쟁점토지의 양도시기를 언제로 보아야 하는지 여부 (경정)

[참조결정] 국심1993경2565

[주 문] 서부세무서장이 94.3.17 청구인에게 결정고지한 91년 귀속분 양도소득세 11,212,810원의 과세처분은 전라북도 군산시 OO동 OOOOO 소재 답 1,557㎡ 및 같은동 OOOOO 소재 답 2,112㎡의 양도시기를 91.6.13로 하고 이 두필지 토지의 양도차익을 11,000,000원으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구인은 74.12.31 전라북도 군산시 OO동 OOOOO 소재 답 1,557㎡와 75.4.4 같은동 OOOOO 소재 답 2,112㎡(이하 이 두필지의 토지를 “쟁점토지”라 한다)를 취득하여 91.6.21 쟁점토지를 청구외 OOO에게 소유권이전등기 하였다. 처분청은 쟁점토지의 양도시기를 91.6.21로 보아 양도가액과 취득가액을 기준시가에 의해 94.3.17 청구인에게 91년 귀속분 양도소득세 11,212,810원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 94.4.19 심사청구를 거쳐 94.6.25 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장

(1) 쟁점토지의 잔금청산일은 매매약정서와 같이 88.6.29이고, 동 매매약정서를 공증을 한 사실과 88.7.2 양수자인 청구외 OOO를 채권자로 하여 근저당권 설정을 하였다가 소유권이전과 동시에 근저당권을 말소한 사실로 보아 잔금청산일이 88.6.29 임이 명백하므로 쟁점토지의 양도시기는 88.6.29이 되어야 하고,

(2) 쟁점토지의 양도가액과 취득가액을 기준시가에 의하여 양도차익을 결정하는 경우에도 그 양도차익은 실지거래양도가액을 한도로 하여야 하므로 쟁점토지의 양도차익도 실지거래 양도가액인 11,000,000원을 초과할 수 없다는 주장이다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 청구인이 쟁점토지를 91년 까지 계속 경작하였다고 주장한 바 있고, 청구인이 제시하는 매매약정서에는 토지거래허가 유보지침에 따라 소유권이전등기를 유보한다고 하였으나 그 사유가 명백하지 않으며 차후에 소송 또는 경매절차에 의해 소유권이전등기를 하기로 한 것으로 보아 동 매매약정서의 내용이 매매의 약정인지 채권·채무관계의 약정인지도 불분명하므로 쟁점토지의 소유권이전등기 접수일을 양도시기로 보았고,

(2) 쟁점토지의 양도시기라고 주장하는 88.6.29 당시 기준시가는 15,580,408원인데도 특별한 사유없이 쟁점토지를 11,000,000원에 양도하였다는 주장도 신빙성이 없어 이를 실지거래 양도가액으로 볼 수 없다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

(1) 쟁점토지의 양도시기를 언제로 보아야 하는지와

(2) 쟁점토지의 실지거래 양도가액이 11,000,000원인지 여부를 가리는데 있다.

• 나. 쟁점(1)에 대하여 관련법령 및 사실관계를 본다. 소득세법시행령 제53조 제1항에서 “법 제27조에 규정하는 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다”고 하고 제1호에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일. 다만, 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 매매계약서에 기재된 잔금지급 약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1개월을 초과하는 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일로 한다”고 규정하고 있다. 쟁점토지의 양도시기가 88.6.29이라고 주장하면서 제시하는 88.6.29 공증(OOOO법률사무소)된 『약정서』의 내용은

① 쟁점토지를 88.4.30 금 11,000,000원에 양도·양수하고

② 쟁점토지의 잔금은 전액 금일(88.6.29) 지급하며

③ 건설부의 토지거래허가지침에 의해 이전등기를 당분간 유보하고 매매대금 이상의 근저당권설정등기를 금일 필하기로 하고

④ 소유권이전등기를 허가만료시까지 유보한 후 합의, 소송 또는 경매절차에 의해 이전등기를 하기로 한다는 것이다. 그리고 쟁점토지의 등기부등본에 의하면 88.7.2 양수자 청구외 OOO를 채권자로 하고 채권최고액을 12,000,000원으로 하여 근저당권을 설정하였다. 위 약정서와 근저당권 설정내용을 보아 쟁점토지의 잔금청산일은 88.6.29로 보이나 쟁점토지는 88.2.25부터 토지거래허가지역으로 지정된 지역내에 소재하고 91.6.13 토지거래허가(군산시장 허가번호 27425호)를 받았는 바, 국토이용관리법 제21조의3 제1항에 의하면 토지거래계약을 체결하고자 하는 당사자는 토지거래계약허가를 받도록 되어 있고, 제7항에 의하면 제1항의 허가를 받지 아니하고 체결한 토지거래계약은 그 효력이 발생하지 아니한다고 되어있으며, 대법원 판례에 의하면 허가를 받기 전에는 물권적 효력은 물론 채권적 효력도 발생하지 아니한 무효의 상태에 있다고 되어 있다(참조: 대법원 90다 12243, 91.12.24 전원합의체). 위와 같이 잔금이 먼저 청산되고 허가를 나중에 받은 이 건의 경우는 허가일 이전까지는 매매계약이 무효의 상태에 있으므로 그 허가일 이전에 미리 지급받은 금전은 이를 쟁점토지의 매매대금이라기 보다는 일종의 보관금 내지 선수금의 성격으로 보는 것이 타당하다 할 것이고(참조: 대법원 92누 8361, 93.1.15), 이 건과 같이 허가받기 전에 잔금까지 청산된 그 금원은 보관금 내지 선수금 상태로 있다가 허가일에 비로서 매매대금으로 전환되었다고 보는 것이 합리적이므로 쟁점토지의 잔금이 88.6.29 청산되었다 하더라도 그 양도는 결국 허가일(91.6.13)에 이루어졌다고 보아야 할 것인 바 쟁점토지의 토지거래계약허가일인 91.6.13을 쟁점토지의 양도시기로 보아야 할 것이다. (같은취지: 국심93경2565, 94.8.10 합동회의)

• 다. 쟁점(2)에 대하여 본다. 쟁점(1)에서 심리한 바와 같이 쟁점토지의 매매가액을 11,000,000원으로 하여 88.6.29 매매약정을 하고 동 약정서를 공증한 사실과 “매매대금 이상의 근저당권 설정등기”를 한다는 약정내용에 따라 88.7.2 쟁점토지에 채권최고액을 12,000,000원으로 하여 근저당권 설정을 한 사실로 보아 쟁점토지의 실지거래 양도가액은 11,000,000원으로 보인다. 그러하다면 소득세법 제23조 제2항, 제4항 및 제45조 제1항의 각 규정에 따라 기준시가에 의하여 양도차익을 결정함에 있어서 양도가액에서 취득가액 등 필요경비를 공제하여 산정한 양도차익이 실지양도가액을 넘는 경우에는 실질과세의 원칙상 실지양도가액을 그 한도로 하여야 하는 것이므로(같은취지: 대법원 92누11886, 92.10.9 외 다수) 쟁점토지의 양도차익은 11,000,000원이 되어야 할 것으로 판단된다.
• 라. 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.