쟁점토지가 토지거래계약 허가대상 지역내 토지이나 거래허가를 받지 않고 양도한 경우 양도시기가 미도래한 것으로 볼 수 있는지 여부(취소)

[참조결정] 국심1993경2565

[주 문] 강동세무서장이 1994.3.10자로 청구인에게 결정고지한 1992년 귀속 양도소득세 23,053,830원의 과세처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 원처분 개요 처분청은 청구인이 경기도 이천군 장호원읍 OO리 OOO 등 2필지 답 2,393㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 1985.3.16 취득하여 1992.3.3 양도한데 대하여 1994.3.10자로 청구인에게 1992년 귀속 양도소득세 23,053,830원을 부과처분하였다. 청구인은 이에 불복하여 1994.5.3 심사청구를 거쳐 1994.8.5 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 청구인은 쟁점토지의 양도후 매수자로 부터 매각대금 전액을 받아 보관하고 있으나 쟁점토지의 매매거래는 거래조건인 토지거래허가를 받지 못하였으므로 양도조건 미성취로 양도시기가 미도래한 거래에 해당하며, 설사 양도시기가 도래하였다 하더라도 쟁점토지의 매매거래는 투기거래가 아니므로 이 건 과세는 기준시가에 의하여 결정하여야 하며, 증빙불비의 취득가액확인서에 근거한 실지거래가액에 의한 과세처분은 부당하다는 주장이다.
• 나. 국세청장 의견 청구인과 매수자인 청구외 (주) OO과의 매매계약서 제7조에 잔금을 지급하였음에도 청구인 명의로 소유권을 존속할 필요가 있는 경우에는 (주)OO이 매매대금과 비슷한 4,200,000,000원을 근저당설정하기로 약정한 사실이 확인되고, 쟁점토지 등기부등본에 (주)OO을 근저당설정권자로 하여 근저당설정되어 있는 사실이 확인되며, 처분청의 조사시 청구인 진술에 의하여 1992.3.3 매매대금의 수령사실이 확인되는 바, 잔금청산일인 1992.3.3을 양도시기로 보아 과세한 당초처분은 달리 잘못이 없으며, 쟁점토지를 포함한 청구인외 2인의 토지는 국세청장이 정한 일정규모 이상의 토지로서 토지거래허가지역내에 소재하고 있으므로 토지거래허가를 득한 후 거래하여야 함에도 이를 이행치 아니한 사실이 확인되므로 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 마목의 규정에 의거 실지거래가액으로 과세한 처분은 달리 잘못이 없다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건은 토지거래계약 허가대상지역내의 토지를 토지거래허가를 받지 않고 양도한 경우 양도시기가 미도래한 것으로 볼 것인지의 여부와 국토이용관리법 위반혐의로 실지거래가액에 의하여 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법시행령 제53조 제1항에는 법 제27조에 규정하는 취득시기 및 양도시기는 당해자산의 대금청산일로 하도록 되어 있고, 같은 법 제23조 제4항에는 양도가액은 양도당시의 기준시가에 의하되 대통령령으로 정하는 경우에는 실지거래가액으로 하도록 되어 있으며, 같은 법 제45조 제1항 제1호에는 양도차익의 계산시 양도가액에서 공제할 필요경비는 당해자산의 취득당시의 기준시가로 하되 대통령령으로 정하는 경우에는 실지거래가액으로 하도록 규정되어 있고, 같은 법 시행령 제170조 제4항에는 법 제23조 제4항 단서 및 법 제45조 제1항 제1호 단서의 “대통령령이 정하는 경우”란 국세청장이 정한 일정규모 이상의 부동산을 취득 또는 양도함에 있어서 다른 사람 명의의 사용, 허위계약서 작성, 주민등록의 허위이전 등 부정한 방법에 의하거나 관계법령에 위반한 경우를 말하며, 다만 부동산의 취득·양도경위와 이용실태 등에 비추어 투기성이 없는 경우에는 공정과세위원회의 자문을 거쳐 실지거래가액의 적용대상에서 제외하도록 규정하고 있다. 또한 국토이용관리법 제21조의3 제1항에는 토지거래계약허가대상지역내의 토지에 대한 토지거래계약을 체결하고자 하는 당사자는 토지거래계약허가를 받도록 되어 있고, 같은 조 제7항에는 제1항의 허가를 받지 아니하고 체결한 토지거래계약은 그 효력이 발생하지 아니한다고 규정되어 있다.
• 다. 심리 및 판단

(1) 쟁점토지는 토지거래계약허가대상지역내의 토지로서 청구인이 토지거래계약의 허가를 득하지 아니한 상태에서 쟁점토지의 매수자인 청구외 (주)OO과 쟁점토지에 대한 매매계약서를 작성하고, 1992.3.3 쟁점토지 매매대금의 잔금을 수령한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없으나, 이 경우 양도시기의 도래여부 및 국토이용관리법 위반혐의로 실지거래가액으로 과세한 처분에 대하여는 다툼이 있으므로 이에 대하여 살펴본다.

(2) 청구인은 토지거래계약의 허가를 득하지 아니한 상태에서 (주)OO과 1991.6.17 쟁점토지에 대한 매매계약을 체결하고 1992.3.3 잔금을 수령하였는 바, 국토이용관리법 제21조의3에 의하면 토지거래계약허가를 받지 아니한 토지거래계약은 그 효력이 발생하지 아니한다고 되어 있고, 대법원판례에 의하면 허가를 받기전에는 물권적 효력은 물론 채권적 효력도 발생하지 아니하여 무효라 할 것이므로 토지에 대한 거래허가를 받지 아니하여 무효의 상태에 있다면 단지 매매대금이 먼저 지급되어 양도인이 이를 보관하고 있다 하여 이를 두고 양도소득의 과세대상인 자산의 양도에 해당한다거나 자산의 양도로 인한 소득이 있었다고 단정할 수는 없는 것이며, 소득세법 제4조 제3항에 의하면 양도소득에 있어 자산의 양도라 함은 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다고 규정하고 있으므로 경제적인 측면에서만 양도소득을 파악하여 이득의 지배관리나 향수를 하고 있는 것만으로 양도소득이 있다고 판단하여서는 안될 것이다 라고 되어 있다(대법원92누8361, 1993.1.15).

(3) 위와 같이 허가를 받지 아니한 매매계약의 경우 잔금이 청산되었다 하더라도 허가일 이전까지는 매매계약이 무효의 상태에 있으므로 그 허가일 이전에 미리 지급받은 잔금은 이를 매매대금이라기 보다는 일종의 보관금 내지 선수금의 성격으로 보는 것이 타당할 것이므로(동지: 국심93경2565, 1994.8.10 합동회의), 토지거래계약허가를 받지 아니한 이 건 매매거래는 잔금이 청산되었다 하더라도 아직 양도시기가 도래되었다고 볼 수 없을 것이다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.