[요지] 토지를 비업무용으로 판단하였으므로 손금불산입한 당초처분은 달리 잘못이 없음
[요지] 토지를 비업무용으로 판단하였으므로 손금불산입한 당초처분은 달리 잘못이 없음
[주 문]
1. 남인천세무서장이 ’94.9.1 청구법인에게 한 ’92.1.1～ ’92.12.31 사업년도분 법인세 661,719,180원(특별부가세 491,234,030원 포함)의 부과처분은,
2. 나머지 심판청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 처분 개요 청구법인은 인천광역시 남구 OO동 OOOOO에 본점을 두고 종합건설업을 영위하고 법인으로 ’92.1.1～’92.12.31 사업년도 법인세 신고를 다음과 같이 하였다. (단위: 원) 구 분 청구법인 신고 (A) 처분청 경정 (B) 증 감 (B-A)
• 당기순손익
○ 익금산입
○ 손금산입
• 소 득 금 액
• 과 세 표 준 283,455,994 2,237,545,032 2,157,189,483 363,811,543 363,811,543 283,455,994 8,407,782,874 7,968,424,132 722,814,736 722,814,736
• 6,170,237,842 5,811,234,649 359,003,193 359,003,193 처분청은 청구법인에 대한 법인세 실지조사를 실시한 다음,
① 청구법인이 ’90.7.25 토지개발공사로부터 취득한 인천광역시 남구 OO동 OOOOOOO 잡종지 10,069㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 그 토지의 취득일로부터 1년 이내에 업무에 사용하지 아니하였다 하여 비업무용 부동산으로 판정하고 쟁점토지에 대한 종합토지세 10,317,281원을 손금불산입하였고, 청구법인이 계상한 쟁점토지위의 아파트분양수입금액 5,712,636,504원과 동 분양원가 5,745,455,736원을 각각 익금불산입 및 손금불산입하였으며,
② 청구법인이 ’90.7.25 취득하여 ’92.8.5 양도한 쟁점토지의 경우 토지만을 양도한 것이라 하여 법인세법 제59조의 2의 규정에 의한 특별부가세 과세대상으로 보았으며,
③ 쟁점토지 양도와 관련하여 청구법인이 청구외 OO건설주식회사(이하 “청구외 법인”이라 한다)로부터 제세공과금 명목으로 받은 150,000,000원을 쟁점토지의 처분이익으로 보아 이 건 ’92.1.1～’92.12.31 사업년도의 익금에 산입하였으며,
④ 청구법인이 천주교 인천교구 OOO동 천주교회 신축공사와 관련한 미수금 중 24,500,000원과 OO성당의 축성기념 명목으로 지급한 10,000,000원을 지정기부금으로 신고한데 대하여 이를 접대비에 해당된다고 보아 접대비 한도초과액 34,500,000원을 손금불산입하였으며,
⑤ 쟁점토지를 비업무용으로 보아 쟁점토지상의 아파트 분양수입금액 5,712,636,504원을 익금불산입함에 따라 접대비 한도초과액으로 7,719,522원을 손금불산입하여 ’94.9.1 청구법인에게 ’92.1.1～’92.12.31 사업년도분 법인세 661,719,180원(특별부가세 491,234,030원 포함)을 부과하였다. 청구법인은 이에 불복하여 ’94.10.29 심사청구를 거쳐 ’95.2.14 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구법인 주장
(1) 처분청은 쟁점토지를 비업무용으로 보았으나 청구법인은 ’90.7.25 아파트를 신축분양할 목적으로 쟁점토지를 취득한 후 청구법인의 사정상 단독으로 사업시행이 곤란하자 인천광역시 남구 OO동 OOOOOO에 본점을 둔 청구외 OO건설주식회사와 공동으로 쟁점토지에 아파트를 신축분양하기로 하고, 대외적인 사업자명의, 업부분담, 사업비투자, 수익금관리, 이익금계산, 공사관리 등 아파트 공동사업에 관한 내용을 구체적으로 정하는 동업계약을 체결한 후 쟁점토지의 취득일로부터 2년이내인 ’91.8.21 청구법인 명의로 아파트 건축공사를 착공하고 ’91.11월 아파트를 분양하는 등 아파트 신축분양사업을 수행하였으며, 위와 같이 아파트 건설사업을 하던 중 청구법인이 2차에 걸친 부도로 경영상 위기를 맞게됨에 따라 더 이상 정상적인 공동사업을 계속할 수 없게 되자 청구법인과 청구외 법인은 부득이 동업계약을 해지하고 아파트 건설사업과 쟁점토지를 청구외 법인에게 양도하였는 바, 쟁점토지는 청구법인이 취득일로부터 2년이내에 주택건설사업에 사용한 토지이므로 이를 비업무용 부동산으로 판정함은 부당하며,
(2) 처분청은 쟁점토지의 경우 토지만을 양도한 것으로 보아 특별부가세를 과세하였으나 위에서 주장한 바와 같이 청구법인은 쟁점토지 위에 자기의 계산과 책임하에 아파트 건설사업을 수행하였고 부도발생의 부득이한 사유로 아파트 건설사업을 OO건설에게 ’92.6.30 양도할 당시 예정공사비 대비 그 공정율이 40%를 상회하였고, 골조공사는 거의 완료된 상태에서 지붕과 벽체를 갖춤으로서 건축법 제2조 제2호에서 정한 건물로 볼 수 있는 상태이었으므로 이 건 경우 쟁점토지만의 양도가 아니고 미완성아파트의 양도에 해당하므로 법인세법 시행령 제124조의3 제5항의 규정에 의하여 특별부가세 과세대상이 아니며, 설사 쟁점토지만 양도하였다고 보더라도 토지양도가액은 OO건설과 동업계약 해지시 합의한 700,000,000으로 보아야 하므로 처분청이 토지양도가액을 1,850,000,000원으로 본 것은 부당하다.
(3) 쟁점토지양도와 관련하여 발생한 150,000,000원은 제세공과금 명목으로 청구외 법인으로부터 받은 금액으로서 ’92사업년도 당시에는 추정금액에 불과하여 그 금액이 확정되지 아니하였고 금액이 확정되어 청구법인에게 입금된 시기는 ’93사업년도이므로 ’93사업년도의 익금으로 산입하여야 한다.
(4) 처분청은 청구법인이 천주교회에 지급한 34,500,000원을 접대비로 보았으나 ’92.6.4자 기부금은 공사대금 회사과정에서 성당의 교화활동 등에 도움을 주고자 채권을 포기하여 기부금과 상계처리하였고, ’92.10.5자 기부금은 성당준공 후 성당의 발전을 기원하는 의미에서 한 헌금성격이었는 바, 이와 같이 위 기부금은 건물준공 후에 지급한 것으로서 공사수주등 업무와 관련하여 지급한 것이 아니므로 법인세법 시행령 제42조 제6호의 규정에 의한 지정기부금으로 보아야 한다.
(5) 청구법인이 위에서 주장한 바와 같이 쟁점토지는 비업무용에 해당하지 아니하고 쟁점토지위에 아파트를 건설하여 분양한 사실이 있으므로 처분청이 아파트 분양수입을 익금불산입함에 따라 발생한 접대비 한도초과액(7,719,522원)을 손금불산입한 것은 부당하다.
- 나. 국세청장 의견
(1) 청구법인은 토목공사만을 전문으로 하는 업체이고 쟁점토지의 경우 매매계약 체결일로부터 3년 이내에 지정용도로 사용하기 전에는 제3자에게 임의전매가 금지된 토지이므로 계약당시 지정용도인 아파트 건설용지로 사용하기 위해 아파트 건설전문업체인 청구외 법인과 동업계약 형식만 갖추었을 뿐 실제는 청구외 법인이 설계부터 시작하여 허가신청 모델하우스 설치 분양수입금액 관리 각 공사부문별 도급계약 등 모든 업무를 단독으로 처리하였음이 처분청 조사내역에 의해 나타나는 바, 그렇다면 이는 쟁점토지가 취득후 일정요건을 갖추지 못할 경우 매각자인 청구외 OOOO개발공사에 환매될 수 있으므로 이를 방지하기 위해 쟁점토지 취득후 아파트 건설전문업체인 청구외 법인과 동업이라는 형식만 갖춘 것임이 인정되므로 쟁점토지를 ’90.7.25 취득후 1년이내인 ’91.7.25까지 당해법인의 업무에 직접사용하지 아니하고 양도한 비업무용 부동산으로 보아 이와 관련된 유지관리비를 손금불산입, 아파트 분양 수입금액 및 대응원가를 감액 유보처분하고 쟁점토지양도에 대하여 특별부가세를 과세한 처분은 잘못이 없다.
(2) 청구법인이 천주교회에 지급한 금액은 성당신축공사계약을 체결하여 준공한 후 공사미수채권 일부를 포기한 금액으로서 이는 기부금으로 보는 종교의 보급 기타 교화를 위한 활동비로 보기는 어렵다 할 것이고, 공사대금의 회수과정에서 채권을 포기한 경우로 업무와 관련된 접대비로 보아야 할 것인 바, 따라서 처분청이 접대비 한도초과액에 대하여 손금불산입한 처분은 달리 잘못이 없다.
(3) 위에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 쟁점토지위에 아파트를 건설하여 분양한 것으로 인정되지 아니하므로 처분청이 아파트 분양수입을 익금불산입함에 따라 발생된 접대비 한도초과액을 손금불산입한 것은 정당하다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점
① 쟁점토지가 비업무용에 해당되는지 여부
② 쟁점토지양도의 경우 특별부가세의 과세대상에 해당되는지 여부와 특별부가세 과세대상에 해당될 경우 그 양도가액을 얼마로 볼 것인지
③ 쟁점토지양도와 관련하여 청구외 법인으로부터 제세공과금 명목으로 받은 150,000,000원의 경우 익금산입시기를 언제로 할 것인지
④ 청구법인이 천주교회에 지급한 34,500,000원이 접대비인지 또는 기부금인지 여부
⑤ 쟁점토지위의 아파트 분양수입을 익금불산입함에 따라 발생한 접대비 한도초과액을 손금불산입한 처분의 당부
- 나. 쟁점①에 대하여
(1) 관련법령 법인세법 시행규칙 제18조 제3항에서 『령 제43조의2 제5항에서 “비업무용 부동산”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산을 말한다』라고 규정하면서, 그 제1호에서는 『부동산(제12호에 규정된 매매용 부동산을 제외한다)을 취득한 후 6월(지방세법 시행령 제8조의4 제1항에 규정된 공장용 부지의 경우에는 2년, 기타 건축물 또는 시설물이 없는 토지의 경우에는 1년)이 경과된 부동산으로서 당해법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산』을, 그리고 그 제12호에서는 『매매용 부동산. 다만, 부동산 매매업을 주업으로 하거나 주택신축 판매업을 하는 법인이 취득한 매매용 부동산(주택신축 판매업의 경우에는 주택신축용 토지에 한한다)으로서 취득후 2년이 경과되지 아니한 것(주택 등 건물의 신축판매업용 부동산의 경우에는 토지를 취득한 후 2년 이내에 착공한 것으로서 공사진행중에 있는 것)을 제외한다』라고 규정하고 있다. 한편, 같은조 제6항에서는 『제3항 제1호 및 제12호 단서의 규정에 의한 기한내에 당해 부동산을 업무에 직접 사용하지 아니한 경우에는 당해 부동산을 취득한 날부터 비업무용 부동산으로 본다(이하생략)』라고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 첫째, 청구법인은 ’88.1.25 OOOO개발공사와 쟁점토지를 605,000,000원에 취득하기로 하는 매매계약을 체결하고 ’90.7.25 잔금을 지급한 후 ’90.12.23 청구법인 명의로 소유권 이전등기를 하였는 바, 쟁점토지의 매매계약서에 의하면 OOOO개발공사는 쟁점토지를 주택건설 및 업무용지로 지정하고 청구법인이 매매계약 체결일로부터 3년 이내에 지정용도로 사용하지 아니하거나 타인에게 임의양도하는 경우에는 쟁점토지의 매매계약을 해제하거나 쟁점토지를 환매하도록 약정하였음이 확인된다. 둘째, 청구법인과 청구외 법인은 ’91.4.12 공동으로 쟁점토지에 아파트를 신축 분양하기로 하는 동업계약을 체결하고 ’91.8.12 청구법인 명의로 아파트 건축허가를 받아 ’91.8.21 아파트 신축공사를 착공하였으며, ’92.6.29 동업계약을 해지하고 ’92.7.13 아파트 건설사업 주체를 청구외 법인 명의로 변경한 후 ’92.8.5 쟁점토지의 소유권을 청구외 법인명의로 이전등기 하였음이 확인된다. 셋째, 청구법인과 청구외 법인간의 동업계약서, 청구법인의 경리과장 OOO가 처분청 조사시에 진술한 내용, 처분청과 청구법인이 제시하는 관련기록에 의하면 쟁점토지상에 건설한 아파트는 청구법인 명의로 신축분양되었음은 확인되나, 청구외 법인은 청구법인에게 사업참여금 명목으로 10억원을 지급하고 자신의 자금으로 건축설계, 허가수속, 공사시공, 분양수입금 관리 등 제반 분양사업과 관련된 업무를 수행하였음이 확인되는 반면, 청구법인은 청구외 법인이 제출하는 공사원가와 분양수입 관련증빙에 의하여 위 사업에 관한 기장만 하였을 뿐 실질적인 공동사업자로서 분양수입금, 공사원가, 공사시공에 대한 관리를 하였던 것으로 인정되지 아니한다. 위와 같은 사실관계를 종합하여 보면, 청구법인과 청구외 법인간의 아파트 건설사업에 대한 동업계약은 쟁점토지가 OOOO개발공사에 의하여 환매되거나 당초계약이 해제되는 것을 피하기 위한 것일 뿐 실제에 있어서는 청구외 법인이 청구법인의 명의를 이용 단독으로 아파트를 신축분양한 것으로 판단되므로 청구법인이 쟁점토지를 아파트 건설사업에 사용한 것으로는 인정되지 아니한다. 그렇다면, 쟁점토지를 청구법인의 아파트 신축사업용 토지로 볼 수는 없다 할 것이므로 그 취득일로부터 1년이내에 업무에 사용하지 아니하였다 하여 처분청이 쟁점토지를 비업무용 부동산으로 보아 쟁점토지에 대한 종합토지세를 손금불산입하고, 청구법인이 계상한 쟁점토지위의 아파트 분양 수입금액 5,712,636,504원과 동 분양원가 5,745,455,736원을 각각 익금불산입 및 손금불산입한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
- 다. 쟁점 ②에 대하여
(1) 관련법령 법인세법 제59조의2 제1항에서 “특별부가세의 과세표준은 대통령령이 정하는 토지·건물·부동산에 관한 권리, 주식 또는 출자지분에 양도로 인하여 발생한 양도차익으로 한다”고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제124조의 3에서 “법 제59조의2 제1항에 규정하는 토지는 지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것으로 한다.”고 규정하고 있으며, 같은조 제5항에서 “주택을 신축하여 판매하는 경우에는 그 주택 및 주택에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 다음 각호의 배율을 곱하여 산정한 면적이내의 토지는 제1항 및 제3항에 규정한 토지 및 건물에서 제외한다.
1. 도시계획구역내의 토지: 5배
2. 도시계획구역내의 토지: 10배”라고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 첫째, 쟁점①에서 살펴본 바와 같이 청구법인은 쟁점토지를 취득하여 동 토지를 청구법인이 자기책임과 계산으로 아파트 신축사업에 공함이 없이 청구외 법인에게 아파트 건축사업자 명의만 빌려주다가 청구외 법인에 양도한 것으로 확인되어 쟁점토지의 경우 청구법인의 측에서 볼 때 토지만을 청구외 법인에게 양도한 것으로 보아야 할 것이므로 특별부가세의 과세대상에서 제외되는 법인세법 시행령 제124조의3 제5항에 해당하는 것으로 볼 수 없다. 둘째, 처분청이 쟁점토지양도에 대하여 특별부가세를 과세하면서 양도차익을 계산한 내용를 보면, 취득가액은 681,296,060원(토지원가 650,000,000원 및 부대비용)으로 하고 양도가액은 1,850,000,000원으로 하였는데 동 양도가액의 구성내용을 보면, 토지가액 700,000,000원, 청구외 법인과의 사업정산금 1,000,000,000원, 제세공과금(산재보험료 등) 150,000,000원으로 되어 있는 바, 제세공과금 150,000,000원의 경우는 청구외 법인이 쟁점토지상의 위 아파트 건축사업과 관련하여 부담할 산재보험료 등 공과금을 청구법인이 명의를 빌려줌에 따라 청구법인 명의로 납부하는 것에 불과하므로 이는 쟁점토지의 양도와 관련한 대가로 볼 수 없으므로 쟁점토지의 양도가액에서 제외하여야 할 것이다. 위와 같이 쟁점토지양도는 특별부가세의 과세대상에 해당한다 할 것이고, 다만 처분청이 산정한 양도가액 1,850,000,000원 중 150,000,000원은 제세공과금으로서 이를 동 양도가액에서 차감함이 타당하다.
- 라. 쟁점 ③에 대하여
(1) 법인세법 제17조 제1항에서 “내국법인의 각 사업년도의 익금과 손금의 귀속사업년도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업년도로 한다”고 규정하고 있다.
(2) 처분청은 앞의 “다”항 쟁점②에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 쟁점토지 양도와 관련하여 청구외 법인으로부터 제세공과금 명목으로 받은 150,000,000원을 토지처분익으로 보아 쟁점토지를 양도한 사업년도인 이 건 ’92.1.1～’92.12.31 사업년도의 익금에 산입하였는데 청구법인이 증빙자료로 제시한 전표, 산재보험료신고서, 영수증 등 자료를 보면 동 금액은 청구법인이 쟁점토지상의 아파트 건축사업자 명의를 청구외 법인에 빌려줌에 따라 발생된 제세공과금(산재보험료, 협회비, 법인세 등)으로서 쟁점토지 양도 당시에는 그 금액을 추정하여 계산만 하였고, 동 제세공과금을 확정하여 청구법인이 청구외 법인으로부터 받은 시기는 ’93사업년도로 확인되고 있고 청구법인이 산재보험료 등 제세공과금을 정산하여 인천지방노동청에 납부한 것도 ’93사업년도로 확인되고 있다. 위와 같이 청구법인이 쟁점토지 양도와 관련하여 청구외 법인으로부터 받은 150,000,000원은 토지처분익 성격이 아니고 제세공과금을 납부하기 위하여 예수받은 것에 불과하므로 동 금액을 실제로 수입한 시기인 ’93.1.1～’93.12.31 사업년도의 익금으로 산입함이 타당하다 하겠다.
- 마. 쟁점 ④에 대하여
(1) 관련법령 법인세법 제18조(기부금의 손금불산입) 제1항에서 『내국법인이 각 사업년도에 지출한 기부금 중 사회복지·문화·예술·교육·종교·자선 등 공익성을 감안하여 대통령령이 정하는 기부금(이하 “지정기부금”이라 한다)중 다음 각호의 금액의 합계액을 초과하는 금액과 지정기부금 외의 기부금은 당해 사업년도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.』고 규정하고 있으며, 법인세법 시행령 제42조(지정기부금의 범위)에서 『법 제18조 제1항에서 “대통령령이 정하는 기부금”이라 함은 다음 각호에 게기하는 것을 말한다.』고 규정하면서 그 제6호에서 『종교의 보급기타 교화를 목적으로 설립하여 주무관청에 등록된 단체에 종교의 보급 기타 교화를 위한 활동비로 지출하는 기부금과 방송법에 의하여 종교방송을 하는 방송법인에 방송을 위한 건물(방송에 직접 사용되는 부분에 한한다)의 신축비로 지출하는 기부금』이라고 규정하고 있다. 한편, 법인세법 제18조의2(접대비 등의 손금불산입) 제1항에서『내국법인이 각 사업년도에 지출한 접대비로서 다음 각호의 금액의 합계액을 초과하는 금액은 당해 사업년도의 소득금액 계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.』고 규정하고 있으며, 같은조 제3항 본문에서 『제1항에서 접대비라 함은 접대비 및 교제비·기밀비·사례금 기타 명목 여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다.』고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 첫째, 청구법인이 34,500,000원을 지정기부금으로 계상한 내용을 보면, 청구법인이 천주교 인천교구 OOO동 천주교회 신축공사(’90.5.1 착공, ’91.4.30 준공, 공사금액 984,500,000원)와 관련하여 발생된 공사미수금 74,500,000원 중 24,500,000원을 ’92.6.4 기부금(지정기부금)으로 하여 공사미수금과 상계처리하였고, 청구법인이 도급받아 ’92.9.13 준공한 천주교 인천교구 OO성당의 축성기념 기부금 명목으로 ’92.10.5 동 성당에 10,000,000원을 지급하고 ’92사업년도 법인세 신고시 위 34,500,000원을 지정기부금으로 하여 손금으로 신고하였는 바, 위와 같이 청구법인이 위 천주교회에 기부금 명목으로 지급한 34,500,000원은 성당건물이 준공된 이후에 지급된 것으로서 공사수주 등 업무와 관련하여 지급한 것으로는 보이지 아니한다. 둘째, 청구법인이 위 천주교 OOO동 교회 등에 기부한 34,500,000원의 경우 동 금액을 수령한 천주교회에서 이를 선교활동비로 사용하였다는 사실을 OOO동 교회 주임신부 OOO(OOO) 등이 사실확인하고 있다. 위와 같이 청구법인이 천주교회에 지급한 34,500,000원은 이를 업무와 관련된 접대비로 보기보다는 법인세법 시행령 제42조 제6호의 종교단체에 지출한 지정기부금의 성격으로 보아야 할 것이므로 동 금액은 이 건 ’92사업년도의 손금으로 산입함이 타당하다.
- 바. 쟁점 ⑤에 대하여 앞의 “나”항 쟁점①에서 살펴본 바와 같이 쟁점토지를 비업무용으로 판단하였으므로 쟁점토지상의 아파트 분양수입 5,712,636,504원을 익금 불산입함에 따라 법인세법 제18조의2 제1항에 의하여 접대비 한도초과액으로 산출된 7,719,522원을 손금불산입한 당초처분은 달리 잘못이 없다.
- 사. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부는 이유있고 나머지는 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.