[요지] 볼링장기자재공급계약이 중간지급조건부해당여부
[요지] 볼링장기자재공급계약이 중간지급조건부해당여부
[주 문] 동울산세무서장이 93.9.1 청구인에게 결정고지한 93년 제1기분 부가가치세 4,277,380원의 과세처분은1. 93.5.13자 볼링장기자재대금 38,000,000원에 대한 매입세액은 매출세액에서 공제하여 경정하며 2. 나머지 청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분 개요 청구인은 경남 울산군 삼남면 OO리 OOOOO 소재에 OOO볼링장을 개업한 자로서 볼링장 기자재 설치공사 423,157,308원을 93.4.5 완료하고 93.5.31 동 대금 전액에 대한 세금계산서를 수취하고 93.1기분 부가가치세 확정신고시 볼링장 기자재 매입대금 423,157,308원의 매입세액 42,315,730원을 매출세액에서 차감한 부가가치세액 42,269,921원을 환급신청한데 대하여 처분청은 청구인의 볼링 기자재대금에 대한 매입세액 42,315,730원은 등록전 매입세액과 공급시기 후에 교부받은 세금계산서의 매입세액이라 하여 불공제하고, 매입세액 불공제에 따른 신고납부불성실 가산세 4,231,573원을 가산하여 93.9.1 청구인에게 부가가치세 4,277,382원을 고지처분 하였다. 청구인은 이에 불복하여 93.10.22 심사청구를 거쳐 94.1.27 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장
① 청구인이 볼링기자재를 매입하여 단순설치한 것을 처분청의 볼링장기자재 공급계약서에서 매입대금을 단순히 3회로 분산하여 지급하기로 표시된 것만을 이유로 완성도 지급기준 또는 중간지급조건부 거래로 간주하여 매입세액을 불공제한 것은 부당하고
② 92.10.19 물품공급계약만을 체결하고 기자재는 사업자등록신청일인 93.3.16 이후에 인도·설치하여 93.4.15 개업하였으며 일부 부속품 등을 93.5.31 인도되어 설치 완료된 후 같은 날짜에 세금계산서를 교부받았으므로 부가가치세법 제9조 제1항 제1호의 『재화의 이용이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때』에 세금계산서를 교부받은 것으로서 위의 규정에 부합하며 설령 거래시기를 달리하여 세금게산서를 교부하였다 하더라도 세금계산서 작성일이 속하는 과세기간이 사실상의 거래시기가 속하는 과세기간과 다르지 않는 이상 사실상의 거래시기와 다소 일치하지 않는 세금계산서가 작성되었다 하더라도 그 세금계산서의 기재사항에 의하여 거래사실이 확인되며 그 세금계산서에 기재된 매입세액은 공제되어야 하며
③ 환급세액이 동 가산세를 초과하여 환급될 때는 환급세액에서 공제하는 것이나 환급세액이 없는 경우에는 이를 초과한 가산세는 부과할 수 없는데 처분청이 이 건 부과결정시 환급신청세액 전액을 부인하고 가산세 부과한 것은 부당하다는 주장이다.
3. 국세청장 의견 청구인이 자필서명한 사실확인서(93.8.6) 및 볼링시설 공급계약서(92.10.19)에 의하면, 청구인은 볼링장 기자재대가를 인도전인 92.10.19 계약금 138,600,000원(부가세 포함), 중도금은 93.1월부터 93.4.15 까지 사이에 277,200,000원, 잔금은 93.5.12에 38,000,000원을 지급하여 청산하였음을 알 수 있어 이 건의 경우 공급시기는 계약금을 받기로 한 92.10.19과 선하증권 도래시 및 공급이 완료된 93.4.5 이후 7일 이내가 되므로 세금계산서는 마땅히 거래시기에 작성 교부되었어야 할 것이나, 쟁점매입세액 관련 세금계산서는 93.5.31에 합계액으로 작성된 것이 명백하고 또한, 위의 세금계산서만으로는 거래사실이 확인되지 아니하므로 매출세액에서 공제되지 아니하는 매입세액 또는 환급신청에 대하여 미환급한 이 건 처분에 달리 잘못이 없고 신고하여야 할 환급세액을 초과하여 신고한 환급세액에 대하여 초과환급세액의 100분의 10에 상당하는 가산세를 환급세액에서 공제한 처분은 타당하다는 의견이다.
4. 심리 및 판단
① 이 건 기자재공급거래를 중간지급조건부거래로 볼 수 있는지 여부와
② 실지거래시기 이후에 교부받은 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보아 매입세액을 불공제한 처분의 당부
③ 신고불성실가산세를 부과한 당초처분의 당부를 가리는데 그 쟁점이 있다.
1. 관계법령을 보면
(1) 부가가치세법 제9조 제1항에서 “재화가 공급되는 시기는 다음 각호에 규정하는 때로 한다”고 규정하고, 그 제1호에 “재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때”를 제2호에 “재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때”를 제3호에 “제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 떄”를 규정하고, 같은법 제2항에서 “용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다”고 규정하고 있으며,
(2) 같은법시행령 제21조 제1항 제4호 및 제22조 제2호에서 “완성도기준지급·중간지급등의 조건부로 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 재화 또는 용역의 공급시기”로 보도록 규정하고 있고, 같은법시행규칙 제9조 제1호에서 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우의 하나로 “재화가 인도되기 전 또는 재화가 이용가능하게 되기 전이거나 용역의 제공이 완료되기 전에 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우”를 규정하고 있다.
(3) 또한 같은법 제17조 제1항에서 “납부세액은 매출세액에서 매입세액을 공제한 금액”으로 하도록 규정하고 있고,
(4) 같은법 제2항 제1호에서는 “세금계산서의 작성년월일 등 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 그 내용이 사실과 다른 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제60조 제2항에서는 “세금계산서 중 일부가 착오로 기재된 경우에도 당해 세금계산서의 필요적 기재사항 또는 임의적 기재사항으로 보아 거래사실이 확인되는 때에는 법 제17조 제2항 제1호 및 제22조 제2항 제2호에 규정하는 사실과 다른 세금계산서에 포함하지 아니한다”고 규정하고 있으며 같은법 제17조 제2항 제5호에서 제5조 제1항의 규정에 의한 등록을 하기 전의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니하도록 규정하고 있다.
2. 쟁점 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 볼 수 있는지에 대하여
(1) 부가가치세 사업자가 창출하는 부가가치를 과세물건으로 하는 조세이며, 위 법조에서 규정하고 있는 바와 같이 현행 부가가치세법에서는 부가가치에 대한 과세방식을 전단계세액공제법을 채택하고 있다. 전단계세액공제법은 어떤 거래단계의 부가가치와 세액을 계산함에 있어서 먼저 공급가액에 세율을 곱하여 매출세액을 산정하고 다음은 매입액에 세율을 곱하여 매입세액을 계산해서 매출세액에서 매입세액을 차감하는 방법으로 과세기간 단위로 납부세액 또는 환급세액을 계산하는 과세방식이다. 이와 같은 전단계세액공제방법의 부가가치세는 거래가 있을 때마다 품목별 또는 용역별로 공급가액과 세액등이 표시되는 세금계산서의 정확한 수수가 필수적으로 요구되고 있다. 이러한 취지에서 위 부가가치세법 제17조 제2항에서 세금계산서의 필요적 기재사항의 내용이 사실과 다른 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다고 규정하고 있고, 필요적 기재사항으로는 같은법 제16조 제1항 제1호부터 제5호까지 열거하고 있는바, 그 교부일(작성년월일)이 공급시기와 일치하지 아니한 경우에는 위 규정에 의한 필요적 기재사항이 사실과 제1항 제1호부터 제5호까지 열거하고 있는바, 그 교부일(작성년월일)이 공급시기와 일치하지 아니한 경우에는 위 규정에 의한 필요적 기재사항이 사실과 다른 세금계산서에 해당된다.
(2) 위 법조에서 언급하고 있는『완성도기준지급 또는 중간지급조건부 거래』라고 하는 것은 일반적으로 장기건설공사, 신축건물의 분양, 규모가 큰 기계나 기구의 제작등의 경우와 같이 “거래단위는 하나”이지만 재화나 용역이 완성될 때까지는 오랜시일이 필요하여 재화가 인도되거나 사용되기 전, 또는 용역이 제공완료되기 전 기성부분의 측정, 일의 진척도에 따라 재화의 공급이나 용역의 제공에 대한 대가를 분할하여 지급하는 것이 합리적이고, 또한 기성부분, 일의 진척도를 측정하기 어렵다거나 그럴 필요가 없는 경우에 다만 시간적으로 분할하여 대가를 지급하는 거래이거나, 완성된 건물의 매매와 같이 통상적으로 재화가 이용가능하게 되기전 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우등 계약금 지급일로부터 잔금지급일까지가 장기간인 “장기매매계약인 경우의 특수한 거래”를 가리키는 것이라 할 것이다.
(3) 그런데 통상적인 재화의 공급의 경우 재화의 이동의 필요성 여부에 따라 그 공급시기가 “재화가 이용가능하게 되는 때”가 되며, 용역의 공급의 경우는 “역무가 제공되거나 재화등이 사용되는 때”로 법조에서 규정하고 있다. 한편, 같은법시행령에서는 완성도기준지급 또는 중간지급조건부로 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기라고 규정하고 있는바, 이와 같이 재화 또는 용역의 공급으로서 그 “거래단위는 하나”이지만, 그 대가만을 분할하여 지급하는 경우는 완성도기준지급 또는 중간지급조건부 공급이므로 그 대가를 지급받기로 한 때에 세금계산서를 교부받아야 할 것이나, 납세자의 입장에서는 통상적인 공급으로 보아 역무가 제공되거나 재화등이 사용되는 때를 공급시기로 볼 수 있는 등 그 공급시기를 가리는 것이 용이하지 아니할 것으로 보인다.
(4) 위에서 본 사실관계와 관계법령등을 종합하여 보면, 『완성도기준지급 또는 중간지급조건부 거래』는 원래는 그 “거래단위가 하나”이지만 그 대가만을 분할하여 지급하는 것으로서 재화 또는 용역의 공급에 대한 거래 단위별로 재화가 인도되거나 용역의 제공이 완료되는 때에 세금계산서를 교부하도록 하지 아니하고 단순히 대가의 지급시기를 그 공급시기로 보도록 함으로써 공급시기에 관한 관련규정이 복잡 난해하여 착오를 불러일으키기 쉬운점을 인정할 수 있다. 그렇다면, 전단계세액공제방식이라는 부가가치세의 기본틀에서 볼 때 위 시행령 제60조 제2항의 규정에 따라 완성도기준지급 또는 중간지급조건부 거래로서 재화 또는 용역의 공급이 완료되기 전에 그 대가가 분할하여 지급되는 때마다 이를 공급시기로 보지 아니하여 다소 그 공급시기와 달리 세금계산서가 교부된 경우에도 그 교부시기가 거래단위로 하나인 당해 재화 또는 용역의 공급이 완료되기 전이거나 적어도 완료되는 때이고 그 공급시기가 같은 과세기간에 속하는 것이라면 공급받는 자의 경우에 한하여 당해 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보지 아니하여 그 매입세액을 공제할 수 있도록 하는 것이 일반적인 사회통념상 납득할 수 있는 합리적이고 타당성 있는 법리 해석이다.
3. 다음으로 이 건 사실관계를 살펴보면 청구인은 쟁점①에서와 같이 볼링장시설공급계약에 따라 시공자인 (주)OO무역에 92.10.19 계약급 138,600,000원, 93.1월-93.4.15 기간중 중도금 277,200,000원, 잔금은 93.5.12 38,000,000원을 지급하여 청산하였음을 알 수 있으며 볼링장시설공급계약서 제5조를 보면 물품공급의 완료일은 청구인의 영업개시일로 하도록 하고 있고 잔금은 동 계약서 제3조의 규정에 의하여 공급완료후 7일이내에 지급하도록 되어 있다. 다만, 일부 부속품 및 예비기자재는 93.5월중 공급받고 93.5.31에 위 공사대가(공급가액) 전액인 423,157,308원의 세금계산서 1매를 수취하였다.
4. 결론 이 건의 경우는 세금계산서 교부일(93.5.31)이 속한 과세기간내의 거래가 아닌 92.10.19의 공급분 138,600,000원과 세금계산서 교부일이 속한 과세기간내의 거래라 할지라도 청구인이 사업자등록신청을 한 93.3.16 이전에 거래된 277,000,000원은 위 규정에 의한 등록전 매입거래로서 당해 매입세액은 이를 매출세액에서 공제할 수 없다. 그러나 사업자등록신청일 이후의 추가공급으로 인한 공급분은 매입세액공제대상이 된다 할 것이므로 93.5.12의 잔금 38,000,000원분의 매입세액 3,800,000원은 매출세액에서 공제하는 것이 타당하다고 판단된다.