[요지] 도로예정지편입된 토지양도시 장기보유특별공제적용함.
[요지] 도로예정지편입된 토지양도시 장기보유특별공제적용함.
[참조결정] 국심1992서1344
[주 문]
1. 제주세무서장이 1994.4.1 청구인들에게 고지한 1994년 귀속양도소득세 928,827,290원(OOO 세액:902,320,170원, OOO 세액:26,507,120원)은 양도토지(제주도 OO포시 OO동 OOOOO 및 OOOOO)중 1,236.52㎡(OOO 지분:1,005.2㎡, OOO 지분:231.32㎡)를 국민주택 규모이하주택의 부수토지로 보고,
2. 제주도 OO포시 OO동 OOOOO 토지중 도로예정지에 편입된 104.3㎡를 장기보유특별공제대상 토지에 포함시켜 세표준과 세액을 경정한다.
3. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인 OOO은 제주도 OO포시 OO동 OOOOO 대지 2,349.4㎡(이하 “쟁점1토지”라 한다)중 1,305.22㎡를 1978.3.29(등기원인일: 1975.2.10) 취득하였으며, 같은동 OOOOO 대지 3,232.3㎡(이하 “쟁점2토지”라 한다)와 같은동 OOOOOO 대지 943.1㎡(이하 “쟁점3토지”라 하고, 쟁점1·2·3토지를 합하여 “쟁점토지”라 한다)를 1975.5.22(등기원인일: 1975.3.10) 취득하고, 청구인 OOO은 위 쟁점1토지 중 1,044.18㎡를 1981.1.17(등기원인일:1973.5.23) 취득하여, 청구인들(OOO과 OOO. 이하 같음)은 쟁점토지의 지상에 있었던 주택건물 등 지장물을 철거하는 조건으로 쟁점토지 전부를 1994.3.17 청구외 OOOO개발공사에 양도하고 자산양도차익예정신고를 하였다. 처분청은 쟁점1·2토지의 면적 5,581.7㎡중 이들 토지상에 있었던 건축물 바닥면적(618.06㎡)의 5배인 3,090.3㎡를 초과한 2,491.4㎡를 장기보유특별공제대상에서 제외되는 토지로 보았으며, 또한 쟁점1·2토지상에 있었던 주택의 부수토지에 대한 양도소득에 대하여 국민주택 규모 이하의 주택과 그 부수토지의 양도소득에 적용하는 세율(30％)적용을 배제하여 과세표준과 세액을 결정하여 1994년 귀속 양도소득세 928,827,290원(OOO:902,320,170원, OOO:26,507,120원)을 1994.4.1 고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1994.5.10 심사청구를 거쳐 1994.7.7 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 청구인들중 OOO은 일본국에 귀화하지 않은 재일 거류민으로서 쟁점토지 양도당시까지 국내에 다른 재산을 소유하고 있으며 국내에서 사업활동을 하는 등 소득세법상의 거주자에 해당하고 쟁점토지상의 주택이외에 다른 주택을 소유하고 있지 않았으며 쟁점토지상의 주택을 5년이상 보유하였으므로 그 중 1가구는 1세대1주택으로 인정하여 그에 대한 부수토지의 양도소득에 대하여는 비과세 되어야 하며,
(2) 쟁점토지상에 있는 주택은 17가구 모두 국민주택규모 이하의 주택이고, OOOO개발공사와의 계약에 의하여 지상 건축물을 철거하는 조건으로 양도한 것으므로 주택 17가구의 부수토지에 대한 양도소득에 대하여는 소득세법 제70조 제3항 제2호에 규정한 세율(30％)를 적용하여야 하며,
(3) 쟁점토지상에 있는 무허가 건축물 3동 365.85㎡는 임시적 건물이 아니며 사용허가를 득하여 주택(198.4㎡), 테니스장의 부속건축물인 휴게실(68.31㎡), 배출시설의 부속건물(99.14㎡) 등으로 사용되고 있었음에도 불구하고 무허가 건축물이라는 이유로 그 부수토지에 대하여 장기보유 특별공제대상에서 제외하였음은 부당하고, 쟁점1·2·3토지는 각 필지별로 별도의 담장이 없이 한담장내에서 공통으로 사용되고 있으므로 장기보유특별공제대상토지의 면적을 계산함에 있어서도 필지별로 계산할 것이 아니라 쟁점토지 전체에서 그 지상의 건축물(허가·무허가 포함) 전체의 바닥면적을 기준으로 통괄하여 계산하여야 하며, 사실상 도로로 이용되어 건축이 불가능하여 토지초과이득세법상의 유휴토지에 해당되지 아니하는 366.08㎡(쟁점2토지중 도시계획상 도로에 저촉된 면적 104.3㎡ 및 도시계획상 도로에 저촉되지 아니하나 사실상 도로로 사용되는 면적 153.22㎡와 쟁점3토지 중 사실상 도로로 사용되는 면적 108.56㎡)는 장기보유특별공제대상 토지에 해당됨에도 이를 대상에서 제외함은 부당하고,
(4) 쟁점토지 모두를 공공사업시행자인 청구외 OOOO개발공사에 양도하고 동 양도대금을 토지개발채권으로 받았으므로 조세감면규제법 제63조 [공공사업용 토지등에 대한 양도소득세 등의 감면]에 의한 감면대상소득에 해당된다는 주장이다.
(1) 청구인 OOO은 1930.7.21 일본에 입국하여 1968.5.15 재일본 거류민단에 등록된 재일교포로서 1991.3.31부터 1994.5.31까지 3년간 국내에 체류한 기간이 불과 22일 밖에 없는 등 여러가지 정황으로 보아 OOO을 국내 거주자로 볼 수 없으므로 1세대1주택의 비과세 규정을 적용 할 수 없으며,
(2) 청구외 OOOO개발공사는 쟁점토지상의 건축물은 양수하지 아니하고 토지만을 양수하였음이 확인되어 쟁점토지의 양도는 나대지의 양도에 해당되므로 국민주택규모 이하의 주택 및 그 부수토지의 양도소득에 적용하는 세율(30％)을 적용할 수 없고,
(3) 위와같이 나대지의 양도로 보아야 하므로 양도소득금액 계산에서 장기보유특별공제를 할 수 없으며,
(4) 청구외 OOOO개발공사는 쟁점토지를 공공사업용 토지로 취득한 것이 아니고 비축용 토지로 취득하였으므로 조세감면규제법 제63조에 규정한 감면대상 소득에 해당되지 아니한다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구인들중 OOO을 국내 거주자로 보아 1세대1주택 비과세 규정을 적용할 수 있는지,
(2) 쟁점1·2토지 상에 있었던 주택을 국민주택규모 이하의 주택으로 볼 수 있는지,
(3) 장기보유특별공제대상면적의 계산이 적정하였는지
(4) 쟁점토지의 양도를 공공사업용 토지의 양도로 보아 조세감면규제법 제63조에 의한 세액감면을 할 수 있는지의 여부를 가리는데 있다.
(1) 관련법령 소득세법 제5조[비과세소득] 제6호(자)목에서 “대통령령이 정하는 1세대1주택(대통령령이 정하는 고급주택을 제외한다)과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득”에 대하여는 소득세를 부과하지 아니한다라고 규정하고, 같은법 시행령 제15조 [1세대1주택의 범위] 제1항에서 『법 제5호 제6호(자)에서 “1세대1주택”이라 함은 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 국내에 1개의 주택을 소유하고 3년이상 거주하는 것으로 한다(단서생략)』라고 규정하고 있다.
(2) 청구인들중 OOO은 쟁점토지 양도당시 국내에 다른 주택을 소유하고 있지 않았으므로 쟁점1·2토지 상에 있는 주택중 1가구분에 해당하는 양도소득은 소득세법 제5조 제6호(자)목에 규정한 비과세 소득이라는 주장이나, 위 OOO에게는 위 OOO(OOO의 아들임)이외에 국내에서 생계를 같이 할 만한 세대원(배우자 등)이 없고, 제주출입국 관리사무소장이 확인한 자료(제관 61550-79, 1994.5.13)에 의하면 위 OOO은 1991.3.31부터 1993.9.8까지의 기간중 4회 입국하여 국내에 체류한 기간이 총 26일에 불과한 것으로 보아 위 OOO은 국내에 별도의 세대를 구성하고 있지 않고 주된 거주지는 일본국으로서 국내체류기간 중에는 아들인 위 OOO과 같이 한세대를 이루고 있는 것으로 보아야 할 것이고, 위 OOO은 이 건 쟁점토지 양도당시 제주도 OO포시 OO동 OOO에 주택1동을 소유하고 있음이 등기부등본에 의하여 확인된다. 따라서 위 OOO은 국내에 주소를 두거나 1년이상 거소를 둔 거주자로 볼 수 없을 뿐만아니라 국내에서의 같은 세대원인 위 OOO이 이 건 쟁점토지 양도당시 주택1동을 소유하고 있으므로 위 OOO에 대하여 쟁점토지상에 있는 주택중 1가구분은 양도소득세가 비과세되는 1세대 1주택에 해당한다는 청구주장은 받아들일 수 없다하겠다.
(1) 관련법령 소득세법 제70조 제3항 제2호에서 “주택건설촉진법의 규정에 의한 국민주택규모이하의 주택으로서 보유기간이 2년이상인 주택과 이에 부수되는 토지로서 건물연면적의 2배이내의 토지”의 양도소득에 대한 소득세는 양도소득 과세표준의 100의30을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다고 규정하고 있다.
(2) 처분청은 쟁점1·2토지 상에 있었던 학교교실을 청구인들이 1976.4.14 주거용으로 개조하여 공부상에는 형식상 아파트로 등재하였으나 호별로 구분등기가 되어있지 않아 공동주택(다세대주택, 연립주택, 아파트)으로 볼 수 없고 국민주택규모 면적(85㎡)을 초과한 단독주택에 해당된다하여 위 법령에 의한 국민주택규모 이하 주택 양도세율 적용을 배제하였고 국세청장은 청구인들이 건물은 양도하지 않고 대지만을 양도하였으므로 당초처분이 정당하다는 의견인 바, 건축물 관리대장을 보면 쟁점토지 양도당시 쟁점1·2토지상에 면적 33.06㎡인 단층주택과 연면적 1,170㎡인 2층 건물이 아파트 용도로 등재 되어있고, 아파트용 건물의 호별 구분은 되어 있지 않으나 지방세법 제196조의 규정에 의한 재산세 과세대장에는 1호당 면적이 53.2㎡인 11호와 1호당 면적이 116.9㎡인 5호 총 16호로 구분되어 있고, 청구외 OOO(OOOOOOOOOOOOOO)의 세대원 6명이 1981.7.1부터 1993.3.30까지 위 아파트에 거주하였음이 주민등록등본에 의하여 확인되는 등 12세대의 주민등록이 위 아파트 지번으로 등재되어 있는 점으로 보아 위 아파트는 단독주택이 아닌 실제상의 공동주택으로 인정되고, 따라서 그 중 1호당 면적이 53.2㎡인 11가구와 면적이 33.06㎡인 단층주택은 명백히 국민주택규모 이하의 주택에 해당한다 하겠고, 한편 청구인들과 청구외 OOOO개발공사가 체결(1994.3.3)한 쟁점토지의 매매계약내용에 의하면 쟁점토지상에 있는 위 아파트를 포함한 지상건축물 모두를 1994.3.25까지 철거하는 조건으로 계약을 체결하였으며, 위 계약내용에 따라 지상건축물을 철거하고 1994.4.15 멸실 신고를 하였음이 건축물관리대장에 의하여 확인되고 있어, 쟁점토지의 양도계약시는 물론 양도당시(1994.3.17소유권 이전등기)에는 쟁점토지상에 위 주택 및 아파트 건물이 존재하였음이 인정된다 할 것으로 매매계약당시 존재하는 지상건물을 매수자의 요청에 따라 철거하는 조건으로 토지를 양도한 것을 나대지를 양도한 것으로 볼 수는 없다 하겠으므로 처분청이 위 아파트를 공동주택이 아닌 단독주택으로 본 것이나 국세청장이 주택양도로 보지 않고 나대지의 양도로 본 것은 사실조사를 소홀히 한 것으로 판단된다. 따라서 그 보유기간이 2년 이상임에는 다툼이 없는 위 아파트중 국민주택규모이하 주택의 연면적 585.2㎡(53.2㎡ × 11호 = 585.2㎡)와 단독주택의 면적 33.06㎡의 총 합계 618.26㎡의 2배인 1,236.52㎡의 토지는 국민주택규모 이하주택의 부수토지로 보아 이에 해당하는 양도소득 과세표준에 대하여는 세율 30％를 적용하여야 할 것으로 이부분 청구주장은 이유있으므로 쟁점1, 2토지중 동일세대원인 청구인 OOO과 OOO 소유토지의 면적에 비례하여 국민주택규모 이하 주택의 부속토지를 각각 안분하여 세액을 계산하여야 할 것이다. 그러나 위 아파트중 재산세과세대장에 1호당 면적이 116.9㎡로 등재되어 있는 5호에 대하여는 그 전용면적이 국민주택규모 이하임을 입증할 객관적인 자료(학교교실을 아파트로 개조할 때의 설계도 등)를 제시하지 못하고 있어 이부분 청구주장은 받아들일 수 없다 하겠다.
(1) 관련법령 소득세법 제23조[양도소득] 제2항에서 『양도소득금액은 당해자산의 양도로 인하여 발생한 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제45조의 규정에 의한 필요경비를 공제한 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 다음 각호의 금액을 순차로 공제한 금액으로 한다. 다만, 제1항 제1호 및 제2호에 규정하는 자산으로서 그 자산의 보유기간이 2년 미만인 것과 제70조 제7항에 규정하는 미등기양도자산에 대하여는 다음 각호의 금액을 공제하지 아니한 금액으로 한다.
1. (생략)
2. 제1항 제1호에 규정하는 자산(대통령령이 정하는 토지를 제외한다)으로서 그 자산의 보유기간이 5년이상인 것에 대하여는 다음 각목의 구분에 따라 계산한 금액(이하 “장기보유특별공제액”이라 한다) (가) 당해 자산의 보유기간이 5년이상 10년 미만인 것 양도차익의 100분의 10 (나) 당해 자산의 보유기간이 10년이상인 것 양도차익의 100분의 30
3. (생략)』라고 규정하고 같은법시행령 제46조의3 [장기보유특별공제 대상에서 제외되는 토지]에서 『법 제23조 제2항 제2호에서 “대통령령이 정하는 토지”라 함은 나대지(재무부령이 정하는 무허가건축물이 정착되어 있는 것을 포함한다)와 건축물에 부수되는 토지로서 당해 건축물의 바닥면적에 제15조 제9항의 규정에 의한 배율을 곱하여 산정한 면적(당해 건축물의 연면적을 건축법에 의한 당해 지역의 용적율로 나눈 면적의 100분의 120에 해당하는 면적이 제15조 제9항의 규정에 의한 배율을 곱하여 산정한 면적보다 클 때에는 이를 기준으로 한 면적)을 초과하는 경우의 그 초과하는 부분의 토지를 말한다. 다만, 양도일 현재 토지초과이득세법 제8조의 규정에 의한 유휴토지등에 해당하지 아니하는 토지는 그러하지 아니하다.』라고 규정하고 있으며, 토지초과이득세법 제8조 [개인소유 토지중 유휴토지등의 범위] 제3항에서 “토지의 취득 후 법령의 규정으로 인한 사용의 금지, 지상건축물의 소실·도괴 기타 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 유휴토지 등에 해당하게 된 토지에 대하여는 제1항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 기간에는 이를 유휴토지 등으로 보지 아니한다.”라고 규정하고, 같은법시행령 제23조[유휴토지 등으로 보지 아니하는 토지]에서 “법 제8조 제3항의 규정에 의하여 유휴토지 등으로 보지 아니하는 부득이한 사유 및 기간은 다음과 같다.”라고 하면서 그 제1의 2호에 “토지의 취득후 법령의 규정에 의하여 사용이 금지 또는 제한된 토지로서 국가 또는 지방자치단체가 직접 사용하기로 계획된 토지(도시계획확인원 등 공부에 의하여 확인되는 것에 한한다) 경우에는 국가 또는 지방자치단체가 직접 사용하는 날까지의 기간”이라고 규정하고 있다.
(2) 청구인들은 쟁점1·2·3토지는 구분없이 서로 연접하여 있으며 쟁점토지상에 있는 건축물(무허가건축물 포함)모두가 한 담장내에 있으므로 무허가건축물을 포함한 전체 건축물 바닥면적(1,260.39㎡)의 5배인 6,301.95㎡와 쟁점2·3토지 중 도시계획상 도로에 저촉되거나 사실상 도로로 사용되어 토지초과이득세법상 유휴토지에 해당되지 아니하는 366.08㎡는 장기보유특별공제대상 토지라는 주장이나,
① 무허가건축물이 정착되어 있는 토지는 나대지로 보아 장기보유특별공제 대상에서 제외되는 토지에 해당된다고 소득세법시행령 제46조의3에서 명문으로 규정하고 있으며, 쟁점3토지는 1990.2.6 쟁점토지2에서 분할되었음이 토지대장등본에 의하여 확인되는 바, 쟁점1·2·3토지 모두가 한 담장내에서 공통으로 이용되었다면 굳이 수수료를 별도로 지급하면서까지 위와같이 분할할만한 뚜렷한 이유를 제시하지 못하고 있고, 청구외 OOOO개발공사에서 이 건 토지취득당시 작성한 “토지조사표”에 의하면 쟁점3토지와 연접한 쟁점1토지상에 테니스장이 있었던 점으로 보아 쟁점1토지와 쟁점3토지 사이에는 테니스장을 분리시키기 위한 담장과 같은 격리시설물이 필요했음이 인정된다 할 것이므로 허가건축물의 바닥면적을 기준으로 쟁점1·2토지와 쟁점3토지를 각각 구분하여 장기보유특별공제대상 면적을 계산한 당초처분은 정당하다고 판단된다.
② 한편, 쟁점2·3토지중 도시계획상 도로예정지로 편입되지 않고 사실상 도로로 사용되고 있다는 토지 261.78㎡(쟁점2토지중 153.22㎡와 쟁점3토지중 108.56㎡)는 청구인들이 쟁점토지를 취득한 이후에 도로로 사용된 것이 아니고 취득이전부터 도로로 사용된 것으로 보이고 또한 그 토지는 쟁점토지상에 거주한 자나 이들과 관련이 있는 특별한 자들만이 이용하는 사도에 불과할 뿐 불특정다수의 일반인이 이용하는 도로로 보기는 어려워 토지초과이득세법상 유휴토지에서 제외될 수는 없다 할 것이나, 쟁점2토지중 도시계획상 도로예정지로 편입된 104.3㎡는 이토지 취득일(1975.5.22) 이후인 1978.4.26 도로예정지로 편입되었음이 OO포시장이 발급한 토지이용계획확인서에 의하여 확인되므로 위 도로 저촉부분(104.3㎡)은 국가나 지방자치단체가 직접 사용하기로 계획된 토지에 해당되어 쟁점토지 양도일 현재 유휴토지 등에 해당된다고 볼 수 없다 할 것이다(동지:92서1344, 1992.7.25 외 다수) 따라서 도시계획상 도로예정지로 편입된 104.3㎡는 장기보유특별공제대상 토지에 포함시켜야 할 것이므로 이부분 청구주장은 이유있다 하겠다.
(1) 관련법령 조세감면규제법 제63조 [공공사업용 토지등에 대한 양도소득세 등의 감면] 제1항에서 “다음 각호의 1에 해당하는 토지 또는 건물(이하 “토지등”이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세 또는 특별부가세의 100분의 30(토지등의 양도대금을 대통령령이 정하는 채권으로 지급받는 속한 사업지역에 대한 사업인정고시일(사업인정고시전에 양도하는 경우에는 양도일)부터 소급하여 5년이전에 취득한 것의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세 또는 특별부가세의 100분의 50(토지등의 양도대금을 대통령령이 정하는 채권으로 지급받는 분에 대하여는 100분의 75)에 상당하는 세액을 감면한다.
1. 공공용지의 취득 및 손실보상에 관한 특례법이 적용되는 공공사업에 필요한 토지등을 당해 공공사업의 시행자에게 양도함으로써 발생하는 소득 2호 및 3호(생략)”라고 규정하고 있다.
(2) 청구인들은 쟁점토지 모두를 공공사업시행자인 OOOO개발공사에 양도하였고 그 대금을 토지개발채권으로 받았으므로 조세감면규제법 제63조의 규정에 의한 감면대상 소득이라는 주장이나, 당심이 OOOO개발공사에 조회하여 회보받은 자료(제주, 용1311-3233, 1994.12.10)에 의하면 위 OOOO개발공사는 쟁점토지를 OOOO개발공사법 제9조 제1호에 의거 토지시장안정을 위한 수급조절용 (비축용)으로 매수한 것이지 공공용지의 취득 및 손실보상에 관한 특례법에 따라 공공사업에 필요하여 매수한 것이 아님이 확인되는 바, 이건 쟁점토지의 양도소득은 조세감면규제법 제63조에 규정하고 있는 감면대상소득에 해당되지 아니하므로 감면규정의 적용을 주장하는 청구주장 역시 이유없다 하겠다.