[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구법인 OOOO 주식회사는 서울특별시 강서구 OO동 OOOOOO에 본사를 두고 축산업 및 광업을 영위하는 내국법인으로 1990년도에 광업에 직접 사용되는 사업용 기계장치에 2,281,626,157원을 투자하고 구 조세감면규제법(1986.12.25 법률 제3865호로 개정된 것) 제72조(임시투자세액 면제등) 제1항의 규정에 의하여 1990.1.1～1990.12.31 사업연도와 1992.1.1～1992.12.31 사업연도에 각각 207,283,623원과 20,361,470원 합계 227,645,093원을 청구법인의 각 사업연도 법인세에서 임시투자세액으로 공제하여 법인세를 신고하였다. 1990.6.30 청구법인과 청구외 OO광업개발주식회사(이하 “OO광업”이라 한다)는 청구법인이 OO광업에 광업 및 관련자산 일체를 양도한다는 내용의 영업양수도계약을 체결하고 위 계약내용에 따라 청구법인은 사업양도일 현재 청구법인이 소유한 광업용 토지 2,950,384㎡중 65.7%에 해당하는 1,936,938㎡를 OO광업에 양도하였고, 나머지 1,013,446㎡는 청구외 OO기업주식회사(이하 “OO기업”이라 한다)등과 부동산매매계약을 체결한후 OO기업 등에 양도하였다. 위 사실에 대하여 처분청은 청구법인이 투자를 완료한 날이 속하는 과세연도의 종료일로부터 5년이 경과되기 전에 당해자산을 처분하였고, 광업과 기타업을 영위하는 청구법인이 광업부분을 OO광업에 양도하면서 광업에 가장 주된 자산인 광업용 토지의 상당부분을 제외하였으므로 구 주세감면규제법 시행령(1987.12.31 대통령령 제12333호로 개정된 것) 제65조 제6항에서 규정하는 “사업의 승계”에 해당하지 아니하는 것으로 보아 청구법인이 공제받은 법인세 및 이자상당가산액을 청구법인의 법인세에 가산하여 1993.12.16 청구법인에게 1990.1.1～12.31 사업년도 법인세 273,900,970원, 1992.1.1～12.31 사업년도 법인세 22,536,070원을 부과하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1994.2.14 심사청구를 거쳐 1994.5.24 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 청구법인은 광업과 축산업을 영위하던 내국법인으로 광업에 직접 사용되는 사업용 기계장치에 투자하고 그 투자에 대한 구 조세감면규제법 제72조 및 같은법시행령 제57조 소정의 임시투자세액공제를 함에 있어서, 1990.1.1～1990.12.31 사업연도에서는 감면종합한도액 때문에 207,283,623원만을 공제받고, 나머지 20,361,470원은 1992.1.1～1992.12.31 사업연도에서 이월공제하였는 바, 위 청구법인의 임시투자세액공제에 대하여 처분청은 1990.6.1 청구법인이 청구외 OO광업에 광업일체를 양도하면서 광업용 토지 일부가 제외되었으므로 구 조세감면규제법(1987.11.28 법률 제3939호로 개정된 것) 제92조 제2호 및 동법시행령 제65조 제6항에서 규정하는 “사업의 승계”에 해당되지 않는다는 이유로 청구법인이 공제받은 임시투자세액 및 이자상당액을 추징하였으나 처분청의 이러한 조치는 “사업의 승계”에 관한 법리에 오해한데서 비롯된 것이다. 위 조세감면규제법 제92조 제2호의 규정에 의하면 법인세를 공제받은 자가 투자를 완료한 날이 속하는 과세연도의 종료일부터 5년 이내에 당해 자산을 처분할 때에는 공제받은 세액을 추징하도록 규정하고 있지만, 위에서 말하는 “사업의 승계”의 경우에는 그러하지 아니하도록 규정하고 있는 바, 위 규정은 국가정책 목적 때문에 감면을 해 주었지만 감면목적을 달성할 수 없을 때에 한하여 감면을 취소하려는 것으로서 그 감면목적인 투자의 촉진과 이로 인한 경제의 활성화가 지속되는 한 투자된 자산을 제3자에게 양도하더라도 이를 추징하지 않겠다는 취지로 보여지므로 위에서 말하는 “사업의 승계”라 함은 투자된 자산이 그대로 양도되어 당초 감면목적대로 제기능을 발휘하면서 생산활동에 계속 공여되는 경우로 풀이할 수 있고, 청구법인의 경우에는 일부 토지가 사업양도에서 제외되었지만, 그 토지는 비업무용 부동산으로서 사업양도전부터 매각추진중에 있었거나 관계법령상의 제약 때문에 일괄적으로 매각하지 못하고 있다가 그 제약이 완화된 시점에서 매각하였으며, 사업양도 당시 넘기지 못한 토지는 임차계약이 성립된 것으로 보도록 영업양도계약에서 정하여져 있었기 때문에 양수법인이 필요한 토지는 언제든지 사용할 수 있었으므로 이를 두고서 “사업의 승계”에 해당되지 않는다고 볼 수 없으며, 제3자에게 매각한 토지는 정부가 비업무용부동산으로 판정한 토지 및 광산용지로는 쓸모 없는 불용지였던 만큼, 이 토지가 사업양도대상에서 제외되었다 하여 이 건 사업을 인수한 양수법인이 석회석광업을 영위하는데 있어서 어떤 지장이나 제한을 받았던 사실이 없었고, 이로 말미암아 양수법인이 사업의 형태나 성격이 달라진 점이 전혀 없이 그 사업을 양수한 날부터 청구법인이 영위하였던 석회석광업을 동일한 장소에서 동일한 시설을 가지고 동일한 규모로 동일한 거래처에 납품하면서 정상적으로 그 사업을 영위하고 있다는 사실에 비추어 볼 때 사업의 동일성은 그대로 유지되었다고 볼 수 있다. 따라서 청구법인이 청구외 OO개발에 광업을 양도하면서 광업용 토지 일부가 사업양수법인인 OO광업 아닌 제3자에게 양도되었음을 이유로 “사업의 승계”에 해당되지 아니하는 것으로 보아 청구법인이 공제받은 임시투자세액 및 이자상당액을 추징한 처분은 부당하다.
- 나. 국세청장 의견 청구법인은 광업용 토지 2,950,384㎡중 OO광업에 1,936,938㎡만을 양도하고 나머지는 청구외 OO기업 및 개인 OOO외 3인에게 1,013,446㎡(전체토지의 34.3%)를 양도하여 “사업의 승계”로 인정하기 곤란하고, 청구법인의 비업무용 부동산에 대한 지급이자 손금불산입에 대한 법인세 과세처분 불복청구소송에서 OO기업 및 OOO외 3인에게 매각한 부동산은 저광장, 폐석적치장, 사무실건물, 기숙사, 파쇄장, 에스커레이터 및 선적시설 등으로 이용하고 있어 사업용에 해당된다고 판결하고 있는 바, 이와 같이 업무와 밀접한 토지 등을 제외하고 양도한 것을 볼 때 감면세액 추징 제외 사유인 “사업의 승계”에 해당되지 않으며, 또한 국세청 예규 법인 46012-138호(1994.1.14)도 부득이하게 양도하게 된 경우에는 “사업의 승계”로 인정하고 있으나 청구법인의 경우 부득이하게 양도하지 못한 부분을 청구법인이 소유하고 있어야 함에도 OO광업개발 외의 제3자에게 양도된 사유로 볼 때 전시 예규와도 부합되지 않으므로 처분청이 임시투자세액공제분을 추징한 것은 정당하다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 이 건의 쟁점은 광업과 기타업을 영위하던 청구법인이 광업 및 그 관련자산 일체를 양도하면서 광업용 토지의 상당부분을 제외한 경우에 구 조세감면규제법 시행령 제65조 제6항에 규정하는 “사업의 승계”에 해당하는지 여부에 다툼이 있다.
- 나. 관계법령 구 조세감면규제법(1986.12.26 법률 제3865호로 개정된 것) 제72조(임시투자세액 면제 등) 제1항은 『정부가 경기조절을 위하여 필요하다고 인정하는 때에는 대통령령이 정하는 투자(중고품에 의한 투자를 제외한다)를 한 금액의 100분의 3(대통령령이 정하는 국산기자재를 사용하여 투자를 한 경우에는 100분의 10)을 초과하지 아니하는 범위 안에서 대통령령이 정하는 율을 곱하여 계산한 금액에 상당하는 세액을 대통령령이 정하는 과세연도의 소득세 또는 법인세에서 공제한다.』라고 규정하고 있고, 동법시행령 제57조의 2(임시투자세액공제) 제1항은 『내국인이 제조업 또는 광업에 직접 사용되는 사업용 기계장치를 새로이 취득하기 위하여 1989년 7월 1일부터 1990년 6월 30일까지 투자한 금액에 대하여는 법 제72조 제1항의 규정에 의하여 당해 과세연도에 투자한 금액의 100분의 3(국산기자재를 사용하여 투자한 경우에는 100분의 10)에 상당하는 금액을 그 과세연도의 소득세 또는 법인세에서 공제한다.』라고 규정하는 한편 동조 제2항은 『제1항의 규정에 의한 투자가 2개 이상의 과세연도에 걸쳐서 이루어진 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 그 투자한 금액의 100분의 3(국산기자재를 사용하여 투자한 경우에는 100분의 10)에 상당하는 금액을 당해투자가 완료된 과세연도의 소득세 또는 법인세에서 공제받을 수 있다』라고 규정하고 있으며, 동조 제3항은 『제1항의 규정에서 “사업용 기계장치”라 함은 법인세법 시행령 제49조의 규정에 의하여 재무부령이 정하는 고정자산 중 사업별 고정자산(기계 및 장치)의 설비를 말한다.』라고 규정하고 있다. 한편, 동법 제92조(감면공제세액의 추징)는 『제91조 제1항에 규정하는 소득 공제·세액공제 또는 세액감면을 받는 내국인에게 다음 각호의 1에 해당하는 사유가 발생할 때에는 공제 또는 면제받은 세액(소득공제를 받은 경우에는 공제받은 소득금액에 대한 법인세 상당액)에 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 이자상당가산액을 소득세 또는 법인세에 가산하여 지체없이 징수한다.
1. 제91조의 기업합리화적립금을 동조 제3항에 규정된 방법에 의하지 아니하고 처분한 때
2. ……중략…… 제72조 및 제72조의 5의 규정에 의하여 소득세 또는 법인세를 공제받은 자가 동조의 규정에 의하여 투자를 완료한 날이 속하는 과세연도의 종료일로부터 5년이 경과되기 전에 당해 자산을 처분한 때. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.』라고 규정하고 있고, 동법 시행령 제65조(기업합리화적립금의 적립 등) 제6항은 『법 제92조 제2호에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 현물출자·합병·통합·사업전환 또는 사업의 승계로 인하여 당해 자산의 소유권이 이전되는 경우와 내용연수가 경과된 자산을 처분하는 경우를 말한다.』라고 규정하고 있다.
(1) 처분청의 조사기록 및 청구법인의 법인세신고서에 의하면 청구법인은 1990.1.1～1990.12.31 사업연도에 광업에 직접 사용되는 사업용 기계장치 취득에 2,281,626,157원을 투자하였고 1990.1.1～1990.12.31 사업연도와 1992.1.1～1992.12.31 사업연도에 각각 207,283,623원과 20,361,470원을 각 사업연도 법인세에서 임시투자세액으로 공제하여 법인세를 신고납부하였음이 확인되며,
(2) 1990.6.30 청구법인은 청구외 OO광업과 영업양수도계약(본 계약에 앞서 1990.5.22 가계약을 체결하여 1990.6.1 사업양도를 하기로 하고 순자산가액이 확정된 1990.6.30 본 계약을 체결하였다)을 체결하였는 바, 동 계약서 제1조는 청구법인이 경영하는 광업 및 그 관련자산 일체를 OO광업에 양도하고, OO광업은 그 대가로 총 11,117,780,391원의 양도대금을 청구법인에게 지급한다고 규정하고 있음이 확인되며, 위 영업양수도계약에 따라 청구법인이 사업양도일 현재 소유한 광업용토지 2,950,384㎡중 OO광업에 양도한 1,936,938㎡와 기타 OO기업등과 부동산매매계약을 체결하고 OO기업등에 양도한 광업용토지 1,013,446㎡의 내역은 아래와 같다. 양 수 자 관 계 양 도 부 동 산 면적(㎡) 계약일 OO광업개발(주) 〃 〃 〃 OO기업(주) OOO외 OO기업(주) 영업양수 회사 〃 〃 〃 타 인 〃 〃 1,371,747 176,695 266,974 121,522 902,615 38,302 72,529 1990.6.1 1991.6.20 1992.10.3 1993.10.1 1990.7.12 1990.6.15 1992.6.17 합 계 2,950,384
- 라. 사업의 승계에 해당하는지 여부 청구법인이 영위하던 석회석 광산에서 석회석을 탐사, 채굴·채취·추출하는 활동 및 그 광업활동에 통상적으로 결합되어 수행되는 마쇄, 파쇄 등 그 광물을 시장에 출하하기 위한 준비활동 및 품질개선활동 등을 가리킨다고 볼 때 광업용토지는 광업에서 가장 중요하며 사업과 직접 관련있는 필수적인 자산이라 할 것이다. 청구법인은 광업용 투지중 일부가 사업양도 대상자산에서 제외되었다 하더라도 사업양수법인이 그 사업을 양수한 날로부터 청구법인이 영위하였던 석회석 광업을 정상적으로 영위하고 있다면 사업의 동일성이 유지되었다고 볼 수 있으므로 이 건 사업의 양도가 구 조세감면규제법 시행령 제65조에서 규정하는 “사업의 승계”에 해당한다는 주장이나, “사업의 승계”라 함은 양도인이 양수인에게 모든 사업시설 뿐만 아니라 영업권 및 그 사업에 관한 채권, 채무등 일체의 인적, 물적권리와 의무를 양도하여 양도인과 동일시되는 정도로 법률상의 지위를 그대로 승계시키는 것을 가리킨다 할 것이므로(대법 83누3581, 1989.4.11 같은 뜻임) 전시 광업용 토지 양도내역에서와 같이 광업에서 가장 중요하며 사업에 필수적인 자산인 광업용 토지를 1차 양도시기(1990.6.1)에 전체부동산 2,950,384㎡중 46.5%에 해당하는 1,371,747㎡만을 사업양수법인인 청구외 OO광업에 양도하였으며, 그후 1992.10.11 까지 3년4개월동안 전체 광업용 토지의 67.5%에 해당하는 1,936,938㎡만을 사업양수법인인 위 OO광업에 양도하고 나머지 34.3%에 해당하는 1,013,446㎡는 영업양수법인이 아닌 청구외 OO기업 등에게 양도한 이 건의 경우는 사업에 관한 일체의 인적, 물적 권리와 의무를 포괄적으로 양수인에게 승계시킨 것으로 볼 수 없다고 인정되므로 전시 관계법령에서 규정하는 “사업의 승계”에 해당되지 않는 것으로 판단된다. 한편, 청구법인은 사업양도에서 제외된 일부토지가 비업무용 부동산이거나 광업용 토지로는 쓸모 없는 불용지였으며 이러한 토지가 사업양도에서 제외되었다하여 이로 말미암아 양수법인의 사업형태나 성격이 달라진 점이 전혀 없이 정상적으로 사업을 영위할 수 있으므로 이들 토지가 양도대상자산에서 제외되었다 하여 “사업의 승계”로 보지 못할 이유가 되지 않는다는 주장이나, 청구법인이 비업무용부동산이라고 주장하는 토지는 청구법인의 비업무용부동산에 대한 지급이자 손금불산입에 대한 법인세 과세처분 불복청구소송(대법93누17775호)에서 청구법인이 저광장, 폐석적치장, 선적시설등으로 이용하고 있어 사업용에 해당된다고 판결(1993.12.7)받은 바 있으며, 광업용지로는 쓸모 없는 불용지라는 청구법인 주장은 광물을 탐사, 시굴, 채굴, 추출하는 광업의 특성상 어느 일정시점에서 어느 광산용토지가 비업무용토지 또는 불용지에 해당된다 하더라도 장래에는 업무용으로 전환될 가능성이 충분히 있으므로 어느 일정시점에서 광업용토지를 업무용과 비업무용 또는 불용지로 확정구분하는 것은 어렵다고 인정되므로 청구법인의 위 주장 또는 설득력이 없다 할 것이다. 따라서 처분청이 청구법인의 이 건 사업(광업)양도가 구 조세감면규제법 시행령 제65조의 “사업의 승계”에 해당하지 아니하는 것으로 보아 청구법인이 위 각 사업연도 법인세에서 임시투자세액으로 공제받은 법인세 및 이자상당가산액을 추징한 처분은 정당하고 청구주장은 이유없다고 판단된다. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 동법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.