[주 문] 익산세무서장이 95.7.16 원천징수의무자인 청구법인에게 한 92년 귀속 갑종근로소득세 91,901,370원, 93년 귀속 갑종근로 소득세 22,616,330원 및 94년 귀속 갑종근로소득세 93,849,020 원의 부과처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 처분개요 청구법인은 전라북도 익산시 OO동 OOOO O에 본점을 두고 식료품 제조를 영위하는 법인이다. 처분청은 청구법인이 91.7.1～92.6.30 사업년도에 180,000,000원의 가공매입이 있으며, 92.7.1～92.6.30 사업년도에는 62,469,603원의 가공지출이 있었고, 93.7.1～93.6.30 사업년도에는 108,747,700원의 가공지출과 87,588,600원의 매출누락을 한 사실이 있다 하여 위 가공매입·가공지출 및 매출누락분에 대하여 법인세 및 부가가치세를 부과하고 이를 청구법인의 대표이사에게 상여처분한 후에 상여처분소득에 대한 92년 귀속 갑종근로소득세 91,901,370원, 93년 귀속 갑종근로소득세 22,616,330원 및 94년 귀속 갑종근로소득세 93,849,020원을 95.7.16 원천징수의무자인 청구법인에게 고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 95.9.15 심사청구를 거쳐 95.12.7 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구법인 주장 청구법인의 장부상 일부 가공기장된 금액이 있었으나 그 금액이 대표이사에게 지급된 것이 아니라 다른 용도로 사용된 것이고, 또한 처분청에서 판매수수료를 가공지급한 것으로 보았으나 판매수수료는 제품의 판매를 위하여 실제 지급한 것임에도 이를 청구법인의 대표자에게 상여 처분함은 부당하다
- 나. 국세청장 의견 청구법인이 가공기장한 금액을 신고누락한 사실에 대하여는 다툼이 없으므로, 가공기장한 금액이 청구법인의 기장상으로 지출되었으나 입금되지 아니한 경우 사외로 유출된 것으로 보아야 하고, 유출된 금액의 사용처 등에 대하여 청구법인이 객관적인 증거에 의하여 그귀속자를 입증하지 아니하면 관련법 규정과 같이 귀속이 불분명한 것으로 보아 대표자에게 상여로 처분함이 정당함에도 청구법인은 본 청구에서 그 소득의 귀속자 또는 사용처를 확인할 만한 아무런 증빙의 제시도 없다. 이와 같이 가공 처리한 금액으로서 사외에 유출된 금액의 사용처 또는 소득의 귀속자를 확인할 수 없는 경우에는 대표자에게 상여로 처분하여야 하므로 청구법인의 주장은 이유없다.
3. 심리 및 판단
- 가. 이 건 심판청구의 다툼은 청구법인이 91.7.1 - 94.6.30 사업년도에 가공기장한 금액을 손금불산입 및 익금산입하고 대표자 상여로 처분하고 원천징수의무자인 청구법인에게 고지한 처분의 당부를 가리는데 있다.
- 나. 이건 본안심리하기 이전에 헌법재판소가 이 건의 과세근거인 구 법인세법(80.12.31. 법률 제3270호로 개정된 것으로 94.12.22. 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항의 규정에 대하여 위헌결정(헌법재판소 93헌바32, 95.11.30)을 한 바 있으므로 이에 대하여 살펴보기로 한다. 구 법인세법 제32조 제5항에서 제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고, 같은법 시행령 제94조의2 제1항에서 법인세의 과세표준을 신고하거나 법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다고 하면서, 그 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타 소득·기타 사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하고 있다. 한편, 헌법재판소법 제45조에서 헌법재판소는 제청된 법률 또는 법률조항의 위헌여부만을 결정한다. 다만, 법률조항의 위헌결정으로 인하여 당해 법률 전부를 시행할 수 없다고 인정될 때에는 그 전부에 대하여 위헌결정을 할 수 있다고 규정하고, 제47조 제1항에서 법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하면서, 같은조 제2항에서 위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하여 원칙적으로 장래효를 규정하고 있다. 구 법인세법 제32조 제5항의 규정과 관련한 헌법재판소의 결정내용을 살펴보면, 위 조항은 수권사항의 주제(主題)에 관하여 그것이 익금에 산입한 금액의 처분이라는 점만을 제시하고 있을 뿐이고 그 위임에 의하여 대통령령의 제정자가 따라야 할 기준인 소득의 성격과 내용 및 그 귀속자에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니한바, 익금에 산입한 금액이라는 것이 기업회계와 세무회계의 차이로 인한 세무조정액을 의미하는 것으로 구체적으로는 여러가지 원인에 의하여 발생할 수 있는 금액일 뿐만 아니라 그 금액의 실제적 귀속자도 다양할 것이라는 점에 비추어 보면, 위 조항에서와 같이 그 주제가 한정된 것만으로는 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기 곤란하므로 위 조항은 국민의 납세의무의 성부 및 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 법률에 규정하지 아니하고 하위법규에 백지위임한 경우라고 보아야 할 것이고, 그렇다면 위 조항은 결국 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 포괄적으로 위임하였으므로 헌법 제59조에 규정한 조세법률주의와 헌법 제75조에 규정한 위임입법의 한계에 관한 규정을 위반하였다고 하지 않을 수 없다(헌법재판소 94헌바14, 95.11.30) 헌법재판소법 제47조 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있어 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 95.11.30부터 효력을 상실하는 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만 아니라 위헌결정이 있기전에 이와 동종의 위헌여부에 관하여 헌법재판소에 위헌여부 심판제청신청이 되어 있는 경우의 당해사건과 별도로 위헌제청신청등은 하지 아니 하였으나 당해 법률 또는 법조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계속된 모든 일반사건에까지 미친다는 것이다.(대법 91누 1462, 92.2.24. 같은 뜻임), 청구법인은 비록 구 법인세법 제32조 제5항에 대하여 별도로 위헌제청신청을 한 바 없으나, 이건의 경우 위 법률조항이 심판의 전제가 되어 다투어지고 있으므로 헌법재판소의 위 법률규정에 대한 위헌결정의 효력은 이 건에도 미친다고 보는 것이 타당하다고 할 것이다. 그러하다면, 이건은 청구법인의 주장에 대하여 별도로 본안심리할 필요없이 처분청이 구 법인세법 제32조 제5항을 근거로 하여 91.7.1 - 93.6.30 사업년도중 매출누락액 및 가공매입액을 익금산입하고 대표자 상여처분하여 원천징수의무자인 청구법인에게 갑종근로소득세를 부과한 처분은 근거법률의 효력이 상실된 것이므로 취소되어야 할 것으로 판단된다(같은 취지: 국심 95서 2730, 96.12.23 합동회의, 대법원 96누 10089, 96.11.15)
- 다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.