[요지] 상속인중 ○○ 지분이 피상속인에게 명의신탁한 재산이라고 보기 어려우므로 처분청의 처분이 정당함.
[요지] 상속인중 ○○ 지분이 피상속인에게 명의신탁한 재산이라고 보기 어려우므로 처분청의 처분이 정당함.
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인 OOO외 5인(별지 명세의 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO로 이하 “청구인들”이라 한다)은 피상속인 OOO이 93.3.17 사망함에 따라 망 OOO의 재산을 상속받고 93.9.16 상속재산가액의 신고를 하였다. 처분청은 상속인들이 신고한 상속재산가액에 피상속인이 상속개시전 2년이내에 다세대주택 9세대를 분양한 수입금액의 사용처가 불분명하고 1세대는 미분양분으로 상속재산가액에 누락되었다고 하여 분양수입금액을 상속재산가액에 가산하고 주택상속공제금액은 당초신고금액보다 899,155원을 증액하고 보통예금신고누락분 14,465원을 상속재산에 가산하여 94.5.2자로 청구인들의 93년도분 상속세를 1,586,437,467원으로 부과하여 자진납부한 세액 237,767,744원을 공제한 후 1,348,669,720원을 결정 고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 94.6.10 심사청구를 거쳐 94.9.10 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 처분청이 상속재산가액에 가산한 다세대주택의 토지인 서울특별시 구로구 OO동 OOOOOO, 같은곳 OOOOOO 대지 315.4㎡(이하 “쟁점1 토지”라 한다)는 90.11.14 청구외 OOO에게 4억원에 양도하였으나 양수인의 간청에 의하여 피상속인 명의로 다세대주택을 건축한 것으로 피상속인의 상속재산이 아니므로 처분청의 처분은 부당하다.
(2) 서울특별시 구로구 OO동 OOOOO외 1필지 대지 1,582㎡(이하 “쟁점토지2”라 한다)는 피상속인 명의로 되어 있으나 63년도 취득당시 피상속인과 그의 처 OOO(상속인중 1인)이 공동취득하여 피상속인 명의로 명의신탁한 재산으로 93.1.10 명의신탁해지의 통지를 하였고, 93.12.30 명의신탁 해지 판결을 받아 피상속인의 상속재산이 아니므로 처분청의 처분은 부당하다.
(1) 쟁점1 토지는 실제로는 양도한 재산이라는 데 대하여 피상속인이 쟁점토지 1의 지상위에 빌라를 신축하여 9세대를 분양한 것은 등기부등본에 의하여 보면 피상속인 명의로 양도하였고, 피상속인 명의로 91년 귀속 및 92년 귀속 소득세 확정신고를 하였으며 총수입금액을 91년 267,000,000원 및 92년 240,000,000원으로 신고한 사실이 확인되고 이때에 신고인은 피상속인과 청구인들이 연명으로 또는 청구인들이 신고한 사실로 볼 때 피상속인의 재산으로 판단되고, 청구인들이 제시한 매매계약서만으로는 매매거래사실을 입증할만한 객관적인 서류로 볼 수 없다 할 것이므로 처분청 처분은 정당하다.
(2) 쟁점2 토지는 피상속인에게 명의신탁한 재산이라는 데 대하여 상속인중 OOO이 소유권이전등기 판결문을 제시하고 있으나 이는 피상속인의 상속개시일(93.3.17)이후 OOO이 자녀들을 상대로 한 재판이고, 직계비속인 상속인 OOO등 5명은 변론기일에 출석하지 않는 등 당사자간 소송의 다툼이 전혀 없었던 궐석재판에 의한 판결이며, 상속인중 OOO 지분이 1/2 이라는 사실을 확인할 수 있는 매매계약서 및 이 건 토지를 청구인 OOO이 취득하였다는데 대하여 객관적으로 입증할 수 있는 금융자료등의 제시가 없는 점등으로 볼 때, 피상속인의 처인 OOO이 피상속인에게 명의신탁한 재산이라고 보기 어려우므로 처분청의 처분이 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 쟁점1 토지를 상속개시일전 2년이전에 피상속인이 양도한 것으로 볼 수 있는지 여부
(2) 다세대주택의 분양수입금액을 상속재산가액에 가산한 처분이 정당한지의 여부
(3) 쟁점2 토지중 1/2 지분을 피상속인의 처 OOO이 피상속인에게 명의 신탁한 재산이라고 볼 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.
(1) 먼저 관련법령을 보면, 국세기본법 제14조 제1항에서 “과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다”고 규정하고 있고, 소득세법 제7조 제1항은 “소득의 귀속이 명O뿐이고 사실상 그 소득을 얻은 자가 따로 있는 경우에는 국세기본법 제14조 제1항에 의하여 사실상 그 소득을 얻은 자에게 이 법을 적용하여 소득세를 부과한다. 다만, 대통령령이 정하는 사업에 관하여는 그러하지 아니한다”고 규정하고, 같은법 시행령 제21조 제3호는 법 제7조 제1항 단서가 규정하는 사업의 하나로 건설업법에 의한 면허를 받은 자가 경영하는 건설업과 대외무역법에 의한 수입업이외에 “국가 또는 지방자치단체로부터 허가·인가·면허·특허등을 받아 경영하는 사업. 다만, 사실상의 사업자가 따로 있는 것이 확인되어 사실상의 사업자에게 과세할 수 있는 때를 제외한다”고 규정하고 있다. 동 규정 단서의 취지는 사실상 사업자가 따로 있고 이에 대한 실질과세가 가능한 경우에는 허가·인가등의 명의자에 대한 명의자과세를 배제한다는 뜻이라고 해석되나 이와 같이 실질과세가 가능하다는 점에 대한 주장입증 책임은 명의자과세를 다투는 청구인에게 있다(대법 84누 68, 84.6.26 참조). 또한, 국세기본법 제15조에서 “납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다”고 규정하고 있다.
(2) 이 건 사실관계를 보면, 피상속인은 다세대주택을 피상속인 명의로 신축하여 피상속인명의로 91.9.10 소유권 보존등기하고 각각의 분양자에 피상속인 명의로 소유권이전등기한 후 91년 및 92년귀속 분양수입금액 507,000,000원(91년 267,000,000원, 92년 240,000,000원)에 대한 사업소득금액을 피상속인명의로 처분청에 신고하였음이 91년, 92년도의 피상속인의 종합소득세 신고서에 의하여 확인된다. 다만, 청구인들은 이 건 청구시에 위의 다세대주택의 사실상 사업자가 별도로 있다고 주장하면서 쟁점1 토지를 90.11.14 청구외 OOO에게 양도하였다는 매매계약서사본과 입주자의 사실확인서를 제시하고 있다.
(3) 위의 사실관계 및 관련법령을 모아보면, 피상속인이 다세대주택의 건축허가 및 준공검사를 받고 다세대주택 11세대를 신축하여 이를 피상속인 명의로 분양한 후 피상속인 명의로 종합소득세 신고까지 한 후에 사실상의 사업자가 따로 있다고 주장하나 실질과세가 가능하다는 점에 대한 입증책임은 명의자과세를 다투는 사업명의자에게 있는 것(대법원 86누 635, 87.10.28 참조)이고, 국세기본법 제15조의 규정에 의한 신의·성실원칙은 과세관청뿐만이 아니라 납세자에게도 적용되는 것이므로 명의자인 피상속인 스스로 실제사업자라고 사업소득금액을 신고한 이건의 경우에는 처분청은 명의자를 사실상의 사업자로 볼 수밖에 없는 것이며 청구인이 제시한 매매계약서 사본 등만으로는 매매거래사실을 인정할 수 없다. 따라서 피상속인이 상속개시전 2년이내에 처분한 부동산을 사용처 불분명하다고 하여 처분청이 상속재산가액에 가산한 처분은 적법하다고 판단된다.
(1) 먼저 관련법령을 보면 상속세법 제7조의2 제1항에서 “상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제3조 제1항에서 “대통령령이 정하는 경우라 함은 다음의 경우를 말한다”라고 하면서 그 제4호에서 “피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우” 등을 규정하고 있다.
(2) 이 건 사실관계를 보면 쟁점(1)의 사실관계와 같이 피상속인은 81.1.26 취득한 쟁점1 토지의 지상에 다세대주택 11세대를 신축하여 91년도에 4세대를 267,000,000원에 분양하고 92년도에 4세대를 240,000,000원에 분양하여 종합소득세 신고한 바 있고, 93.2.1 1세대를 45,000,000원에 분양하고 1세대는 상속등기로 이전하고 1세대는 미분양으로 남아있었음이 동 주택의 등기부등본에 의하여 확인된다. 처분청은 청구인들이 신고한 상속재산가액에 피상속인이 상속개시전 2년 이내에 분양한 다세대주택 9세대의 분양수입금액 552,000,000원은 그 사용처가 불분명하다고 보고 1세대는 미분양분으로 상속재산에 누락하였다고 하여 다세대주택 10세대가액 597,607,280원을 상속재산가액에 가산하여 이 건 결정하였음이 처분청이 제시한 상속세 결정결의서에 의하여 확인된다.
(3) 이 건 관련법령과 사실관계를 살펴보면 상속세법 제7조의2 제1항의 규정은 피상속인의 상속개시에 임박하여 상속재산의 사전처분 등으로 상속세의 부당한 경감을 도모하는 행위를 방지하는데 그 취지가 있는 조세회피 방지O적의 규정이고, 피상속인의 사전 재산처분 행위를 조세회피O적이 있는 것으로 추정할 만한 상당한 이유가 있는 경우에만 납세의무자에게 그 처분대금의 행방을 입증토록 한 것이라고 보는 것이 동 규정에 대한 합리적인 해석이라 할 것이다(참조: 헌법재판소 93헌바9, 94.6.30, 상속세법 제7조의2 제1항에 대한 한정합헌 판결). 일반적으로 피상속인이 상속개시 오래 전부터 주택신축판매업 등 부동산관련 사업을 정상적으로 영위해 오다가 그 사업활동의 일환으로 부동산 등 사업용 자산을 처분하는 경우에는 조세회피 혐의가 있다고 보기 어렵고, 그렇다면 그 재산의 처분대금 중 상속재산에서 누락된 부분에 대하여는 과세관청이 입증책임을 지도록 하는 것이 위 관련규정의 해석상 타당하다고 할 터이지만, 이 건 청구의 경우 피상속인의 재산 처분당시에 경험칙상 상속개시가 예측 가능할 정도의 고령(사망당시 만72세, 1921.4.7생)이고 이 건 외에 다른 주택신축판매업 등 부동산관련 사업을 영위한 사실이 확인되지 아니하므로 이 건 재산처분 행위는 정상적인 사업활동으로 보기 어려워 조세회피 O적이 없다고 단정하기 어렵고, 따라서 재산처분 대금의 사용처에 대한 입증책임은 청구인들에게 돌아간다는 95.6.16 국세심판관 합동회의 의결에 따라 청구인들이 이를 입증하지 못하여 동 재산처분 대금을 상속세 과세가액에 산입한 처분청의 이 건 처분은 적법하다고 판단된다.