[요지] 피상속인이 조합과의 토지구획정리사업공사 위수탁 계약시 총공사비 및 기타경비를 부담하고 이에OO 대가로 체비지 처분권을 갖기로 한 것이므로 체비지처분권에 대하여 피상속인이 투입한 총대금이 과세표준이라는 의견임.
[요지] 피상속인이 조합과의 토지구획정리사업공사 위수탁 계약시 총공사비 및 기타경비를 부담하고 이에OO 대가로 체비지 처분권을 갖기로 한 것이므로 체비지처분권에 대하여 피상속인이 투입한 총대금이 과세표준이라는 의견임.
[주 문] OO세무서장이 93.10.1자로 별지 청구인들에게 결정고지한 부가가치세합계세액 724,394,870원(91/1기: 239,049,360원 91/2기: 241,040,740원 93/1기: 244,304,770원)의 처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인 3인중 청구인 OOO은 경상남도 OO시 중구 OO동 OOOOOOO에 거주하는 사람이고 청구인 OOO, OOO(청구인 OOO의 자녀들 임)은 서울특별시 서초구 OO동 OOOO 소재 OOOOOO OOO OOOO에 거주하는 사람으로 청구인들은 91.10.14 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 부인과 자녀들이다. 피상속인은 89.9.5 경상남도 OO시 남구 O동 OOO 일원(이하“O동 지구”라 한다)의 토지구획정리사업 공사를 경상남도 OO시 남구 O동 OOO 소재 O동지구 토지구획정리조합(조합장: OOO, 이하 “조합”이라 한다)으로부터 수탁받아 동 공사의 시행에 따른 사업계획서작성비, 설계비, 토목공사비 각종보상비, 사무비, 대체농지비, 조합운영비, 예비비 등 일체의 경비를 부담(단 조합운영비, 사무비, 예비비, 대체농지조성비 등은 조합이 피상속인으로부터 차입하고 이를 상환한다는 내용의 약정서를 별도 체결)하고, 기성고에 따라 체비지처분권(제1회 체비지대금의 기성금 지급시기는 당해년도 공사공정의 30%이상, 이후 기성금은 당해년도 공사공정의 20% 이상 되었을 때이고, 조합은 기성지급 요청이 있을 때는 기성검사후 지체없이 감리조서를 작성하여 OO시에 승인요청)을 갖기로 하는 “공사위수탁계약”을 체결하였다. 처분청은 부산지방국세청의 과세자료결정 통보에 의거 기성고 체비지가 3회에 걸쳐 불하되었음이 기성고 승인신청서류에 의하여 확인되는 한편 체비지 총면적 25,320.7㎡에 OO 총사업비가 6,036,624,012원임을 확인, 피상속인이 건설용역을 제공한 것으로 보아 ㎡당 사업비를 계산(6,036,624,012원 ÷ 25,320.7㎡)하고 아래와 같이 기성고 승인일자를 공급시기로 하여 부가가치세 합계세액 724,394,870원을 산출하고 “ 아 래 ” (단위: ㎡, 원) 공급시기 과세기간 (필지) 면적 과세표준 세 액 비 고 1차 기성 승인일 1991.5.18 91/1기 (29) 8,355.8 1,992,078,000 239,049,360 사업기간 →86.5.29 ～93.5.28 조합설립 및 사업 인가일 →89.5.16 2차 기성 승인일 1991.10.1 91/2기 (33) 8,425.4 2,008,672,852 241,040,740 3차 기성 승인일 1993.5.15 93/1기 (22) 8,539.5 2,035,873,160 244,304,770 계 (84) 25,320.7 6,036,624,012 724,394,870 91.10.14 피상속인의 사망으로 인하여 93.10.1자로 각 과세기간별 고지서 합계 3매를 각각 상속지분명세서를 첨부하여 청구인중 OOO 주소지에만 고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 93.12.3 심사청구를 거쳐 93.3.26 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
① 피상속인은 부산지방국세청 조사내용과 같이 피상속인이 조합에 건설용역을 제공한 사실이 없고 OOOO주식회사(현OO건설)등 타건설회사들이 건설용역을 제공토록 조치한 것이고 이에 따라 부산지방국세청은 건설용역을 제공한 여타 건설회사들에게 건설용역과 관련한 부가가치세등을 과세자료로 통보하였으므로 이 건 과세처분은 이중과세일 뿐만 아니라 피상속인은 건설업 면허·장비 등이 전혀 없는 개인으로 다만 형식상 조합에 자금을 대여하고 그 대가로 체비지를 취득한 것으로 그 체비지 취득은 용역의 대가가 아니라 대여금의 대물상환인 것이고 나아가 피상속인이 체비지를 매각한 것은 단지 사업비를 회수하기 위한 것이므로 이는 일련의 사업으로서 부동산매매업 소득으로만 과세하여야 함이 타당하며, 건설업으로 보아 부가가치세를 과세함과 동시에 부동산매매업으로 보아 소득세를 과세함은 부당하다.
② 설사 피상속인이 조합에게 건설용역을 제공한 것으로 보아 부가가치세를 과세한다면 국세심판소의 선결정례와 같이 보상비, 사무비, 조합운영비, 대체농지조성비, 예비비 등은 공사비가 아니므로 과세표준에서 제외하여야 하고
③ 이 건 총사업비(6,036,624,012원)조사와 관련하여 지방청의 경정을 거쳐 확인된 매입세액(9건) 160,097,290원의 매입세액은 공제하여야 되며
④ 상속인중 OOO, OOO 2인은 주소지가 서울특별시 서초구 OO동 OOOO 소재 OOOOOO OOO OOOO이므로 위 주소지로 고지서를 송달하지 아니하고 상속인 OOO의 주소지에만 송달함은 부당하므로 이 건 과세처분은 취소되어야 한다는 주장이다.
① 피상속인은 조합을 단순히 대리한 것이 아니고 사무실(조합)을 설치하고 직원을 고용하여 건설용역을 제공한 것이므로 건설, 일반토목공사업(택지조성사업)에 해당되어 부가가치세 과세는 타당하고
② 피상속인은 사업자등록도 하지 아니하였고, 예정 및 확정신고도 안 했으며 매입세금계산서도 피상속인 명의가 아닌 “조합” 명의로 수취하였으므로 이는 사실과 다른 계산서로 매입세액을 공제받을 수 없고
③ 피상속인이 조합과의 토지구획정리사업공사 위수탁 계약시 총공사비 및 기타경비를 부담하고 이에OO 대가로 체비지 처분권을 갖기로 한 것이므로 체비지처분권에 대하여 피상속인이 투입한 총대금(6,036,624,012원)이 과세표준이라는 의견이다.
3. 심리 및 판단
① 피상속인이 건설용역을 제공한 것으로 보아 부가가치세를 과세한 당초처분의 당부
② 조합명의로 수취한 매입세금계산서 상의 매입세액을 공제할 수 있는지의 여부와 부가가치세 과세표준산정의 타당성 여부 및 이 건 납세고지서 송달의 적법성 여부를 가리는데 있다.
(1) 관련법령 부가가치세법 제1조 제1항 제1호에서 용역의 공급은 부가가치세 과세대상이고 용역이라 함은 재화이외의 재산적 가치가 있는 모든 역무 및 기타 행위를 말하며 동법시행령 제2조 제1항 제1호에서 “건설업”을 용역의 범위로 규정하고 있고 부가가치세법 제7조 제1항에서는 “용역의 공급”을 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다고 규정하고 동법시행령 제18조(용역공급의 범위) 제1항에서 “건설업”에 있어서는 건설업자가 건설자재의 전부 또는 일부를 부담하는 경우에도 “용역”의 공급으로 본다고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 1989.9.5 “조합”(갑)과 “피상속인”(을)은 “O동지구 토지구획정리 사업공사 위수탁계약서”를 “아래”와 같이 체결하였다. “ 아 래 ”
1. 사업명: O동지구 토지구획정리사업
2. 사업지: OO시 남구 O동 OOOOO 일원
3. 사업면적: 122.469㎡(37.047평)
4. 사업범위: 가. 공사시공일절
1. “갑”은 전기표시공사의 사업주로서 본사업권의 시행권을 “을”에게 도급·위탁하고 “을”은 이를 수탁하여 “을”의 주관하에 본사업을 시행한다.
2. “을”은 본사업 시행권 수탁과 동시 본건에 수반되는 행정업무 일체를 책임·수행하여야 하며 “갑”은 이를 위임한다(단, 조합비, 사무비, 예비비는 별도 약정서에 의한다) 제4조 (도급내용) “갑”이 “을”에게 도급시키는 내용은 인가된 공사설계도서 및 인가조건과 같다. 제5조 (도급금액)
1. “갑”은 본사업지구내의 환지교부 기준이 될 종전토지의 토지대장, 임야대장 등본상에 등재된 총면적의 평균 52%를 환지하고 평균감보율 48%의 유,무상 체비지와 토지구획정리사업법 제53조 제2항의 해당토지를 합친 면적을 총사업비인 도급금액으로 하되 체비지 평균단가는 사업시행인가서에 명시된 평당 440,297원으로 한다.
2. 공공용지(도로, 공원)의 면적은 설계서 인가조건에 따른다.
3. 확정측량 결과 면적의 증감이 있을시는 확정면적에 의하며 설계변경 및 추가공사등으로 인하여 공사도급금액의 변경이 있을시는 체비지 평균단가를 조정한다. 제6조 (도급범위) “갑”은 본사업 전체를 “을”에게 일괄도급 위탁하고 도급업무 범위는 다음과 같다.
1. 사업계획 시설결정신청 및 사업시행인가서 작성 및 인가
2. 공사실시 설계도서 작성 및 승인
3. 공사시공 및 철거보상, 지상물보상
4. 환지예정지 지정 승인신청서 및 인가
5. 환지처분 및 대위등기 청산업무
6. 사업계획변경, 설계변경 제25조 (권리의무 양도)
1. 이 계약으로부터 발생하는 권리 또는 의무는 제3자에게 양도하거나 승계할 수 없다.
2. 공사를 조기완공함으로써 지역발전에 도움이 된다고 판단될 시는 “갑”의 승인을 받아 “하도급” 시킬 수 있다. 제29조 (계약의 효력) 본 계약은 계약일로부터 효력을 발생하나 “을”이 공사허가를 득한후 1개월 내에 인가관청의 적격승인을 받을 수 있는 종합건설업체를 선정하여 계약보증서를 제출한 연후 착공하여야 한다. 한편, 피상속인은 위 OO지구 토지구획정리사업 중 시설공사를 90.2.26 청구외 주식회사 OO건설과 공사도급계약서를 다음과 같이 작성하여 도급을 주었으며 공사명 총 칙 (제1조) O동지구 토지구획 정리사업 시설공사
1. “갑”(피상속인)은 이 건 공사의 위·수탁자로서 본 공사의 시행권을 “을”(OO건설)에게 도급하고 “을”은 이를 수급하여 “갑”의 감독하에 본 공사를 시행한다.
2. “을”은 본 공사 수급과 동시 당해 시설공사를 책임 수행하여야 하며 “갑”은 이를 도급한다. 이외에 한주사택 정화조 및 휀스공사는 91.10.29 공사도급 계약서를 작성하여 청구외 (주) OO건설에 도급을 주었고, 어린이놀이터 용역 및 울타리공사 역시 (주) OO건설에 도급을 주었으며, “토류벽설치 및 기타 보호시설공사”는 청구외 “OOOO 중기”에 도급을 주었고(91.10 계약서 체결), “가로수식재 및 홀덮개 설치공사”, “단지내 어린이놀이터 식재 및 놀이시설 기구 공사” 및 “법원진입로 벚꽃 나무식재공사”는 OO농원에, “상수도공사”는 OO토건사에 각각 도급을 주어 공사를 시행케 한 것이 확인되고 이에따라 부산지방국세청은 피상속인의 상속세조사과정에서 피상속인이 사업한 O동지구 토지구획정리사업과 관련하여, 위 하청업체들이 부가가치세등 제세를 정상적으로 신고·납부한 것이 아닌 것을 발견하고, 위 하청업체들의 사업장세무서인 OO세무서 등 6개 과세관청에 과세자료를 아래와 통보하여 과세토록 한 사실이 확인된다. (부가 46330-484, 93.11.29) “ 아 래 ” 통보대상세무서, 과 상 호 성 명 OO세무서, 법인세과 OO세무서, 부가가치세과 동OO세무서, 법인세과 동OO세무서, 부가가치세과 서초세무서, 법인세과 안양세무서, 법인세과 진주세무서, 법인세과 OO산세무서, 부가가치세과 (주)OO산업 (주)OO건설 OOOO화학지원(주) OO레미콘(주) OO건설(주) OO농원 OOOO중기 OO유지 OO목재판넬사 OO지물 OO블록 OO건업 OO철재 (주)OO OOOO전기 OO토건사 OO상사 OO알미늄 OOO테일러 OO양복점 OOOO공사 OO양화점 (주)OOOOOO공사 (주)OOOOOO공사 (주)OO건설 OO기업사 OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO O O OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO OOO
(3) 판단 위 관계법령과 사실관계를 종합하여 볼 때, 첫째, 피상속인은 토지구획정리공사를 조기완성함으로써 지역발전에 도움이 된다고 판단될 시는 조합의 승인을 받아 하도급 시킬 수 있다고 규정되어 있는 공사도급위·수탁계약서 제25조의 규정에 의거 (주) “OO산업”등 수개의 하청업체와 공사도급 및 하도급계약을 체결하고 공사를 시행케 한 사실이 확인되고 있어, 실지의 건설용역 제공자는 위 하청업체들이고 (피상속인은 건설용역을 제공받은 자) 피상속인은 조합에 별도의 건설용역을 제공한 사실은 확인되지 아니하며, 둘째, 피상속인은 이 건 토지구획정리사업공사와 관련 84필지의 체비지를 조기매각한 사실이 확인되고 있는 바 피상속인은 OOOO개발(주) 대표이사로 건설업장비가 없는 개인으로 오로지 체비지를 취득할 목적으로 부수적으로 구획정리사업 시행인가서 작성과 신청, 건설업자 선정 및 동공사 감독등의 수행과 함께 구획정리사업자금을 대여한 사람으로 보이며, 셋째, 토지구획정리사업법 제6조～제8조의 규정에 의거 개인은 구획정리사업자가 될 수 없으므로 피상속인은 “토지구획정리사업”이라는 형식으로 토지를 매수할 사업계획을 가지고 형식상의 사업자로 내세우기 위하여 조합을 설립하게 하고, 그 조합의 모든 업무를 자신이 직접수행하기 위하여 위·수탁 계약이라는 형식의 계약을 한 것으로 추정되는바, 이 건의 경우 ① 공사비등 지급액과 ② 동 금액에 OO “이자” 및 ③ 사업시행인가신청, 건설업자 선정, 감독 등의 역무제공 “수수료”를 합한 금액이 대물변제로 상환받은 체비지이므로, 이중 역무제공 “수수료” 상당액만이 부가가치세법상의 과세대상 용역이라고 할 것이나 ① 위·수탁공사계약서상 수수료(보수) 규정이 없고, ② 위·수탁계약서 총칙 5에 의하면 총사업비는 도급금액이고 그 도급금액은 위·수탁계약서 제5조의 규정에 의거 체비지 금액이므로 피상속인은 다만 체비지를 취득할 목적(체비지 양도에 대하여는 부동산매매업소득으로 과세되었음)으로 공사비등 지급에 OO “이자”와 역무제공에 따른 “수수료”는 별도로 수령치 아니하고, 무상으로 용역을 제공한 것이라고 판단되므로(용역의 무상공급은 부가가치세법 제7조 제3항에 의거 과세되지 아니함) 처분청이 피상속인이 조합에 건설용역을 제공한 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 계약서의 명칭이나 형식에 불구하고 실질내용에 따라 부가가치세의 과세대상을 판단하여야 할 실질과세원칙을 오해한 것으로 보이므로 이건 과세처분은 취소함이 타당하다.