,240원, 1994년 귀속 382,446,907원의 처분 중
1. 1993년 법인세 139,327,170원은 청구법인의 매출누락으로 보아 익금산입한 241,302,240원을 익금에서 제외하여 그 과세 표준과 세액을 경정하고,
2. 청구법인 대표이사 OOO의 소득으로 하여 소득통보 한 인정상여금 1992년 귀속 88,395,670원, 1993년 귀속 241,30 2,240원, 1994년 귀속 382,446,907원의 처분은 취소하며,
3. 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 처분청은 청구법인이 1992사업년도 법인세 신고시 복리후생비로 계상한 금액중 13,003,800원을 접대비로 보아 익금산입하고 노무비중 55,120,670원을 지급부인하여 손금불산입하며 원재료비 33,275,000원을 지급부인하여 손금불산입하는 등 하여 1992사업년도 법인세 45,676,300원을, 1993사업년도 법인세 신고시 아파트대물변제금액과 장부상 수입금액과의 차액 301,892,062원을 익금가산하는 등하여 1993사업년도 법인세 139,327,170원 및 1993년 제2기분 부가가치세 56,107,630원을 1995.6.13 청구법인에게 부과처분하고, 1992사업년도 지급부인된 노무비, 원재료비 등 88,395,670원과 1993사업년도 아파트대물변제금액과 장부상 수입금액과의 차액중 241,302,240원 및 1994사업년도 법인양도양수합의각서에 따라 대표자에게 귀속된 것으로 인정된 382,446,907원을 각각 청구법인의 대표이사 OOO에게 상여처분하여 1995.6.14 동울산세무서장에게 소득통보하였고, 이에 따라 동울산세무서장은 1995.7.1 청구법인 대표이사 OOO에게 종합소득세 1992년 귀속분 40,401,400원, 1993년 귀속분 139,116,620원, 1994년 귀속분 195,788,390원을 부과처분 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1995.6.23 심사청구를 거쳐 1995.8.24 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인주장 및 국세청장 의견
(1) 1992사업년도분에 대하여
① 1992사업년도 귀속 접대비는 55,185,175원이며, 복리후생비는 25,246,510원으로 처분청에서 복리후생비중 2분의 1이상인 13,003,800원(이하 “쟁점복리후생비”라 한다)을 접대비로 보아 시부인계산하였는 바, 당시 공사 현장이 2곳이었고 사무실 직원이 8명, 공사현장의 반장이상 직원이 15명으로서 직원 회식비용으로 이만한 금액이 지출되지 않았다고 말할 수 없으므로 쟁점복리후생비를 접대비로 시부인계산한 것은 부당하다.
② 청구법인은 1992 ～ 1993사업년도분중 경상남도 울산시 OO구획정리지구내 아파트 신축사업(120세대, 이하 “OO현장”이라 한다)과 경상북도 경주시 OO읍의 아파트신축사업(357세대, 이하 “OO현장”이라 한다)을 시행하여 OO현장은 1992.3.26 준공하였고, OO현장은 1993.6.29 준공하였다. 당시 청구법인의 대표이사이던 OOO이 1994.3.16 청구외 OOO에게 회사를 양도양수하면서 장부 등 제증빙을 인계하였으나 OOO가 장부상당부분을 분실하였으며, 처분청 조사시 확인한 노임대장은 OO현장분이며, OO현장관련 노임은 공사원장, 금전출납부, 1992사업년도 법인세신고 부속서류 등에 의거 확인되므로 OO현장노임을 부인하는 것은 부당하고 OO현장 노임중 노임대장보다 과다계상된 49,170원만 부인함이 타당하다.
③ 처분청이 부인한 1992.1.27 발행된 세금계산서(공급가액 30,250,000원, 세액 3,025,000원, 이하 “쟁점세금계산서”라 한다)는 실물거래가 있는 세금계산서로 처분청이 확인서를 받은 현 대표이사 OOO과 경리과장 OOO은 이 건 거래가 이루어진 1992년도에는 청구법인에 근무한 적이 없는 자들로서 이들의 확인서를 근거로 하여 이 건 거래를 부인한 것은 부당하다.
(2) 1993사업년도분에 대하여
① 청구법인과 청구외 OO건설주식회사와의 대물변제합의각서는 1993.9.23 이루어졌고 그로부터 회계년도말까지의 기간중 대물변제에 포함된 아파트 34세대중 5세대를 분양하여 그 대금 241,302,240원(이하 “쟁점분양금액”이라 한다)을 OO건설주식회사에 현금으로 인계하고 동금액을 청구법인의 매출액에 계상하였으며, 부채는 공사대금청산합의각서상 대물변제금액에서 위 쟁점분양금액을 제외한 1,785,171,030원으로 장부에 계상하였으므로 쟁점분양금액을 매출누락으로 보아 익금산입한 처분은 부당하다.
② 대물변제 상가금액에는 토지대금 15,768,768원(이하 “쟁점토지대금”이라 한다)이 포함되어 있으므로 쟁점토지대금을 차감한 금액을 부가가치세 과세표준으로 하여야 하면 대물변제합의각서상 상가의 부가가치세를 40,076,880원으로 정하였으나 이는 세법의 무지로 토지대금을 상계하지 못한 것으로 부가가치세법상 토지대금을 상계하여 이 건 과세처분함이 타당하다.
(3) 1994사업년도분에 대하여 처분청은 1994년 귀속 청구법인의 순자산을 382,446,907원(이하 “쟁점순자산”이라 한다)으로 하여 동금액전체를 인정상여로 보았으나 법인양도양수합의각서 제2조에는 “양도주식은 기본자금인 10,000원권 10,000장인 1억원이며 양도일이전 사업으로 발생한 부채 및 잉여소득금 또는 차량 및 비품·전세금·잔여 수금할 대금 등은 OOO의 소유 및 권리로 한다”고 되어 있는 바, 1994.1.1 ～ 1994.3.16까지 일반관리비로 지출한 금액 10,822,486원과 1994.3.26 지출한 하자수리비 36,000,000원 및 출자금 100,000,000원 등 146,822,486원을 차감한 235,624,421원을 주식 양도차익으로 보아 양도소득세 과세함이 타당하고 주식의 양도로 보지 않는다 하더라도 위 146,822,486원은 인정상여금에서 공제되어야 함이 타당하다.
(1) 1992사업년도분에 대하여
① 복리후생비중 접대비로 보아 시부인계산한 쟁점복리후생비는 그 지출처가 대부분 룸살롱으로 평균 월 2회이상 지출한 것으로 확인되며, 지출증빙으로 간이세금계산서만 비치하고 있을 뿐 직원회식비용임을 입증할 자료가 없어 접대비로 봄이 타당하다.
② 노무비중 55,120,670원은 지급증빙도 없고 노임대장에 의하면 노무제공자들은 父子, 夫婦, 兄弟지간 및 아파트주민 13세대 전원으로서 노무비라는 신빙성이 없으므로 처분청이 이를 부인하여 이 건 과세처분한 것은 타당하다.
③ 쟁점세금계산서관련 지출에 대한 거래명세표나 대금지급내역 등이 없고 가공원가라고 청구법인의 대표이사 OOO과 경리과장 OOO이 확인한 것으로 보아 가공원가임이 인정되므로 이를 부인한 것은 타당하다.
(2) 1993사업년도분에 대하여
① 청구법인과 청구외 OO건설주식회사와의 대물변제합의각서에 의하면 아파트할인에 대한 조항이 없어서 대물변제금액이 그대로 변제된 것으로 인정되는 바 쟁점분양금액을 매출누락으로 보아 이 건 과세처분한 것은 타당하다.
② 청구법인은 미분양상가내역에는 쟁점토지대금이 포함되었다고 주장하나 구체적으로 토지부분이 나타나 있지 아니하여 계약당시 토지를 포함한 금액으로 부가가치세를 산정하였다고 볼 수 없고, 재화의 공급에 대한 부가가치세는 부가가치세법 제6조 제1항에 의거 “계약상의 원인에 따라 과세하는 것”이므로 그에 따라 과세한 처분은 달리 잘못이 없다 할 것이다.
(3) 1994사업년도분에 대하여 1994.3.16 당시 청구법인의 대표이사 OOO과 청구외 OOO와의 “법인양도양수합의각서”에 의하면 OOO는 청구법인의 주식 10,000주를 1주당 10,000원에 양수하고 OOO은 OOO에게 청구법인의 주택사업자면허 및 경영권을 양도하며, 양도일 이전에 발생한 부채 및 잉여소득금액, 차량, 미수금 등을 OOO가 인수하지 아니하고 OOO에게 귀속토록 합의한 것을 볼 때 청구법인의 잉여소득금 등 쟁점순자산은 OOO에게 귀속된 것으로 보여지므로 동금액을 OOO에게 상여처분한 것은 달리 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
② 대물변제합의각서상 평가액과 장부상 가액과의 차액을 매출누락으로 보아 익금가산하고 위 계약서상 명시된 상가분에 대한 부가가치세를 과세한 처분의 당부 및
③ 법인의 주식을 양도양수하는 과정에서 양도인에게 귀속된 것으로 확인되는 법인순자산을 귀속자에게 상여처분한 과세처분의 당부를 가리는데 있다.
(1) 1992사업년도분에 대하여
① 청구법인은 쟁점복리후생비를 복리후생비가 아닌 접대비로 하여 익금산입한 것은 부당하다고 주장하나 처분청의 과세자료에 의하면 쟁점복리후생비는 그 지출처가 대부분 룸살롱으로 평균 월 2회이상 지출하고 있는 것으로 확인되고 있는 반면 청구법인은 쟁점복리후생비가 직원회식비라고 주장만할 뿐 이를 입증할 객관적인 증빙의 제출이 없는 바 이에 대한 청구법인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
② 청구법인은 처분청이 부인한 이 건 노무비가 OO현장분이며 처분청이 조사시 확인한 노임대장은 OO현장분으로 이 건 노무비 지출을 주장하나 처분청 과세자료상 청구법인의 현대표이사 및 경리과장이 이 건 노무비의 지출사실 및 지출증빙없이 장부상 가공으로 계상 하였음을 확인하고 있는 반면 청구법인은 이 건 노무비의 지급사실을 인정할만한 객관적인 증빙의 제시가 없는 바 이에 대한 청구법인의 주장은 인정하기 어렵다 할 것이다.
③ 청구법인은 처분청이 1992년도에 청구법인에 근무한 적이 없는 현 대표이사인 청구외 OOO과 경리과장인 청구외 OOO의 확인서를 근거로 하여 이 건 과세한 것은 부당하다고 주장하나 청구법인은 쟁점세금계산서관련 지출사실을 입증할 객관적인 증빙제시가 없는 바 처분청이 위 확인서에 근거하여 이 건 과세처분한 것은 달리 잘못이 없다 할 것이다.
(2) 1993사업년도분에 대하여
① 청구법인이 1993사업년도 법인세 신고시 제출한 결산서 부속서류인 『중도금 입금내역 및 미분양아파트 동호수내역』 및 『분양아파트 매출내역』상 아파트 총분양대금은 357세대 17,347,059,500원이고, 청구법인과 OO건설주식회사간에 『공사대금청산합의각서』가 작성된 1993.9.23현재 미분양아파트는 위 합의각서상 34세대로 그 대물변제인수금액이 1,625,704,470원이고 동 금액은 『분양아파트 매출내역』상 미분양된 34세대의 정상분양가액 1,806,338,300원의 90%의 가액을 반영한 것임이 확인되며 또한 위 미분양아파트 34세대중 5세대가 1993.12.31현재 분양되어 그 분양가액이 241,302,240원(분양내역: 3-904호 49,094,640원, 2-407호 47,704,320원, 3-804호 49,094,640원, 2-1308호 48,576,960원, 2-1507호 46,831,680원)임이 확인되고, 위 5세대 분양금액은 이 건 아파트의 수급자인 OO건설주식회사가 인수하였음이 1996.1.9자 OO건설주식회사 대표이사의 사실확인서에 의하여 확인된다. 청구법인의 1993사업년도 결산서상 손익계산서에 의하면 아파트매출액은 15,782,023,440원임이 확인되는 바 이는 당초 분양된 323세대 분양대금 15,540,721,200원과 공사대금청산합의각서의 작성이후 분양된 5세대의 분양금액 241,302,240원의 합계액임이 확인되고 또한 결산서 부속서류인 『미지급비용잔액명세서』상 OO건설주식회사에 대한 공사비 미지급금액이 1,785,171,030원으로 되어 있는 바 이는 당초 공사대금청산합의각서상 대물변제금액 2,026,473,270원에서 위 분양되어 매출계상된 5세대분 241,302,240원을 차감한 금액임이 확인되고 또한 1993사업년도 법인세 신고분에 대한 세무조정시 청구법인은 공사비미지급금액중 아파트대물변제 해당분 1,384,402,230원(1,785,171,030원 - 상가분 400,768,800원)을 간주매출로 익금산입한 사실이 확인된다. 따라서 처분청이 공사대금청산합의각서상 아파트대물변제금액 1,625,704,470원과 결산서상 간주매출로 익금산입한 1,384,402,230원의 차액인 쟁점분양금액을 매출누락으로 하여 익금산입한 것은 청구법인이 공사대금청산합의각서일 이후 분양된 5세대의 분양대금을 결산서에 매출액으로 기 계상한 것을 간과한 것으로 이를 다시 익금산입함은 동일액을 이중으로 매출계상하는 결과가 되는 바 이는 부당한 처분이라 할 것이므로 이 부분 청구법인의 주장은 이유있다 할 것인데 그렇다면 이에 대한 소득처분(상여)도 그 대상금액이 없어졌으니 자동적으로 취소되어야 함은 물론이다.
② 청구법인은 대물변제상가금액에는 토지대금이 포함되어 있으므로 이 건 부가가치세 산정시 토지대금을 상계하여야 한다고 주장하나 공사대금청산합의각서상 부가가치세는 OO건설주식회사에서 부담하도록 되어 있고 토지대금이 위 대물변제금액에 포함되었다는 객관적인 증빙의 제시가 없는 바 이에 대한 청구법인의 주장은 이유없다 할 것이다.
(3) 청구법인 대표이사에 대한 상여처분에 대하여 1994.3.16 작성된 법인양도양수합의각서상 청구법인의 자산과 부채 전부가 청구법인 대표이사 OOO에게 귀속토록 되어 있는 바, 결국 법인이 대표이사에게 순자산가액만큼 이익을 분여한 결과가 되므로 동금액을 대표이사 OOO에게 상여처분하여 1994년 귀속 OOO의 소득으로 통보한 것은 타당하다 할 것이며, 1992사업년도에 있어서 노무비 지급부인된 55,120,670원 및 원재료비로 가공계상된 것으로 확인되는 33,275,000원 등 합계 88,395,670원을 대표이사 OOO에게 상여처분하여 1992년 OOO의 소득으로 통보한 것은 타당하다 할 것이나, 다만, 구법인세법(1980.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항의 규정에 대하여 헌법재판소가 위헌결정(94헌바14, 1995.11.30)한 내용을 살펴보면 『법인세법 제32조 제5항은 수권사항의 주제에 관하여 그것이 익금에 산입한 금액의 처분이라는 점만을 제시하고 있을 뿐이고 그 위임에 의하여 규정을 두고 있지 아니하며(중략), 익금에 산입한 금액이라는 것이 기업회계와 세무회계의 차이로 인한 세무조정액을 의미하는 것으로 구체적으로는 여러가지 원인에 의하여 발생할 수 있는 금액일 뿐만아니라 그 금액의 실제적 귀속자도 다양할 것인 점에 비추어 보면, 위 법인세법의 규정에 위와 같이 그 주제가 한정된 것만으로는 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기 곤란하다고 생각되므로 “위 법인세법의 규정은 국민의 납세의무의 성부 및 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 하위법규에 백지위임한 경우라고 보아야 할 것이다.”(중략) 그렇다면 “이 사건 규정은 결국 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다.”』고 되어 있다. 헌법재판소법 제47조 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있어 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 1995.11.30부터 효력을 상실하는 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해 사건만 아니라 위헌결정이 있기전에 이와 동종의 위헌여부에 관하여 헌법재판소에 위헌여부 심판제청신청이 되어 있는 경우의 당해사건과 별도로 위헌제청신청등은 하지 아니하였으나 당해 법률 또는 법조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계속된 모든 일반사건에 까지 미친다는 것이다.(대법 91누1462, 1992.2.24 같은 뜻임) 청구법인은 법인세법 제32조 제5항에 대하여 따로 위헌신청을 한 바 없으나 위 법률조항은 이 건에 있어 행정심판의 전제로 되어 우리심판소에 계속되어 있음이 기록상 명백하므로 헌법재판소의 위 법률규정에 대한 위헌결정의 효력은 이 건에도 미친다고 볼 수 있다.(국심 95서2730, 1995.1.26 합동회의 같은 뜻임) 따라서 처분청이 청구법인의 법인세 등을 결정하면서 법인세법 제32조 제5항을 근거로 하여 위 순자산가액 및 지급부인된 노무비등을 대표자 상여로 처분한 것은 근거법률의 효력이 상실된 위법·부당한 처분으로 취소함이 타당한 것으로 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조와 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.