[요지] 처분청이 쟁점부동산의 증여가액을 해약된 쟁점부동산의 매매계약서상의 매매가액으로 평가하여 이 건 증여세를 과세한 처분은 부당함
[요지] 처분청이 쟁점부동산의 증여가액을 해약된 쟁점부동산의 매매계약서상의 매매가액으로 평가하여 이 건 증여세를 과세한 처분은 부당함
[주 문] 의정부세무서장이 93.10.16 청구인에게 고지한 89.3.18 증여분 증여세 736,289,990원 및 동 방위세 122,714,990원의 처분은 OO도 양주군 은현면 OO리 OOOOO외 18필지 소재 공장용지 등 11,990㎡ 및 위 지상건물 2,185.55㎡에 대한 증여 가액을 265,000,000원으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인이 89.3.18 OO도 양주군 은현면 OO리 OOOOO외 18필지 소재 공장용지 등 11,990㎡ 및 위 지상건물 2,185.55㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 청구외 OOO(청구인의 동서)으로 부터 취득한 데 대하여 처분청은 쟁점부동산에 대한 청구인 명의의 소유권이전등기를 위 OOO이 조세회피목적 등으로 그의 친척 등의 명의로 소유권이전등기한 것중의 하나로 보아 상속세법 제32조의2의 규정에 의한 증여의제(이하 “증여의제”라 한다)에 해당하는 것으로 하여 93.10.16 및 94.2.16 청구인에게 89.3.18 증여분 증여세 736,289,990원 및 동 방위세 122,714,990원을 부과하였다. 청구인은 이에 불복하여 93.11.29 심사청구를 거쳐 94.2.25 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 청구주장 1 청구인과 청구외 OOO과는 동서간으로 위 OOO이 공장을 경영하면서 자금사정이 좋지 못한 관계로 청구인이 위 OOO에게 364,600,000원을 대여하였으나 위 OOO이 사업부진으로 부도위기에 처하게 되어 청구인이 쟁점부동산을 인수키로 하고 그 매매대금중 364,600,000원은 청구인의 위 대여금과 상계하고 나머지 잔액은 위 OOO의 OOOO은행 부채 304,700,000원과 OO은행 부채 76,000,000원 등을 부담하기로 하였는 바, 이와 같이 청구인이 쟁점부동산을 위 OOO으로 부터 매수하였음에도 불구하고 처분청이 쟁점부동산을 증여의제된 재산으로 보아 청구인에게 이 건 증여세를 과세함은 부당하다는 주장이다.
(2) 청구주장 2 처분청이 쟁점부동산을 증여의제된 재산으로 보아 그 가액을 평가함에 있어서 93.10.16 증여세 고지시에는 상속세법 제9조 제4항 제4호에서 규정하는 사실상 임대차계약이 체결된 재산으로 보아 같은법시행령 제5조의 2 제6호의 규정에 의하여 임차료 등을 기준으로 하여 평가한 금액인 512,686,961원을 증여재산가액으로 결정하였는 바, 쟁점부동산의 임대차는 쟁점부동산을 청구인 명의로 소유권이전등기(89.3.18)한 후인 89.8.15 부터 임대차된 것으로서 그 증여의제일 현재 임대차 되지 아니하였으므로 쟁점부동산의 가액을 임차료 등을 기준으로 하여 평가할 수 없는 것이며, 또한 94.2.16 증여세의 추가고지시에는 청구외 OOO과 청구외 OO산업주식회사 간에 89.2.25 쟁점부동산을 매매하기로 계약한 매매계약서상 매매가액 1,090,000,000원을 매매실례가액으로 보아 쟁점부동산의 증여재산가액으로 결정하였는 바, 동 매매계약은 매수인인 OO산업주식회사가 쟁점부동산을 터무니 없는 고가로 매입한 것으로 판단하여 계약금 1억원을 포기하고 해약된 것이므로 동 매매계약서상의 매매가액은 매매의 거래가 성립된 매매가액이 아니며 매매한 사실이 있었는 경우의 매매가액에 해당되지 아니함에도 불구하고 처분청이 해약된 매매계약서상의 매매가액을 쟁점부동산의 증여가액으로 평가하여 과세한 처분은 부당하다는 주장이다.
(1) 청구주장 1에 대하여 청구인이 쟁점부동산을 청구외 OOO으로 부터 매수한 것으로 주장하면서 그 매매대금과 상계처리 하였다는 청구인의 청구외 OOO에 대한 대여금 364,600,000원의 사실여부가 객관적인 증빙자료 등에 의하여 입증되지 아니하고 또한 청구인이 쟁점부동산의 매매대금중의 일부로 청구외 OOO의 OOOO은행 부채 304,700,000원을 인수하여 이를 상환한 것으로 주장하나, 위 OOOO은행 부채가 청구외 OOO의 자금으로 상환되었음이 은행입금내역에 의하여 확인되므로 쟁점부동산의 실질소유자는 청구외 OOO이나 청구인명의로 소유권이전등기된 것이라고 할 것이며, 처분청의 관련자료에 의하면 처분청이 청구인의 체납세액인 부가가치세 40,056,000원과 양도소득세 69,912,000원을 89.11.30과 89.12.30에 각각 청구인의 무재산을 사유로 결손 처분하였음이 확인되는 바, 청구외 OOO이 사업부도로 인한 조세회피 등의 목적으로 쟁점부동산의 소유권을 청구인에게 이전한 것으로 인정되므로 처분청이 이를 증여의제로 보아 증여세를 과세한 처분은 타당하다는 의견이다.
(2) 청구주장 2에 대하여 청구외 OOO이 쟁점부동산을 청구외 OO산업주식회사에게 1,090,000,000원에 양도하기로 매매계약하고 계약금 1억원을 지급받은 후 매수인의 사정으로 매매계약을 해지하고 89.3.14 청구인에게 양도하는 것으로 하여 소유권이전등기 하였으므로 쟁점부동산의 평가는 상속세법 제9조 및 같은법시행령 제5조와 같은법 기본통칙 39-9 등에 의거 제3자간의 거래성립가액인 OO산업주식회사와의 매매계약금액 1,090,000,000원을 쟁점부동산의 증여가액으로 평가하여 과세한 처분은 타당하다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
(1) 쟁점부동산의 소유권을 청구인의 명의로 등기한 것이 상속세법 제32조의2의 규정에 의한 증여의제에 해당되는지의 여부
(2) 쟁점부동산이 증여의제된 것으로 보아 증여세를 과세할 경우 그 증여가액을 얼마로 볼 것인지 여부
(1) 상속세법 제32조의2의 규정에 의하면 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서 등 (이하 “등기 등”이라 한다)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다고 규정하면서 다만, 타인의 명의를 빌려 소유권이전등기를 한 것 중 부동산등기특별조치법 제7조 제2항의 규정에 의한 명의신탁에 해당하는 경우 및 조세회피목적 없이 타인의 명의를 빌려 등기 등을 한 경우로서 대통령령이 정하는 때에는 그러하지 아니하다고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제40조의 6(증여의제로 보지 아니하는 경우)의 규정에 의하면 소관세무서장이 부동산등기특별조치법 제7조 제3항의 규정에 의하여 등기공무원으로 부터 송부받은 등기신청서와 서면을 통하여 조사한 결과 동법 제7조 제1항의 규정에 의한 조세회피 등의 목적에 해당하지 아니한다고 인정되는 부동산에 대하여는 증여의제로 보지 아니하는 것으로 규정하고 있다.
(2) 청구인은 쟁점부동산을 청구외 OOO으로 부터 청구인의 위 OOO에 대한 채권액 364,600,000원 등과 상계하는 조건으로 취득하였다고 주장하나. 첫째, 청구인이 청구외 OOO에게 364,000,000원을 대여하였음을 입증하는 객관적인 증거자료를 전혀 제시하지 못하고 있으며, 둘째, 청구외 OOO은 OO도 양주군 은현면 OO리 OOOOO 소재 OO산업(제조, 개껌)을 경영하던 중 89.4.15 부도로 인하여 89.6.3 폐업한 사실이 처분청의 조사서 및 세적관리대장 등에 의거 확인되며, 특히 처분청의 청구외 OOO에 대한 세입결손결의서에 의하면 위 OOO의 88년도 귀속분양도소득세 관련 체납액 68,696,790원과 89년 제1기분 부가가치세 관련 체납액 42,459,830원에 대하여 위 OOO의 무재산을 사유로 89.12.30 결손처분한 사실이 확인되는 바, 청구외 OOO이 그의 사업과 관련한 부도의 발생시 예견되는 위의 조세 등을 회피할 목적으로 89.3.18 그가 소유하고 있던 쟁점부동산의 소유권을 청구인의 명의로 등기한 것으로 보이며, 셋째, 청구외 OOO은 쟁점토지에 대한 청구인 명의의 소유권이전등기외에도 그가 소유하고 있던 OO도 의정부시 OO동 OOOOOO 소재 대지 224.2㎡와 충남 예산군 덕산면 OO리 O OOOO외 5필지 소재 임야 75,317㎡, OO도 양주군 은현면 OO리 OOOOO외 4필지 소재 전 3,757㎡등을 주로 88.10.15과 89.3.18 등에 걸쳐 그의 친·인척의 명의로 소유권이전등기한 사실이 관련부동산의 등기부등본 등에 의하여 확인되고 있다.
(3) 이와같은 사실들과 관련법령 등을 모아볼 때, 청구외 OOO이 그의 조세를 회피할 목적으로 쟁점토지에 대한 소유권을 청구인 명의로 등기한 것이라고 할 것이므로 처분청이 이를 증여의제에 해당하는 것으로 보아 청구인에게 이 건 증여세 등을 과세한 처분은 타당한 것으로 판단된다.
(1) 상속세법 제9조(상속재산의 가액평가) 및 제34조의7(준용규정)과 같은법시행령(81.12.31 개정 대통령령 제10667호, 이하 같다) 제5조의 규정에 의하면 증여재산의 가액은 증여당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 토지·건물의 경우 국세청장이 정하는 특정지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액에 의하고 그 이외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가표준액에 의하는 것으로 규정하고 있으며, 상속세법 제9조 제4항 및 같은법 시행령 제5조의2의 규정에 의하면 근저당권이 설정된 재산에 대하여는 당해재산이 담보하는 채권의 최고액과 같은법시행령 제5조 및 제5조의2의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다고 규정하고 있다. 그리고 상속세법 기본통칙 39-9(시가로 보는 범위)의 규정에 의하면 상속개시일 전후 6월이내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인될 경우는 그 가액을 상속개시일 현재의 시가로 보는 것으로 규정하고 있다.
(2) 처분청은 쟁점부동산을 증여의제된 재산으로 보아 증여세를 과세함에 있어서 93.10.16 경정시에는 쟁점부동산중 임대된 부분(토지 3,300㎡, 건물 1,152.6㎡)에 대하여는 그 임대료 및 임대보증금(이하 “임대가액”이라 한다)을 기준으로 평가한 가액인 440,000,000원에 임대에 사용되지 아니한 부분에 대하여는 국세청장이 정하는 기준시가 등(이하 “기준시가”라 한다)에 의하여 평가한 가액인 72,686,961원을 합계한 512,686,961원을 쟁점부동산의 증여가액으로 평가하여 증여세를 과세한 것이나, 쟁점부동산의 등기부등본 및 그 임대차계약서에서 확인되는 바와 같이 쟁점부동산의 소유권이 청구인 명의로 등기된 날(증여의제일)은 89.3.18이며 청구인의 명의로 쟁점부동산 중의 일부를 청구외 OO산업주식회사에게 임대한 날은 89.8.15이고 그 임대차계약이 체결된 날은 89.7.15로서 이에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없는 바, 쟁점부동산은 그 증여의제일 현재 임대되거나 임대차계약이 체결된 부동산이 아니므로 앞의 관련법령에서 살펴본 바와 같이 쟁점부동산의 증여가액을 이 건 증여의제일로 부터 약 5개월 후에 임대된 임대가액 등에 의하여 평가하는 것은 타당하지 아니한 것으로 판단된다.
(3) 처분청이 94.2.16 청구인에게 쟁점부동산에 대한 증여세를 다시 경정함에 있어서는 청구외 OOO이 쟁점부동산을 청구외 OO산업주식회사에게 양도하기로 89.2.25 계약한 매매계약서상의 매매가액인 1,090,000,000원을 증여당시의 시가로 보아 이를 쟁점부동산의 증여가액으로 평가하여 이 건 증여세를 과세한 것이나, 위 쟁점부동산의 매매계약서 및 청구외 OOO이 청구외 OO산업주식회사(대표이사 OOO)에게 배달증명으로 발송한 최고장 등에 의하면 청구외 OO산업주식회사(대표이사 OOO)가 청구외 OOO에게 쟁점부동산의 매매에 따른 계약금 1억원은 89.2.25 지급하였으나 89.3.10 지급하기로 약정한 중도금 4억원을 지급하지 아니함에 따라 위 쟁점부동산의 매매계약은 해약된 것으로 확인되고 있으며, 청구외 OOO은 위 쟁점부동산의 매매계약이 해약됨에 따라 89.3.18 청구인에게 쟁점부동산의 소유권을 이전등기한 사실이 쟁점부동산의 등기부등본에 의하여 확인되며, 처분청은 위 쟁점부동산의 매매계약이 해약됨에 따라 청구외 OOO이 수령한 위약금 1억원에 대하여 청구외 OOO에게 89년도 귀속분 기타소득으로 과세하였음이 소득세 결정결의서 등에 의하여 확인되고 있고 이러한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다. 그리고 청구인이 제시한 청구외 OO산업주식회사의 전무이사로 재직한 바 있는 OOO의 확인서에 의하면 청구외 OO산업주식회사가 청구외 OOO으로 부터 쟁점부동산을 매수하기로 계약한 후 그 중도금 지급약정일인 89.3.10 이전에 쟁점부동산에 대하여 탐문한 바 쟁점부동산의 매매가액이 고가로 계약된 사실 등을 알고 부득이 계약금 1억원을 포기하고 그 매매계약을 해약한 사실이 있음을 확인하고 있다. 이와 같은 사실들로 볼 때, 청구외 OOO과 청구외 OO산업주식회사(대표이사 OOO)간에 89.2.25 체결된 쟁점부동산의 매매계약은 그 매수자인 청구외 OO산업주식회사의 계약포기로 인하여 이 건 증여의제일 이전에 해약된 것인 바, 실제 시세보다 고가임을 이유로 해약된 매매계약서상의 매매가액을 상속세법기본통칙 39-9 제1항에서 규정하는 시가로 보는 범위인 “상속(증여)개시일 전후 6월 내에 상속(증여)재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인되는 경우의 가액”에 해당되는 것으로 보는 것은 사회통념상 합당하지 아니하다고 할 것이므로, 해약된 매매계약서상의 매매가액을 시가로 보는 것은 타당하지 아니한 것으로 판단된다.
(4) 앞의 관련법령에서 살펴본 바와 같이 근저당권이 설정된 재산의 가액은 당해재산이 담보하는 채권의 최고액과 기준시가에 의한 평가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다고 규정하고 있는 바, 쟁점부동산에 대한 이 건 증여의제일 현재 근저당권 설정내용을 보면 그 근저당권자를 OOOO은행으로 하여 86.3.12 채권최고액 75,000,000원, 86.12.23 채권최고액 70,000,000원, 88.7.28 채권최고액 120,000,000원 합계 265,000,000원에 해당하는 근저당권의 채권최고액이 설정되어 있음이 쟁점부동산의 등기부등본에 의하여 확인되고 있으며, 이건 증여의제일 현재의 쟁점부동산의 기준시가는 130,703,224원(토지분 43,281,224원, 건물분 87,422,000원)으로 위 근저당권의 채권최고액 보다는 미달함을 알 수 있으므로 쟁점부동산의 증여가액을 기준시가 보다는 근저당권의 채권최고액으로 평가함이 타당할 것으로 판단된다. 따라서 처분청이 쟁점부동산의 증여가액을 해약된 쟁점부동산의 매매계약서상의 매매가액으로 평가하여 이 건 증여세를 과세한 처분은 타당하지 아니한 것으로 판단된다.