공급시기가 사실과 다른 세금계산서인지 여부(경정)

[참조결정] 국심1994전0284

[주 문] 동부세무서장이 93.7.16 청구인에게 결정고지한1. 92년 제1기 부가가치세 44,000,000원은 92.4.30 교부받은 세금계산서 공급가액 200,000,000원의 매입세액 20,000,000원을 매출세액에서 공제하고 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 92년 제2기 부가가치세 12,000,000원은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 원처분 개요

• 가. 청구인은 서울특별시 성동구 OO동 OOOOOO외 1필지 대지 465.02㎡ 지상에 건물 1,997.34㎡(지하 2층, 지상 5층)를 건축하기로 91.3.27 시공자인 청구외 (주)OO주택건설과 공사도급계약(공사도급금액 700,000,000원이며, 이하 “쟁점건축공사”라 한다)을 체결하고 공사대금은 아래와 같이 4차에 걸쳐서 지급하기로 하였으며, (주)OO주택건설로부터 92.4.30자 세금계산서 200,000,000원(매입세액 20,000,000원), 92.5.31자 세금계산서 200,000,000원(매입세액 20,000,000원), 92.6.30자 세금계산서 200,000,000원(매입세액 20,000,000원), 92.7.31자 세금계산서 100,000,000원(매입세액 10,000,000원)을 교부받아 해당 과세기간의 부가가치세를 신고할 때에 그 매입세액을 매출세액에서 공제신고하였고, 공사대금은 아래와 같이 지급하였다. 공사대금지급 계약내역 구 분 대 금 지 급 시 기 계약금 및 1차기성금 200,000,000원 기초공사 완료시 2 차 기 성 금 200,000,000원 골조공사 완료시 3 차 기 성 금 200,000,000원 조적 및 미장공사 완료시 잔 금 100,000,000원 본 공사가 완료되었다고 인정 한 날로부터 3일이내 계 700,000,000원 공사대금 지급현황 어음발행일 어음결재일 금 액 비 고 92.2.12 92.4.30 100,000,000원 어음 92.5.11 92.6.11 50,000,000원 〃 92.5.11 92.6.26 100,000,000원 〃 92.5.11 92.7.10 100,000,000원 〃 92.5.11 92.8.11 150,000,000원 〃 93.3.22 93.7.30 60,000,000원 〃 93.3.22 93.8.11 60,000,000원 〃 93.3.22 93.8.26 60,000,000원 〃 93.3.22

• 20,000,000원 현금 계 700,000,000원

• 나. 처분청은 쟁점건축공사도급계약서 제7조에는 공사단계별로 진척도에 따라 공사대금을 지급하기로 되어 있으나 실제공사기간별 공사진행상황을 확인할 수 있는 감리보고서등 관련 증빙서류가 없어서 실지공사대금 지급내용과 세금계산서 내용을 검토하여 부가가치세법시행규칙 제9조의 규정을 적용하여 쟁점건축공사에 대한 용역의 제공이 완료되기 전에 대가를 분할하여 지급한 시기인 어음발행일을 공급시기로 보아 청구인이 교부받은 세금계산서 중 92.5.31자 세금계산서 200,000,000원은 92.5.11 400,000,000원을 어음으로 지급했으므로 정당한 세금계산서로 보고 92.4.30자 세금계산서 200,000,000원과 92.6.30자 세금계산서 200,000,000원 및 92.7.31자 세금계산서 100,000,000원을 공급시기가 사실과 다른 세금계산서로 보아 그 매입세액을 불공제하여 93.7.16 청구인에게 92년 제1기 부가가치세 44,000,000원과 92년 제2기 부가가치세 12,000,000원을 부과하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 93.9.14 이의신청, 93.12.11 심사청구를 거쳐 94.3.24 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인은 91.3.27 시공자인 청구외 (주)OO주택건설과 쟁점건축공사도급계약을 체결하여 지하터파기 공사를 하던 중 인접건물의 균열등으로 민원이 발생하여 성동구청장으로부터 91.6.10 신축공사 중지명령을 받는등 공사를 재개하여 건물을 완공하였는 바, 쟁점건축공사는 공사도급계약서 제7조를 보면 공사완성도에 따라 4단계로 공사대금을 지급하기로 되어 있으며, 부가가치세법 제9조 및 같은법시행령 제22조 제2호에 의거 완성도기준지급조건부용역인 쟁점건축공사의 공급시기는 “그 대가의 각 부분을 받기로 한 때”이고, 그에 따라 수취한 이 건 매입세금계산서는 사실과 다른 세금계산서가 아니며, 청구인의 경우 공사도급계약서에 의거 공사대금을 지급하기로 약정한 때에 이 건 매입세금계산서를 수취하고 공사대금은 자금사정으로 어음으로 분할지급 하였을 뿐이므로 처분청이 어음발행일을 공급시기로 보아 이 건을 사실과 다른 세금계산서로 본 처분은 부당하다는 주장이다.
• 나. 국세청장은 쟁점건축공사와 관련하여 청구인과 (주)OO주택건설은 공사완성도(4단계)에 따라 공사대금을 지급하기로 공사도급계약을 체결하였으며 세금계산서는 4회에 걸쳐 수수하였음이 처분청의 조사와 청구주장에 의하여 확인되나, 공사완성도를 확인할 수 있는 관련증빙서류를 제시하지 아니하여 처분청은 청구인이 (주)OO주택건설에게 92.4.30부터 93.3.22까지 9회에 걸쳐 공사대금을 분할지급한 사실을 확인하여 이 건 공급시기를 대가를 지급하는 때로 보고 이 건 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보아 매입세액을 불공제하였는 바, 쟁점건축공사는 부가가치세법시행규칙 제9조 제1호에 의한 용역의 제공이 완료되기 전에 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우로 그 용역의 공급시기는 공사대금을 지급하는 때로 보여지므로 처분청이 부가가치세법 제17조 제2항 제1호와 제16조 제1항의 규정에 의하여 이 건 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보아 매입세액을 불공제한 처분은 달리 잘못이 없고 정상적인 세금계산서라는 청구주장은 신빙성이 없어 보인다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

• 가. 청구인이 교부받은 세금계산서가 사실과 다른 세금계산서인지 여부에 다툼이 있다.
• 나. 부가가치세법 제9조 제2항에서 “용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다”고 규정되어 있고, 같은법시행령 제22조에서 “법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다(단서생략)”고 하고, 그 제1호에서 “통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때”, 그 제2호에서 “완성도기준지급·중간지급·연불 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때”라고 규정되어 있다. 한편, 부가가치세법 제17조 제2항 제1호에서는 “세금계산서의 작성년월일등 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 그 내용이 사실과 다른 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다”고 규정되어 있고, 같은법시행령 제60조 제2항에서는 “세금계산서중 일부가 착오로 기재된 경우에도 당해 세금계산서의 필요적 기재사항 또는 임의적 기재사항으로 보아 거래사실이 확인되는 때에는 법 제17조 제2항 제1호 및 제22조 제2항 제2호에 규정하는 사실과 다른 세금계산서에 포함하지 아니한다”고 규정되어 있다.
• 다. (1) 쟁점건축공사의 건축주인 청구인과 시공자인 (주)OO주택건설이 91.3.27 작성한 쟁점건축공사 도급계약서를 보면, 그 제7조에서 공사대금지불에 관하여 『계약금 및 1차기성금은 기초공사 완료시 2억원, 2차기성금은 골조공사 완료시 2억원, 3차기성금은 조적 및 미장공사 완료시 2억원, 잔금 1억원은 본 공사가 완료되었다고 인정한 날로부터 3일 이내에 지불한다』고 되어 있는 점으로 보아 쟁점건축공사용역은 완성도기준지급조건부로 용역을 공급하는 경우에 해당된다고 보여지고 이 경우에는 위에서 본 부가가치세법 시행령 제22조 제2호의 규정에 의하여 『그 대가의 각 부분을 받기로 한 때』가 그 공급시기라 할 수 있는 바, 처분청이 쟁점건축공사의 공급시기를 부가가치세법시행규칙 제9조 제1호를 원용하여 용역의 제공이 완료되기 전에 대가를 분할하여 지급한 경우로 해석하고 어음발행일을 공급시기로 본 것은 위 시행규칙 제9조 제1호가 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우에 대한 예시적 규정이라는 점을 간과한 것으로 보인다. 따라서 이 건의 쟁점은 청구인이 92.4.30, 92.5.31, 92.6.30, 92.7.31 4차례에 교부받은 세금계산서가 쟁점건축공사 도급계약서 제7조에 규정된 4단계로 공사대금을 지급하기로 한 때에 해당되는지 여부에 있는 바, 92.5.31자 세금계산서 200,000,000원에 대하여는 처분청이 정당한 세금계산서로 보았으므로 92.4.30자, 92.6.30자, 92.7.31자 세금계산서가 정당한 세금계산서에 해당되는지 여부에 대하여 살펴본다.

(2) 위 법조에서 언급하고 있는 『완성도기준지급 또는 중간지급조건부 거래』라고 하는 것은 일반적으로 장기건설공사, 신축건물의 분양, 규모가 큰 기계나 기구의 제작등의 경우와 같이 “거래단위는 하나”이지만 재화나 용역이 완성될 때까지는 오랜시일이 필요하여 재화가 인도되거나 사용되기 전, 또는 용역이 제공완료되기 전 기성부분의 측정, 일의 진척도에 따라 재화의 공급이나 용역의 제공에 대한 대가를 분할하여 지급하는 것이 합리적이고, 또한 기성부분, 일의 진척도를 측정하기 어렵다거나 그럴 필요가 없는 경우에 다만 시간적으로 분할하여 대가를 지급하는 거래이거나, 완성된 건물의 매매와 같이 통상적으로 재화가 이용가능하게 되기전 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우등 계약금 지급일로부터 잔금지급일까지가 장기간인 “장기매매계약인 경우의 특수한 거래”를 가리키는 것이라 할 것이다. 그런데 통상적인 재화의 공급의 경우 재화의 이동의 필요성여부에 따라 그 공급시기가 “재화가 이용가능하게 되는 때”가 되며, 용역의 공급의 경우는 “역무가 제공되거나 재화등이 사용되는 때”로 법조에서 규정하고 있다. 한편, 같은법시행령에서는 완성도기준지급 또는 중간지급조건부로 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기라고 규정하고 있는 바, 이와 같이 재화 또는 용역의 공급으로서 그 “거래단위는 하나”이지만, 그 대가만을 분할하여 지급하는 경우는 완성도기준지급 또는 중간지급조건부 공급이므로 그 대가를 지급받기로 한 때에 세금계산서를 교부받아야 할 것이나, 납세자의 입장에서는 통상적인 공급으로 보아 역무가 제공되거나 재화등이 사용되는 때를 공급시기로 볼 수 있는 등 그 공급 시기를 가리는 것이 용이하지 아니할 것으로 보인다. 위에서 본 사실관계와 관계법령등을 종합하여 보면, 『완성도기준지급 또는 중간지급조건부 거래』는 원래는 그 “거래단위가 하나”이지만 그 대가만을 분할하여 지급하는 것으로서 재화 또는 용역의 공급에 대한 거래단위별로 재화가 인도되거나 용역의 제공이 완료되는 때에 세금계산서를 교부하도록 하지 아니하고 단순히 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 그 공급시기로 보도록 함으로써 공급시기에 관한 관련규정이 복잡 난해하여 착오를 불러 일으키기 쉬운 점을 인정할 수 있다. 그렇다면, 전단계세액공제방식이라는 부가가치세의 기본틀에서 볼 때 위 시행령 제60조 제2항의 규정에 따라 완성도기준지급 또는 중간지급조건부 거래로서 재화 또는 용역의 공급이 완료되기 전에 그 대가가 분할하여 지급되는 때마다 이를 공급시기로 보지 아니하여 다소 그 공급시기와 달리 세금계산서가 교부된 경우에도 그 교부시기가 거래단위가 하나인 당해 재화 또는 용역의 공급이 완료되기 전이거나 적어도 완료되는 때이고 그 공급시기가 같은 과세기간에 속하는 것이라면 공급받는 자의 경우에 한하여 당해 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보지 아니하여 그 매입세액을 공제할 수 있도록 하는 것이 일반적인 사회통념상 납득할 수 있는 합리적이고 타당성 있는 법리해석이라 할 것이다(국심 94전284, 94.7.9 합동회의 같은 뜻임).

(3) 먼저, 92.4.30자 세금계산서 200,000,000원의 경우, 성동구청장이 94.9.1 당 심판소에 제출한 자료(건축 58550-8691)를 보면 청구인은 쟁점건축공사에 대한 중간검사를 92.5.21 신청하였고 성동구청장은 동 일자에 중간검사를 한 것으로 나타나는 바, 건축법 제17조와 같은법시행령 제16조 제1항 제1호를 보면 중간검사는 기초공사시 철근배치를 완료한 때에 신청한다고 되어 있는데 청구인은 기초공사시 철근배치를 완료한 때에 중간검사를 신청하지 아니하고 그 후인 92.5.21, 92.5.8자 사단법인 OOOOOO기술협회의 구조안전진단을 받아 성동구청장에게 92.3월을 중간검사예정일로 하여 중간검사를 신청하였고, 위 안전진단보고서에 의하면 92.4.17 현장진단을 한 점등으로 보아 쟁점건축공사는 92.3월에 기초공사가 완료된 것으로 인정되므로 92.4.30자 세금계산서 200,000,000원은 동일한 과세기간에 교부된 세금계산서로서 그 매입세액은 공제대상이 된다. 다음, 92.6.30자 세금계산서 200,000,000원의 경우, 쟁점건축공사 도급계약서 제7조에 의거 조적 및 미장공사 완료시에 이 건 세금계산서가 발행되어야 하나 쟁점건축공사의 조적 및 미장공사가 언제 완료되었는지를 객관적으로 알 수 있는 증빙자료가 없어서 그 공급시기를 확정할 수 없으므로 공급시기가 확정되는 것을 전제로 하여 동일한 과세기간에 공급받는 경우에 한하여 당해 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보지 아니하는 위의 취지에 부합되지 아니하므로 92.6.30자 세금계산서 200,000,000원은 매입세액 공제대상이 될 수 없다고 판단된다. 한편, 92.7.31자 세금계산서 100,000,000원의 경우, 쟁점건축공사 도급계약서 제7조에 의거 본 공사가 완료되었다고 인정한 날로부터 3일 이내에 이 건 세금계산서가 발행되면 되는데 성동구청장이 92.7.15 발급한 사용검사필증과 쟁점건축공사 건축물관리대장에 의하면 쟁점건축공사의 준공일은 92.7.15로 기재되어 있는 점으로 보아 쟁점건축공사의 완료일은 92.7.15로 보이므로 92.7.31 발행된 이 건 92.7.31자 세금계산서 100,000,000원에 대한 매입세액은 공제대상이 된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.