토지는 피상속인, 건물은 상속인 소유인 임대용 건물의 임대보증금을 임대용자산가액중 토지가액이 차지하는 비율로 안분계산하여 상속재산가액에서 채무로 공제할 수 있는지 여부(기각)

[참조결정] 국심1992서2522

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구인 OOO은 피상속인 OOO의 상속인으로서 피상속인 소유인 서울특별시 용산구 OOO동 OOOOOO 대지 138㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)상에 청구인 OOO이 건물(이하 “쟁점건물”이라 하고 쟁점토지와 쟁점건물을 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)을 신축하여 임대에 공하던중 1992.8.17 피상속인의 사망으로 쟁점토지를 포함한 피상속인의 재산을 상속받았다. 청구인등은 쟁점부동산에 대한 임대보증금 93,000,000원중 지방세 과세시가표준액에 의하여 안분계산한 쟁점토지에 대한 임대보증금 54,000,000원(이하 “쟁점보증금”이라 한다)을 1993.2.15 상속세 과세표준금액 신고시에 채무로 공제하여 신고하였다. 처분청은 쟁점보증금이 청구인 소유 건물에 대한 보증금이라고 하여 상속세법 과세가액 산정시 채무공제를 배제하고 1993.12.4 청구인등에게 다음과 같이 상속세를 각각 결정고지 하였다. 금액단위: 원 청구인등 피상속인과 관계 상속지분(%) 고 지 세 액 비 고 OOO 아들 50 39,802,235 OOO 처 50 39,802,235 계 100 79,604,470 청구인은 이에 불복하여 1994.1.26 심사청구를 거쳐 1994.4.27 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견 청구인은 쟁점토지상에 쟁점건물을 신축하여 부동산임대업을 영위 하던중 1992.8.17 피상속인의 사망으로 쟁점토지를 상속받았는 바, 쟁점부동산에 관한 임대보증금은 토지와 건물에 공통된 것이므로 그중 쟁점보증금 54,000,000원은 상속재산인 쟁점토지로 인한 채무임에도 불구하고 임대보증금 전부가 청구인 OOO 소유인 쟁점건물에 국한된 채무로 보아 상속세 과세가액 산정시 채무공제를 배제함은 부당하다는 주장이다. 국세청장은 쟁점부동산에 대한 임대수입금액을 건물소유자인 청구인 OOO 단독수입금액으로 처분청에 신고하였고, 토지는 피상속인 소유이고 지상건물은 상속인 소유인 경우 당해건물에 대한 임대보증금은 피상속인의 채무에서 공제할 수 없다고 관련예규[재무부 재산 22601-960(1991.7.13)]에서 유권해석하고 있는 점등을 볼 때 쟁점보증금을 상속재산가액에서 채무로 공제하여 달라는 청구주장은 받아들일 수 없다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 상속인 소유건물에 대한 임대보증금을 피상속인 소유토지가액이 차지하는 비율로 안분계산한 쟁점보증금을 피상속인의 채무로 공제할 수 있는지 여부에 다툼이 있다.
• 나. 관계법령 상속세법 제4조 제1항에서 “제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다”라고 규정하고 있고, 제3호에서 “채무(상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)”라고 명시하고 있다. 한편, 같은법 기본통칙 17......4(채무의 범위)에서 “법 제4조 제1항 제3호에 규정하는 『채무』라 함은 명칭의 여하를 불구하고 상속개시 당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무로서 공과금 이외의 모든 부채를 말한다”라고 규정하고 있다.
• 다. 청구인은 쟁점토지가 피상속인의 소유이므로 쟁점부동산의 임대보증금중 쟁점토지와 쟁점건물의 과세시가표준액으로 안분계산한 쟁점토지에 대한 보증금 상당액을 피상속인의 채무로 공제하여 달라는 주장인 바, 살피건대 첫째, 타인 소유 토지상에 건물을 건축하였다면 건물 신축시 토지 소유자의 승낙하에 건물이 건축된 것으로 보아야 것이고 특별한 사정이 없는 한 토지사용의 대가문제는 토지소유자는 건물소유자와 사이의 문제일 뿐이며, 건물임차료는 건물임차인과 건물소유자와의 문제라 할 것인 바, 청구인들이 제시하는 쟁점부동산에 대한 전세계약서를 보면 건물(1층 독채, 2층 독채)을 임대목적물로 하였고 임대인도 건물주인 OOO으로 되어 있으며, 둘째, 처분청에 의하면 쟁점건물의 임대사업자등록이 청구인 OOO 단독명의로 되어 있고 임대수입금액도 동 OOO 단독수입금액으로 신고된 것으로 확인되고 있는 반면, 청구인들은 쟁점토지상에 건물을 신축하여 쟁점부동산을 피상속인과 공동으로 임대에 공한다는 약정조차도 제시하지 못하는 점으로 보아 이 건의 경우 청구인의 부(父)인 피상속인이 쟁점토지를 무상으로 사용하도록 허가함으로써 자(子)인 청구인 OOO이 쟁점건물을 신축하여 임대사업에 공한 것으로 봄이 타당하고, 셋째, 상속재산가액 산정시 공제되는 피상속인의 채무란 상속개시당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무를 말하는 것으로서 토지는 피상속인의 소유이고 지상 건물은 상속인의 소유인 경우 당해 건물에 대한 임대보증금은 피상속인의 채무로 공제할 수 없다고 해석하고 있는 점 [재무부 재산 22601-960(1991.7.13) 같은취지: 92서2522, 1992.12.30 합동] 등을 종합하여 볼 때, 쟁점보증금이 피상속인이 부담할 확정된 채무라고 인정되지 아니하므로 쟁점보증금을 상속재산가액 산정시 피상속인의 채무로 공제하여 달라는 청구주장은 이유없다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.