증여등기 하였다가 합의해제로 환원한 경우 각각을 모두 증여로 볼 수 있는지 여부(기각)

[참조결정] 국심1994중5996

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 처분개요 청구인 OOO은 청구인의 소유인 전북 정읍시 O동 OOO 소재 전 1,180㎡외 5필지 토지 6,829㎡(이하 “쟁점토지” 라고 한다)를 90.4.21. 청구인의 자인 청구인 OOO에게 증여를 원인으로하여 소유권이전을 하였다가 95.7.16. 과세처분을 하기 전인 92.9.24. 합의해제를 원인으로 하여 당초 청구인의 자 명의를 말소한 바 있다. 처분청은 청구인 OOO(子)가 청구인 OOO(父)로부터 90.4.21. 쟁점토지를 증여받은 것으로 보고, 다시 청구인 OOO이 청구인 OOO(子)로부터 92.9.24. 쟁점토지를 증여받은 것으로 보아 95.7.16. 청구인 OOO에게 90년 증여분 증여세 8,597,440원을, 청구인 OOO에게 92년 증여분 증여세 108,740,340원을 각각 부과하였다. 청구인들은 이에 불복하여 95.8.12. 심사청구를 거쳐 95.11.16. 이 건 심판청구를 하였다.

2. 청구인들 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인들 주장 쟁점토지를 90.4.21. 청구인 OOO(父)이 청구인 OOO(子)에게 증여를 원인으로 소유권을 이전하였다가 증여세 과세처분전인 92.9.24. 합의해제를 원인으로 하여 소유권말소등기한 데 대하여 증여세를 과세하는 것은 부당하다. 과세관청에서 증여를 원인으로 하는 과세처분을 하기전에 그 증여계약이 적법하게 해제되고 그 해제에 대한 말소등기가 경료된 경우에는 그 계약의 이행으로 생긴 물권변동의 효과는 소급하여 소멸하고 증여는 처음부터 없었던 것이 되어 증여세과세 대O이 될 수 없다. 처분청은 구O속세법 제29조의 2 제4항의 규정을 내세워 증여받은 재산을 1년이내에 증여자에게 “반환 또는 다시 증여”하는 경우에 증여로 보지 아니하는 것이고 이 건은 1년이 지나 “환원”되었으니 증여세를 부과하는데 잘못이 없다고 하였다. 이는 “계약의 해제”와 “반환 또는 다시 증여”의 법리를 오해한 것으로 “증여계약해제”의 법률효과는 증여가 처음부터 없어지는 것으로 물권변동이 소급하여 소멸하는 것이므로 처분청이 1년이 지나 “환원”되었다는 자의적인 표현으로 증여세를 과세함은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 구O속세법 제29조의 2 제4항의 규정은 증여받은 재산을 1년이내에 증여자에게 반환 또는 증여하는 경우에 증여로 보지 아니한다는 규정이지 이건의 경우와 같이 90.4.21. 증여를 원인으로 아들에게 소유권이전을 하고 약 2년이O 경과한 후 합의해제를 원인으로 소유권말소등기에 의한 환원까지를 의미하는 것이 아니므로 비록 부과처분전에 합의해제를 원인으로 소유권이 환원되었다 하더라도 청구인의 자가 청구인에게 쟁점토지를 증여한 것으로 보아 과세함은 달리 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단 이 건 심판청구는 90.4.21. 증여등기 하였다가 92.9.24. 합의해제로 환원한 경우 각각을 모두 증여로 볼 수 있는지 여부를 가리는 데 쟁점이 있다.

• 가. 관련법령 O속세법(93.12.31.개정 법률 제4662호) 제29조의 2 제①항에서 “다음 각호의 1에 해당하는 자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다.

1. 타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 자(영리법인을 제외한다)로서 증여받을 당시에 국내에 주소를 둔 자”라고 규정하고, 제④항에서 “증여를 받은 후 당사자간의 합의에 따라 그 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 제20조의 규정에 의한 신고기한내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만 반환하기 전에 제25조 제2항의 규정에 의하여 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니한다(93.12.23.신설)”고 규정하고, 제⑤항에서 제④항 본문의 경우를 제외하고 증여를 받은 자가 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 1년이내에 증여자에게 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대하여 증여세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있으며, 같은법 부칙 (법률 제4662호, 93.12.31. 공포) 제7조[증여재산반환시 과세방법에 관한 적용례] 에서 “제29조의 2 제4항의 개정 규정은 이 법 시행후(94.1.1.)최초로 증여세를 결정한 것부터 적용한다”고 규정하고 있다.

• 나. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점토지의 소유권이전관계등에 대하여 보면 청구인 OOO이 54.9.29. 쟁점토지를 취득하여 90.4.21. 청구인의 자(子)인 청구인 OOO에게 증여를 원인으로 소유권이전등기를 하고 합의해제에 의하여 위 ’90.4.21. 소유권이전등기를 ’92.9.24. 말소함으로써 결국 청구인 OOO 명의로 소유권이 환원되었는 바, 이와같이 쟁점토지의 당초 수증자인 청구인 OOO가 증여자인 청구인 OOO에게 쟁점토지를 반환한 것은 수증일로부터 2년 5개월정도 경과한 이후인 사실이 확인된다.

(2) 이 건의 경우 쟁점토지에 대한 증여세 결정일(95.7.16.)이전에 청구인 OOO 명의로 소유권을 환원(92.9.24.)하였다 하더라도 ’93.12.31. 법률 제4662호로 개정된 O속세법 제29조의 2 제1항 제1호, 같은조 제4항 및 제5항의 규정과 동법 부칙 제7조의 규정취지에 따라 증여받은 재산을 1년이O 경과하여 증여자에게 반환하는 경우 특단의 사유가 발견되지 않는 한 다시 반환받은 것에 대해서도 증여세를 부과함이 타당하다 할 것이므로(국심 94중5996, ’95.6.16. 같은뜻임) 처분청이 90.4.21.의 증여와 92.9.24. 의 반환에 대하여 청구인들에게 각각 증여세를 과세한 것은 정당하다고 판단된다.(국심 95중 1223, 95.9.12, 국심 94중 5996, 95.6.16. 등 다수 같은뜻임)

• 다. 판단 O속세법(93.12.31. 개정)제29조의 2 제4항과 부칙 제7조를 종합하여 보면, 당사자간의 합의에 의해 증여받은 재산을 신고기한내에 반환하는 경우에만 증여로 보지 아니하고 있으며, 그 적용은 94.1.1. 이후 증여세 결정분부터 적용한다고 규정하고 있으므로 이 건 부과처분은 위 법령에 합치되는 것으로 적법하다. 따라서, 위 각 부과처분의 취소를 구하는 이 건 심판청구는 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.