[요지] 비업무용부동산과 관련한 입법취지가 법인의 차입금에 의한 비생산적인 자산의 취득보유를 억제하기 위함에 있다고 볼 때 당초처분은 타당함.
[요지] 비업무용부동산과 관련한 입법취지가 법인의 차입금에 의한 비생산적인 자산의 취득보유를 억제하기 위함에 있다고 볼 때 당초처분은 타당함.
[참조결정] 국심1994서3968
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 청구법인은 정관에 농산물생산업을 사업목적으로 규정하고 있고, 실제로 농경지를 경작하고 있어 1989～1990사업년도중에 쟁점농지는 업무에 관련이 없는 부동산이 아니므로 비업무용부동산이 아니며, 또한 청구법인의 전환농지는 폐염전을 개간한 농지로 일반적인 농지와 달리 수확하기까지는 상당한 기간이 소요되므로 일정기간의 유예기간을 두고 판정하여야 하므로 구법인세법 시행규칙 제18조 제4항 제3호(1986.3.31 신설)에서 규정한 “법인이 사업의 일부 또는 전부를 휴업·폐업 또는 이전함에 따라 업무용부동산에 해당하지 아니하게 된 부동산으로서 그 휴업·폐업 또는 이전일로부터 2년이 경과되지 아니한 것은 비업무용부동산으로 보지 아니한다”를 원용하여 적용하여야 한다.
(2) 청구법인은 1991～1993사업년도중에 목적사업으로 농산물생산업이 법인등기부등본 및 정관에 포함되어 있고 실제로 영농목적에 사용하고 있었으므로 주된 사업에 사용하였음이 분명하고 지가상승으로 인한 이익을 취득할 목적으로 보유한 것이 아닌데도 쟁점농지를 비업무용부동산으로 판정한 것은 부당하다.
(3) 모법이며 상위법인 법인세법 제18조의3 제1항 제3호(1985.12.23 개정)에서 “당해 법인의 업무에 직접 관련이 없는 부동산”을 비업무용부동산으로 규정하고 있고, 개정된 법인세법 제18조의3 제1항 제1호(1990.12.31 개정)에서 “당해 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산”을 비업무용부동산으로 본다고 규정하고 있는 바, 분명히 청구법인은 정관등에 농산물생산업을 목적사업으로 정하고 실제 이를 경작하므로 이에 해당되지 않는 데도 시행령 또는 시행규칙에서 수입금액 비율 또는 주업판정등에 의하여 비업무용부동산으로 판정한다는 것은 모법인 상위법을 일탈한 위법인 시행령과 시행규칙을 적용한 것이므로 이에 근거한 처분은 부당하다.
(1) 청구법인의 염전이 농지전환대상으로 있다가 염전중 일부가 1986.6.4자로 염제조 허가를 취소당한 사실로 보아 청구주장과 같이 법인세법 시행규칙 제18조 제4항 제3호의 규정을 원용할 수도 없지만 원용하더라도 그 기간이 1986.6.4～1988.6.4이므로 이 건 처분내용과는 무관할 뿐만 아니라, 1989사업년도 및 1990사업년도의 청구법인의 수입금액이 농지등 부동산가액의 4/100에 미달하므로 쟁점농지를 비업무용부동산으로 판정한 처분은 정당하다.
(2) 청구법인이 처분청에 신고한 1991～1993사업년도에 대한 법인세과세표준 세액 신고서장 업종이 광업, 종목이 천일염으로 되어 있을 뿐만 아니라 청구법인의 업종별 수입금액을 보면, 1991사업년도에 농업의 수입금액은 125,639,000원으로 총수입금액의 7.8%이고, 1992사업년도 농업의 수입금액은 183,979,000원으로 총구입금액의 11.5%이며, 1993사업년도 농업 수입금액은 111,705,500원으로 총수입금액의 5.6%로서, 각 사업년도의 총수입금액에서 농업의 수입금액을 차감한 수입금액은 광업의 수입금액인 사실로 보아 청구법인의 주업이 농업이 아님을 알 수 있으므로 처분은 정당하다.
(3) 이 부분 관련 국세청장 의견은 없음.
3. 심리 및 판단
(1) 쟁점농지에 대하여 1989사업년도와 1990사업년도중 1년간의 수입금액이 쟁점농지가액의 4/100에 미달한다 하여 비업무용부동산으로 보아 관련지급이자 상당액을 손금불산입한 데 대하여, 쟁점농지는 염전을 개간한 농지로서 다른 농지와는 달리 일정한 유예기간을 두어야 한다는 주장의 당부
(2) 쟁점농지에 대하여 1991사업년도에서 1993사업년도까지 청구법인의 주업이 농업이 아니라 하여 비업무용부동산이라고 판단하고 관련지급이자 상당액을 손금불산입한 데 대하여, 청구법인의 등기부등본 및 정관에 목적사업으로 농산물 생산업을 분명히 규정하고 있으므로 주된 사업에 사용하지 않는다고 본 처분은 부당하다는 주장의 당부
(3) 쟁점(1)·쟁점(2)과 관련하여 처분청이 처분한 시행령과 시행규칙 근거조항은 모법이고 상위법인 법인세법 제18조의 3의 입법취지를 일탈한 것이므로 이에 근거한 처분은 위법·부당하다는 주장의 당부
(1) 관련법령 법인세법 제18조의 3(지급이자의 손금불산입) 제1항 본문에서 『다음 각호의 1에 해당하는 자산을 보유하고 있는 내국법인이 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자중 다음 각 호의 자산합계액 한도 내에서 대통령령이 정하는 금액은 각 사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다(1985.12.23 개정)』고 규정하면서, 제3호에서 『당해 법인의 업무에 직접 관련없는 부동산』을 규정하고 있고, 같은법 시행령 제43조의 2 제5항에서 『법 제18조의 3 제1항 제3호에서 “당해법인의 업무에 직접 관련없는 부동산”이라 함은 당해 부동산 취득후 경과한 기간, 당해 부동산으로부터 발생하는 수입금액, 건물등의 면적, 당해법인의 업무와의 관련정도 등을 감안하여 재무부령이 정하는 부동산(이하 “비업무용 부동산”이라 한다)을 말한다』고 규정하고 있으며, 같은법 시행규칙 제18조 제3항(1990.4.4 개정전) 본문에서 『영 제43조의 2 제5항에서 “비업무용부동산”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산을 말한다(1986.3.31 신설)』고 규정하면서, 제5호에서 『농경지·묘포장용부동산·목장용부동산. 다만, 다음에 해당하는 부동산으로서 1년간의 수입금액이 부동산가액의 100분의 4 이상인 것을 제외한다.(1987.12.31 개정)
(2) 청구법인의 1989사업년도와 1990사업년도중 쟁점농지가 비업무용 부동산에 해당되는지 여부 (가) 청구법인의 쟁점농지가액 대비 쟁점농지수입금액의 비율이 1989사업년도 0%, 1990사업년도 2.8%(쟁점농지수입금액 170,695,900원, 쟁점농지가액 5,889,587,576원)라는 사실과 쟁점농지중 823.730㎡가 1986.6.4자로 염제조허가를 취소당한 사실이 있음에는 서로 다툼이 없다. (나) 전시한 관련법령중 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 제5호 가목은 1990.4.4 “농업을 주업으로 하는 법인이 소유하는 농경지로서 1년간의 수입금액이 당해 부동산가액의 100분의 7 이상인 부동산”은 비업무용부동산에서 제외하도록 개정하였고, 동조 제9항을 1990.4.4 신설하여 “제3항의 규정을 적용함에 있어 주업의 판정여부”에 관하여 규정하고 있으나, 전시한 법인세법 부칙(1990.4.4 재무부령 제1818호) 제4조 제5항에서 “1990.4.4전에 취득한 농경지로서 당해 목적에 사용중인 농경지는 1990.12.31 이내에 종료하는 사업년도까지는 종전의 제18조 제3항의 규정에 의한다”고 규정하고 있으므로 쟁점농지는 청구법인이 1973.1.22 취득한 농지로서 1990.4.4 개정 또는 신설전의 법인세법시행규칙 제18조 제3항을 적용하게 되어 쟁점농지가액 대비 쟁점농지수입금액의 비율이 4%이상이 되어야 비업무용부동산에서 제외되게 되는 바, 청구법인의 쟁점농지는 그 비율이 4% 미만으로 비업무용부동산에 해당된다고 할 것이다. (다) 청구법인의 쟁점농지가 염전을 농지로 개간한 것으로서 염분제거가 되지 아니하여 정상적인 농작물 경작이 불가능한 상태여도 쟁점농지(지목은 답)는 농경지에 해당된다 할 것이다.(법인 46012-67, 1995.5.30 같은 뜻임) 설령, 청구법인이 주장하는 바와 같이 농지로 전환하기 위한 국가시책으로 인하여 염제조허가를 취소(1886.6.4)당하여 사업의 일부가 폐업하였다고 보더라도 법인세법 시행규칙 제18조 제4항 제3호에서 규정한 기간이 경과된 것으로서 비업무용부동산에 해당되므로 청구법인의 이 부분 주장은 이유없다고 판단된다.
(1) 관련법령 법인세법 제18조의 3 제1항 본문에서 『다음 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.(1990.12.31 개정)』고 규정하면서, 제1호에서 『당해법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것』을 규정하고 있고, 같은법 시행령 제43조의 2 제1항 본문에서 『법 제18조의 3 제1항 제1호에서 “대통령령이 정하는 것”이라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 부동산(이하 “비업무용부동산 등”이라 한다)을 말한다.(1990.12.31 개정)』고 규정하면서, 제3호에서 『부동산을 이용하여 얻은 수입금액이 부동산가액의 일정비율에 미달하는 부동산』을 규정하고, 제4호에서 『법인의 주된 사업에 사용되지 아니하는 부동산으로서 과다보유의 소지가 있는 부동산』을 규정하고 있으며, 제3항에서 『제1항의 규정에 의한 비업무용부동산 등의 판정기준에 관하여는 재무부령으로 정한다(1990.12.31 신설)』고 규정하고 있고, 같은법 시행규칙 제18조 제3항 본문에서 『영 제43조의 2 제1항 및 동조 제3항에서 “비업무용부동산등”이라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 부동산을 말한다.(1991.2.28 개정)』고 규정하면서, 제5호에서 『농경지·묘포장용부동산·목장용부동산. 다만, 다음에 해당하는 부동산을 제외한다.(1990.4.4 개정)
(2) 청구법인의 1991사업년도～1993사업년도중 쟁점농지가 비업무용부동산에 해당되는지 여부 (가) 전시한 법령을 청구법인과 관련하여 종합적으로 검토하면, 농업을 주업으로 하지 않는 법인이 보유하고 있는 농경지는 원칙적으로 “비업무용부동산”에 해당된다. 다만, 예외적으로 농업을 주업으로 하는 법인의 당해 농경지에서 발생하는 1년간 수입금액이 당해 농경지 가액의 100분의 7 이상인 경우에는 비업무용부동산에서 제외하도록 하고 있고, 당해법인의 주업이 농업인지 여부는 수입금액이 큰 사업을 주업으로 보도록 하고 있다. (나) 청구법인이 처분청에 신고한 1991사업년도～1993사업년도에 대한 법인세과세표준과 세액신고서상 업종별 수입금액이 광업(종목: 천일염)으로 되어 있을 뿐만 아니라, 처분청에서 당심에 제출한 1991사업년도～1993사업년도 수입금액명세서상 해당년도별 총수입금액 대비 쟁점농지 1년간 수입금액의 비율이 1991사업년도 7.8%, 1992사업년도 11.5% 및 1993사업년도 5.6%로서 나머지는 광업수입금액에 해당하여 청구법인의 주업이 농업이 아닌 것이 확인되고 해당년도별 쟁점농지가액 대비 쟁점농지 1년간 수입금액의 비율이 1991사업년도 2.5%, 1992사업년도 3.7% 및 1993사업년도 2.2%로서 7%에 미달되는 것이 확인된다. 결과적으로 청구법인은 주업이 농업이 아닐 뿐만 아니라 쟁점농지의 해당년도별 1년간 수입금액도 해당년도별 쟁점농지가액의 7/100에 미달되므로 비업무용부동산에 해당되어 청구법인의 이 부분 주장은 이유없다고 판단된다.
(1) 청구법인은 모법인 법인세법 제18조의 3 제1항(1990.12.31 개정전·후)에서 규정한 범위를 일탈하여 같은법 시행령 제43조의 2 제5항(1985.12.31개정) 또는 같은법 시행령 제43조의 2 제1항(1990.12.31 개정) 및 같은법 시행규칙 제18조 제3항 제5호(1990.4.4 개정전·후)와 제10항 제3호(1990.10.22 개정)의 규정에서 비업무용부동산의 판정기준을 정하고 있으므로 위법하다고 주장하고 있어 이를 살펴본다.
(2) 관련법령의 위임관계를 볼 때 법에서 당해 업무와 직접 관련이 없는 부동산을 비업무용부동산으로 보고 그 범위를 대통령령으로 위임하였으며, 대통령령에서는 당해 부동산 취득후 경과한 기간, 당해 부동산으로부터 발생하는 수입금액, 건물등의 면적, 당해법인의 업무와의 관련정도 등을 감안하여 재무부령으로 정하도록 되어 있고, 재무부령에서는 위 법령의 위임을 받아 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 제5호에 농경지는 원칙적으로 비업무용부동산에 해당한다고 규정하고, 다만, 농업이 주업인 법인이 보유하는 농경지로서 1년간의 수입금액이 당해 부동산의 가액에 일정비율(4/100 또는 7/100)을 초과할 때는 비업무용부동산에서 제외되도록 규정하면서, 동조 제10항에서 “주업의 판정방법”에 관하여 규정하고 있는 바, 비업무용부동산과 관련한 입법취지가 법인의 차입금에 의한 비생산적인 자산의 취득보유를 억제하기 위함에 있다고 볼 때 전시한 시행령과 시행규칙의 관련조항은 입법취지에 상응하는 것이며 그 내용이 법이나 시행령의 위임범위를 벗어난 것으로 판단되지 않는다(국심 94서3968, 1994.12.27 같은 뜻임)할 것이다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.