상속세법 제31조의 3의 규정에 의한 재차증여에 있어 과세처분일 현재 국세부과제척기간이 경과한 종전증여분의 증여가액을 재차증여분의 증여가액에 합산 과세함이 타당한지 여부(경정)

[주 문]

1. OO세무서장이 93.11.1 청구인에게 고지한 90년 귀속분 증여세 33,941,630원 및 동 방위세 6,666,280원의 부과처분은 88.3.8 증여분 증여가액 41,131,500원과 88.3.22 증여분 증여가액 13,183,500원을 합산대상에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구인은 서울특별시 OO구 OO동 OOOO 소재 OO건설주식회사(이하 “청구외 법인”이라 한다)의 주주로서 88.3.8～92.6.20 기간중에 위 법인이 유·무상증자를 통하여 발행한 주식 등 위 법인 주식 총 19,516주를 취득하였다. 처분청은 93.10월 서울지방국세청장이 청구외 법인의 법인세 통합조사를 함에 있어서 위 법인의 대표이사 청구외 OOO가 88～92년도의 유·무상증자시 청구인등 친인척과 직원 27인의 명의로 위 법인의 주식 210,204주를 취득 명의신탁한 사실을 확인하고 이를 통보해온데 따라 동 OOO가 90.5.30 유상증자시 청구인 명의로 취득한 주식 5,221주(이하 “쟁점주식”이라 한다)에 대하여 상속세법 제32조의 2의 명의신탁에 대한 증여의제 규정을 적용하여 93.11.1 청구인에게 90년도 귀속분 증여세 33,941,630원 및 동 방위세 6,666,280원을 결정 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 93.12.27 심사청구를 거쳐 94.4.8 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장

(1) 청구인은 청구외 법인의 주주로 등재된 이후 94.4월 현재까지 위 법인의 주주인 사실을 전혀 알지 못하고 있었고, 따라서 주주로서 권리행사를 위하여 주주총회에 참석하거나 주식을 소유한 데 따라 이익배당에 의한 배당금을 받은 사실도 없으므로 쟁점주식의 명의신탁에 대하여 증여의제하여 과세하는 것은 부당하고,

(2) 상속세법 제31조의 3의 규정에 의하여 이 건 증여가액계산시 재차증여(90.5.30 명의신탁)분 증여가액에 그 증여가액을 합산한 종전증여(명의신탁)분인 86.3.29, 88.3.8 및 88.3.22 증여분은 이 건 처분일(93.11.1) 현재 이미 국세부과소멸시효가 완성되어 합산하여 과세할 수 없는 것이므로 위 종전증여분 증여가액을 합산대상에서 제외하고 과세하는 것이 타당하다고 주장한다.

• 나. 국세청장 의견 서울지방국세청의 조사서에 의하면 쟁점주식 발행사의 상무이사인 OOO이 실질소유자 OOO를 대신하여 명의신탁업무를 처리한 것으로 확인되고, 특히 상장법인의 대체결제업무 처리상 주식의 명의개서, 배당금수령, 신주권통지와 주주총회통지 및 주요영업보고와 관련된 통지가 명의자에게 가는 점으로 볼 때 청구인이 쟁점주식의 명의신탁 사실을 몰랐다는 주장은 신빙성이 없고, 또한 청구외 OOO가 청구인 등 27인에게 쟁점주식 등을 명의신탁함으로써 89～92사업년도 중에 종합소득세 309,603,660원을 과소 납부한 사실로 볼 때 쟁점주식을 조세회피목적없이 명의신탁한 것으로 보기 어려우므로 상속세법 제32조의 2의 규정을 적용하여 과세한 처분은 정당하다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

(1) 쟁점주식의 명의신탁에 대하여 의사합의 또는 소통이 있었는지

(2) 상속세법 제31조의 3의 규정에 의한 재차증여에 있어 과세처분일 현재 국세부과제척기간이 경과한 종전증여분의 증여가액을 재차증여분의 증여가액에 합산 과세함이 타당한지를 가리는 데 다툼이 있다.

• 나. 쟁점 (1)에 대하여 청구인은 이 건 쟁점주식의 명의신탁이 청구외 OOO가 증권거래법에서 정한 기업공개 및 상장요건을 충족하기 위하여 청구인 등의 명의를 도용한 것일 뿐 실질소유자 OOO와 명의자인 청구인 사이에 의사합의나 소통이 없었다고 주장하고 있어 이에 대하여 살펴보면, 이 건의 경우는 청구외 OOO가 88～92년도 중에 청구외 법인 발행 주식 등을 청구인 등 27인의 명의로 취득하여 명의개서한 주식이 210,284주에 이르고 그 명의자는 OOO의 子와 兄, 친인척 및 직원들이며, 86～92년도의 6년의 기간동안 5회에 걸쳐 명의개서한 점을 감안하여 보면 실질소유자 OOO와 청구인 등 명의수탁자간에 의사합의나 소통이 없었다는 청구주장은 신빙성이 없고, 처분청의 조사서에 의하면 청구외 OOO는 청구인 등 27인에게 청구외 법인 주식 210,204주를 명의신탁함으로써 89～92사업년도 중에 종합소득세 309,603,660원을 과소납부한 사실이 확인되는 점으로 볼 때 쟁점주식 등의 주식을 조세회피목적없이 명의신탁한 것으로 보기 어렵다 할 것이므로 상속세법 제32조의 2의 규정을 적용하여 과세한 처분청의 처분은 정당하다고 판단된다.
• 다. 쟁점 (2)에 대하여

(1) 이 건 증여당시 적용되는 상속세법 제31조의 3(재차증여의 경우) 제1항에 의하면 법 제29조의 4(증여세과세가액)의 경우에 당해 증여전 3년이내에 동일인으로부터 받은 증여가액의 합계액이 200만원 이상이 될 때에는 그 증여의 가액을 합산하여 증여세를 부과하도록 규정하고 있고, 국세기본법 제26조의2(국세부과의 제척기간) 제1항 및 같은법(90.12.31, 법률 제4277호)부칙 제2항에 의하면 소득세·법인세·상속세·증여세 등에 대해서는 이를 부과할 수 있는 날로부터 5년의 기간이 경과하면 부과할 수 없다고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제12조의 3(국세부과제척기간의 기산일)에서는 상속세·증여세 등 과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서의 국세부과제척기간의 기산일을 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한의 다음날로 규정하고 있다. 재차증여시 종전증여분을 합산과세함에 있어 종전증여분의 국세부과제척기간이 경과한 경우 이를 합산하여 과세할 수 있는지 여부에 대하여 살펴보면 위의 상속세법 제31조의3 조항은 상속세법 제31조의2의 누진세율적용을 회피하는 수단이 될 수 있는 분할증여를 방지하기 위해 종전증여분을 합산하여 누진세율을 적용하려는 세액계산상의 특례규정으로 볼 것이므로 종전증여분의 국세부과제척기간이 경과하였는지 여부에 불구하고 합산하여 과세할 수 있다고 봄이 타당하다고 판단된다. 이와 관련하여 국세청장은 국세청예규(국세청 재산 01254-3166, 88.11.3)에서 “상속세법 제31조의3규정(재차증여)를 적용함에 있어서 소멸시효가 완성된증여분에 대하여는 이를 합산하지 않는 것이다”라고 하였고 또한 이 해석은 결정일 현재에도 유효하다고 하고 있어 일응 비과세관행이 성립된 것으로 보인다. 국세기본법 제18조 제3항에서는 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 경우에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다고 규정하고 있고, 이와 관련한 대법원판례(1987.11.10, 87누475 외 다수)는 납세자에 대하여 과세하지 않는다는 명시적 또는 묵시적 의사표시가 있는 경우 이에 반하여 새로운 해석으로 소급하여 과세할 수 없다고 하고있다.

(2) 처분청은 93.11.1 이 건 증여세를 부과함에 있어서 위 상속세법령의 재차증여에 관한 규정을 근거로 하여 이 건 재차증여(90.5.30 증여)분 증여가액 86,146,500원에 88.3.8 증여분 증여가액 41,131,500원과 88.3.22 증여분 증여가액 13,183,500원을 합산하여 부과하였는 바, 위 국세기본법령의 규정에 의하면 증여세의 경우 상속세법 제20조의 규정에 의한 ‘신고서 제출기한’ 즉, ‘증여시점으로부터 6월이 되는 날’의 다음날부터 국세부과제척기간을 기산하도록 하고 있어 이 건 재차증여분에 합산 과세된 종전증여분인 88.3.8 증여분과 88..22 증여분은 이 건 처분일(93.11.1) 현재 이미 국세부과제척기간이 경과되었으므로 이 건 처분은 국세부과제척기간이 경과한 종전증여분에 대하여는 합산과세하지 않는다는 위의 해석에 반하여 과세한 것으로 앞의 국세기본법 제18조 제3항과 대법원판례에 비추어 볼 때 부당하므로 88.3.8 증여분과 88.3.22 증여분을 당해 증여가액 합산대상에서 제외하는 것이 타당하다고 판단된다.

• 마. 이 건 심판청구는 국세심판관합동회의(94.9.9)의 의결을 거쳐 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.