[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 처분개요 청구법인은 부산광역시 사하구 OO동 OOOOOO에 본점을 두고 운수·보관업을 영위하고 있는 법인으로서 청구법인이 주주로 있는 청구외 OOOO주식회사(이하 “증자법인”이라 한다)의 90.9.21 증자시에 청구법인의 소유지분비율에 따라 배정된 27,864주의 신주 인수를 포기하였다. 증자법인은 청구법인이 인수포기한 위 27,864주를 청구법인과 특수관계가 있는 청구외 OO산업 주식회사등 다른 주주(이하 “인수주주”라 한다)에 배정하고 인수주주들은 액면가액인 주당 5,000원으로 이를 인수하였다. 처분청은 유상증자 당시의 신주의 주당 평가액이 11,154원이나 되는데도 청구법인이 이를 액면가액인 5,000원에 인수하지 아니함으로써 청구법인의 조세부담을 부당하게 감소시켰다 하여 법인세법 제20조의 부당행위계산부인 규정을 적용하여 주당 평가액 11,154원과 액면가액 5,000원의 차액 6,154원에 청구법인이 인수 포기한 주식수 27,864주를 곱한 가액 171,475,056원을 익금가산하여 계산한 90.1.1-12.31 사업년도 귀속 법인세 70,288,570원 및 동 방위세 10,905,300원을 93.10.16 청구법인에게 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 93.12.11 심사청구를 거쳐 94.3.17 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구법인 주장 청구법인은 89.6.27 신설된 법인으로서 89.6.27-89.12.31 사업년도 당기순손실이 8,326,687원, 쟁점신주인수권의 포기년도인 90.1.1-90.12.31 사업년도 당기순손실이 55,387,512원으로 경영실적이 부진하여 청구법인의 90.12.31자 대차대조표상 현금 3,735,616원 및 제예금 20,852,608원에서 나타나듯이 당시 쟁점주식을 취득할 자금여력이 없었는 바, 그럼에도 불구하고 당해주식을 인수한다면 이는 차입금에 의존할 수 밖에 없었고 기왕의 주식보유에 따른 지급이자의 손금부인액이 73,145,616원인데 차입금에 의한 쟁점주식을 취득하는 경우에는 그에 상당하는 차입금이자가 또다시 손금부인을 당하는 것이 명백하였기 때문에 이 건 신주인수권을 포기할 수 밖에 없었다. 청구법인이 위와같은 사정으로 인하여 신주인수를 포기하는 것은 오히려 경제적 합리성이 있는 행위로 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 볼 수 없을 뿐만아니라, 청구법인이 이 건 신주인수권을 포기한 것은 OOOO 주식회사에 대한 의사표시이지 특수관계에 있는 자와의 거래가 아니므로 법인세법 제20조에 의거 부당행위계산부인한 처분은 부당하다.
- 나. 국세청장 의견 청구법인이 자금능력이 없어 증자법인의 주식인수를 포기한다는 의사표시를 하였다고 하나, 증자법인으로부터 신주인수권을 교부받아 양도하는 등의 행위없이 특수관계인 끼리 100% 출자한 증자법인의 이사회결의 형식의 우회행위를 통하여 특수관계에 있는 다른 주주들에게 신주인수권을 사실상 무상으로 양도한 것인바, 이는 신주인수권에서 생기는 경제적이익을 실질적으로 분여한 것에 해당하므로 처분청이 법인세법 제20조의 규정에 의거 부당행위로 간주하여 사업년도 소득금액계산시 익금산입한 처분은 달리 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
- 가. 이 건 심판청구의 다툼은 청구외 증자법인의 유상증자시 청구법인이 포기한 신주인수권을 특수관계 있는 다른 법인에게 재배정한 것에 대하여 법인세법상 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
- 나. 법인세법 제20조에서 정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시키는 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있도록 부당행위 계산의 부인 규정을 두고 있다. 이와같이 법인세법이 부당행위 계산의 부인 규정을 둔 취지는 당사자간에 경제적·합리적인 거래를 기대할 수 없는 법인과 그와 특수관계에 있는 자가 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 그 거래가 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 것으로 인정되고 조세법적인 측면에서 부당하다고 보여지는 경우에 과세권자의 입장에서 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 형평을 기하고 조세회피 행위를 방지하고자 하는 것으로 실질과세의 원칙에 근거를 두고 있다 하겠다.(대법원 87누357, 87.10.13등도 같은 뜻임)
- 다. 법인세법시행령 제46조는 전시 법인세법 제20조의 규정에 따라 부당행위계산의 부인 요건 중 하나인 『특수관계에 있는 자』에 대하여 그 제1항에서 1호 내지 7호에 걸쳐서 규정하고 또 다른 요건인『조세의 부담을 부당히 감소시키는 경우』에 대해서는 그 제2항에서 1호 내지 9호에 걸쳐 규정하고 있다. 그런데 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시키는 거래에 대하여 법인세법시행령 제46조 제2항 각호에서 개별적으로 규정하고는 있지만 사인간에 이루어지는 거래가 복잡다양하다 보니 조세회피 행위 또한 법령에서 구체적으로 정하는 행위를 정면으로 위반하는 경우 보다는 성문법령이 미처 규정하지 못하는 갖가지 형태로 이루어지는 것이 일반적이라는 점에 비추어 볼 때 조세의 부담을 부당히 감소시키는 거래를 성문법령으로 개별적·구체적으로 정형화 하기는 어렵다 하겠다. 이러한 점에서 법인세법시행령 제46조 제2항이 제1호에서 제8호에 걸쳐서는 조세의 부담을 부당히 감소시키는 구체적인 거래에 대하여 규정하면서 제9호에서는 “기타 특수관계에 있는 자인 출자자 등에게 법인의 이익을 분여 하였다고 인정되는 것이 있을 때”에 부당행위 계산의 부인을 하도록 하는 포괄적인 규정을 두었다. 그러하다면 법인과 특수관계에 있는 자에게 그 법인이 이익을 분여하여 과세소득을 부당히 감소시킨 경우에는 부당행위 계산의 부인에 관한 규정을 적용하여 과세관청은 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세할 수 있다 할 것이다.
- 라. 이 건의 경우 청구법인과 증자법인 및 인수주주중 OO산업 주식회사의 주주현황을 살펴보면, 친족관계에 있는 청구외 OOO, OOO OOO, OOO 등과 이들과 특수관계에 있는 자가 청구법인과 증자법인 및 OO산업 주식회사의 주주로 되어 있고 청구법인과 증자법인 및 OO산업 주식회사 또한 상호 다른 법인의 주주로 되어 있으며 이들이 소유한 주식이 각 법인 주식의 대부분을 점하고 있으므로, 각 법인의 의사결정은 특수관계 있는 자들에 의하여 결정된다고 하여야 할 것이며 특수관계 있는 자에게 이익을 분여하려는 목적으로 자본금을 증자할 수도 있다고 보여진다. 이러한 경우에 이익을 분여 받은 자에게 증여세(개인) 또는 법인세(법인)가 과세되는 것은 별론으로 하더라도 이익을 분여한 법인에게 부당행위 계산의 부인을 할 수 있는지는 당해 증자내용에 의하여 판단되어야 할 것이다.
- 마. 증자법인인 OOOO 주식회사의 증자시에 동 법인의 1주당 평가액이 11,154원인데도 인수가액은 액면가액인 5,000원에 불과하여 1주당 6,154원의 이익이 발생하므로 경제적이고 합리적인 행동을 하는 주주라면 당연히 자신에게 배정된 주식을 인수하였을 터이고, 청구법인의 경우에 있어서도 포기된 주식을 인수하기로 한 법인이 청구법인과 특수관계에 있는 자가 아니었다면 배정된 주식의 포기와 같은 경제적 합리성이 결여된 행동을 하였으리라고는 인정되지 아니하고, 더욱이 청구법인이 배정된 주식을 포기하여야만 할 특단의 사유도 발견할 수 없는 이 건에 있어서는 청구법인이 특수관계에 있는 인수주주에게 이익을 분여하기 위하여 신주 인수를 포기하였다고 판단된다. 그러하다면 청구법인이 증자법인의 신주인수를 포기한 것은 전시 법인세법 시행령 제46조 제2항 제9호에서 규정하고 있는 “기타 출자자등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있는 때”에 해당된다 하겠으므로 이를 근거로 과세한 당초 처분은 달리 잘못이 있다고 하기 어렵다.
- 바. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.