[주 문]
1. 진주세무서장이 1994.1.5 “OOO외5” 명의로 OOO(청구인중 1인)에게 결정고지한 피상속인 OOO의 1992년귀속 종합소득세 97,450,940원은 경상남도 진주시 OO동 OOOOO 소재 다세대 주택 20세대중 피상속인의 사망일까지 분양되지 아니한 4세대(가동 101호 및 102호, 나동 102호, 다동 301호)에 대한 소득금액을 차감하여 과세표준과 세액을 경정하고, 이중 OOO의 상속지분비율을 초과하는 세액은 이를 취소한다.
2. 나머지 청구는 기각한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)는 청구외 망 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 재산상속인으로 피상속인이 경상남도 진주시 OO동 OOOOO에서 주택신축판매업(다세대주택 20세대 신축, 이하 “쟁점사업”이라 한다)을 영위하다가 1992.7.25 사망함에 따라 쟁점사업에서 발생된 소득에 대하여 피상속인이 납부할 소득세의 납세의무를 국세기본법 제24조에 의하여 승계받은 자들이다. 처분청은 쟁점사업에서의 총 수입금액을 1,161,488,500원으로 결정하고 그 수입금액에 표준소득율을 곱하여 계산한 소득금액 184,018,247원에 대한 종합소득세 1992년 귀속분 97,450,940원을 결정하여 1994.1.5 납세자를 “OOO 외 5인”으로 기재하여 위 종합소득세액 전액을 납부고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1994.3.5 이의신청, 1994.6.9 심사청구를 거쳐 1994.9.29 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 처분청은 청구인들이 부가가치세 면세사업자 수입금액 신고시 1992.12.31까지 분양된 17세대(그중 1세대는 상가임)중 16세대에 대한 수입금액을 940,248,500원으로 신고한 것으로 보고 신고누락된 상가인 다동 101호 분양대금 51,500,000원과 1992.12.31 현재에 미분양된 3세대분 수입금액으로서 나동 101호의 분양가액 56,580,000원을 기준하여 계산한 169,740,000원(56,580,000×3세대)을 가산하여 총수입금액을 1,161,488,500원으로 결정하고 그 총수입금액에 표준소득율을 곱하여 추계소득금액을 계산하여 이 건 종합소득세를 결정고지 하였으나,
① 상가인 다동 101호를 포함한 17세대의 분양대금이 941,567,000원 임에도 불구하고 처분청의 담당공무원이 수입금액 신고내역을 작성하면서 다동 101호의 분양가액 51,500,000원을 기재누락시키고 나머지 16세대의 분양가액을 940,248,500원으로 기재하고서 다동 101호의 분양대금을 신고누락한 것으로 보는 것은 부당하고,
② 1992.12.31 현재 분양되지도 않은 3세대(가동 101호 및 102호, 나동 102호)에 대한 수입금액을 가산하는 것은 부당하며, 설령 미분양된 3세대분을 처분청 주장과 같이 폐업시의 잔존재화로 보아 수입금액에 가산한다 하더라도 부동산의 가액은 시기에 따라 변화하므로 과세기간 종료일인 1992.12.31에 가장 인접하여 분양된 나동 101호의 분양가액인 40,000,000원을 기준하여 계산한 120,000,000원(40,000,000×3세대)을 수입금액으로 계상하여야지 169,740,000원으로 한 것은 부당하고,
③ 소득금액을 계산할 수 있는 증빙자료가 있는데도 불구하고 추계과세하는 것은 부당하다는 주장이다.
- 나. 국세청장 의견 실지조사시 처분청이 확인한 바에 의하면 청구인들이 비치·기장한 장부의 중요한 부분이 허위 또는 미비이므로 기장에 의한 소득금액 계산이 불가능하였고, 심사청구시에도 장부를 비치·기장한 사실을 인정할만한 거증자료를 제시하지 못하고 있을 뿐만 아니라 청구인들이 제시하고 있는 증빙도 세금계산서가 아닌 영수증 및 사후확인서 등만을 제시하고 있어 추계조사 방법에 의하여 소득금액을 계산한 당초처분은 정당하며, 미분양된 3세대도 사업자의 잔존재화이므로 이를 수입금액에 가산한 처분 역시 정당하다는 의견이다.
3. 심리 및 판단 이 건의 쟁점은 쟁점사업(주택신축판매업)의 총수입금액 및 소득금액결정의 당부를 가리는데 있다.
- 가. 쟁점이 된 “다동 101호” 분양금액 51,500,000원이 총수입금액 결정시 중복계상되었는지 여부를 살펴보면, 처분청이 제시한 부가가치세 면세사업자 수입금액 신고서에 첨부된 “수입금액 신고내역서”에 의하면 총 20세대의 명세에 호수별로 분양금액이 기재되어 있고 3세대(가동 101호, 102호, 나동 102호)는 “미분양”으로 표시되어 있고 다동 101호란에는 “상가”라고만 표시되어 있을 뿐 분양가액이 기재되어 있지 않으며 분양금액이 기재되어 있는 16세대의 분양가액 총액이 940,248,500원이고 동 금액은 소득세과세표준확정신고서의 결산서(손익계산서, 합계잔액시산표)상 주택분양수입금 계정금액과 일치하므로 외견상 다동 101호의 분양가액이 분명히 신고누락된 것으로 보여지는데도 불구하고 청구인들은 분양계약서(검인계약서)를 제시하며 “다동 101호” 분양금액 51,500,000원을 포함하여 신고하였다고 주장만 할 뿐 청구주장을 인정할만한 구체적인 입증자료를 전혀 제시하지 못하고 있으므로 이 부분 청구주장을 받아들일 수 없다 하겠다.
- 나. 미분양된 세대에 대한 수입금액을 계산하여 총수입금액에 가산한 처분의 당부에 대하여 살펴보면, 소득세법 제8조[과세기간] 제2항에서 “거주자가 사망하는 경우에는 1월1일부터 사망한 날까지의 소득금액에 대하여 소득세를 부과한다.”고 규정하고 있고, 같은 법 제57조[상속의 경우의 소득금액의 구분 결정]에서 “피상속인의 소득금액에 대한 소득세를 상속인에게 부과할 것은 이를 상속인의 소득금액에 대한 소득세와 구분하여 계산하여야 한다”라고 규정하고 있으며, 같은법 제28조[총수입금액의 계산] 제1항에는 “거주자의 각 소득에 대한 총수입금액의 계산은 당해년도에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액에 의한다”라고 규정하고 있는 바, 사실관계를 보면, 피상속인이 생전에 쟁점사업으로 다세대주택 총 20세대를 신축하여 피상속인의 사망일까지 16세대가 분양되고 4세대가 미분양된 상태로 피상속인이 사망하였고, 청구인들은 상속개시일(1992.7.25) 현재 미분양된 4세대(가동 101호, 102호, 나동 102호, 다동 301호)를 상속재산으로 하여 상속세 신고를 하였으며, 그중 1세대(다동 301호)는 1992.12.8 청구인 OOO이 분양하였고, 나머지 3세대(가동 101호, 102호, 나동 102호)는 1992.12.31까지도 미분양상태이었으며, 이에 대하여 처분청은 미분양된 세대가 사업주 사망후 처와 자 명의로 협의상속등기되었으므로 이는 소득세법 제29조 제2항에 규정한 재고자산의 자가사용에 해당한다 하여 상속개시일 현재 미분양된 4세대의 분양가액 상당액을 피상속인의 쟁점사업에 대한 총수입금액에 산입하여 결정하였음이 처분청의 과세자료 및 상속세 신고서와 부동산매매계약서등에 의하여 확인되고 있다. 살피건대, 피상속인의 1992년도분 사업소득금액을 결정함에 있어서는 1992.1.1부터 사망일(1992.7.25)까지의 총수입금액에 의하여야 한다 할 것인 바, 사망일까지는 16세대만 분양되었으므로 미분양상태인 4세대는 과세기간종료일 현재의 재고자산이라 할 것이고, 이 경우 피상속인이 사망하여 쟁점사업이 폐업되었다 하더라도 폐업시의 재고자산에 대하여 수입금액을 계산하여 가산할 수는 없다 할 것이며(동지: 국세청 소득 22601-3631, 1988.12.31) 또한 그 재고자산이 상속되었다 하여 이를 자가소비나 간주매출로 볼 수는 없다 할 것이므로 피상속인의 사망일(1992.7.25) 이후인 1992.12.8 분양된 다동 301호의 분양대금에 대한 소득을 쟁점사업의 상속인인 청구인들의 소득에 가산하여 별도로 과세하는 것은 별론으로 하고 피상속인이 사망한 날인 1992.7.25 현재 분양되지 아니하여 상속인들이 상속세 과세표준신고시 상속재산으로 신고한 4세대(가동 101호 및 102호, 나동 102호, 다동 301호)에 대한 수입금액까지 피상속인의 총수입금액에 가산한 처분은 잘못이고 청구주장 이유있다고 판단된다.
- 다. 소득금액을 추계방법(총수입금액에 표준소득율을 곱하여 계산하는 방법)으로 계산한 처분의 당부를 살펴보면, 소득세법 제118조 제1항에서 정부는 장부를 비치·기장한 거주자에 대하여 그 비치·기장된 장부와 증빙서류를 근거로 하여 소득금액을 계산할 수 있는 때에는 그 비치·기장된 장부에 의하여 당해년도의 과세표준과 세액을 조사 결정하여야 한다고 규정하고 있고, 같은법 제120조 및 같은법 시행령 제169조에서 과세표준을 계산함에 있어서 필요한 장부와 증빙서류가 없거나 중요한 부분이 미비 또는 허위인 때에는 추계방법에 의하여 과세표준을 조사결정한다라고 규정하고 있어 추계조사방법이 아닌 실지조사방법에 의하여 소득세과세표준을 결정하기 위하여는 소득금액을 계산할 수 있는 장부와 증빙서류를 비치·기장할 것을 전제로 하고 있는데, 청구인들의 경우 수입액에서 지출액을 차감하여 소득금액을 계산할 수 있는 최소한의 장부라 할 수 있는 금전출납부는 물론 여타의 장부도 제시하지 못하고 있으며, 청구인들이 제시한 증빙 역시 세금계산서 등 객관성 있는 자료는 없고 단지 분양계약서(검인계약서), 토지매입계약서(검인계약서 아닌 일반계약서), 공사도급계약서 등만을 제시하고 있어 청구인들이 비치하고 있는 증빙자료만으로는 소득금액을 계산하기 어렵다 하겠으므로 추계방법으로 소득금액을 계산하여 이 건 종합소득세를 결정고지한 처분은 달리 잘못이 없고 청구주장은 이유없다고 판단된다.
- 라. 한편 국세기본법 제24조[상속으로 인한 납세의무의승계] 제1항 “상속이 개시된 때에 그 상속인(수유자를 포함한다. 이하 같다.) 또는 민법 제1053조에 규정하는 상속재산 관리인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 진다.”라고 규정하고, 같은조 제2항에서 “제1항의 경우에 상속인이 2인 이상인 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 민법 제1009조·제1010조 및 제1012조의 규정에 의한 그 상속분에 따라 안분하여 계산한 국세·가산금과 체납처분비를 납부할 의무를 진다.”라고 규정하고 있는 바, 피상속인에게 부과될 사망일까지 발생된 소득에 대한 국세를 상속인에게 납부의무를 승계하여 고지함에 있어서는 그 납부할 세액을 상속지분에 따라 배분하여 상속인별로 각자에게 고지서를 발부하여야 할 것(동지: 대법 87누449, 1989.1.31, 국세청 징세 22620-3786, 1987.8.20)임에도 불구하고 처분청은 그 세액을 상속인별로 안분하지 아니하고 납세자를 “OOO 외 5”로 표기하여 총세액 97,450,940원을 1매의 고지서로 상속인중 1인인 OOO에게만 고지한 처분은 부당하다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으며 처분청의 당초처분에 피상속인과 상속인의 소득금액을 구분하지 아니하고 계산하여 결정한 잘못이 있고 세액의 고지절차에 잘못이 있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.