[요지] 법인세법 제9조 제5항 및 동법시행령 제14조의 규정에 의하면 건물신축공사비로 사용된 임대보증금이라 하더라도 간주임대료 계산대상에서 제외하게 되어 있지 아니하므로 본 건 간주임대료를 계산하여 익금에 가산한 처분은 적법하다는 의견임.
[요지] 법인세법 제9조 제5항 및 동법시행령 제14조의 규정에 의하면 건물신축공사비로 사용된 임대보증금이라 하더라도 간주임대료 계산대상에서 제외하게 되어 있지 아니하므로 본 건 간주임대료를 계산하여 익금에 가산한 처분은 적법하다는 의견임.
[참조결정] 국심1994서1712
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구법인은 대구직할시 서구 OO동 OOOOO에 법인주소를 두고 동 소 OOOOO, OOOOO, OOOOO 이상 3필지 대지 합계 450평에 건물 2,200평(지하2층, 지상8층 건물의 연면적)을 신축(1989년 6월 착공, 1990.12.28 준공)하여 부동산임대업을 영위하는 영리내국법인으로서 부가가치세 과세표준 및 세액신고시에는 쟁점부동산의 임대보증금중 동 부동산의 신축공사비로 사용한 금액에 대하여도 간주임대료를 계산하여 신고하였으나 1991.1.1～12.31 및 1992.1.1～12.31 사업년도분 법인세 과세표준 및 세액신고시에는 동 신축공사비로 사용한 금액에 대한 간주임대료를 신고하지 아니하였다. 처분청은 쟁점부동산의 임대보증금중 신축공사비로 사용된 금액에 대하여 간주임대료(1991사업년도분 129,449,770원, 1992사업년도분 129,449,770원)를 계산, 익금에 가산하여 1991 및 1992사업년도의 법인세과세표준과 세액을 경정하여 청구법인에게 1991사업년도분 법인세 43,298,590원을 1993.12.16 부과처분하고 1992사업년도분 법인세 41,154,120원을 1994.1.3 부과처분하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1994.2.5 심사청구를 하고 1994.3.25 심사결정서를 받은 후 1994.5.6 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
3. 심리 및 판단 이 사건의 다툼은 당해부동산의 임대보증금을 동 부동산의 신축공사비로 사용한 경우, 1991 및 1992사업년도의 소득금액 계산상 간주임대료계산대상에서 제외되는 것인지 여부에 있다 하겠다. 먼저 관련 법규정을 보면, 1990년 이전에는 부동산 임대업자가 부동산이나 부동산의 권리를 임대하고 받은 임대보증금의 경우 당해년도의 부동산소득금액을 추계조사결정하거나 동 임대보증금을 업무와 관련없는 자산취득에 사용하는 등 일정요건에 해당하는 경우에만 그 사용금액에 상당하는 금액에 대하여 간주임대료를 계산, 총수입금액에 산입하도록 하였으나 1990.12.31 개정되어 1991.1.1 시행후 최초로 개시하는 사업년도분부터 적용하도록 한 법인세법 제9조 제5항과 동법시행령 제14조의 개정내용을 보면 『대통령령이 정하는 내국법인의 부동산(대통령령이 정하는 주택을 제외한다) 또는 그 부동산상의 권리 등을 대여하고 받은 보증금·전세금 또는 이와 유사한 성질의 금액(임대사업과 관련한 차입금의 상환에 충당된 금액을 제외한다)에서 발생한 수입금액이 그 보증금 등에 금융기관의 이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 이자율을 곱하여 산출한 금액에 미달하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액을 제2항의 규정에 의한 익금에 가산한다.』고 규정하여 간주임대료 계산대상에서 제외되는 임대보증금의 요건을 강화하였고, 법인세법시행령 제14조(임대보증금의 간주익금계산, 1990.12.31 신설분)에서 『①법 제9조 제5항에서 “대통령령이 정하는 내국법인”이라 함은 비영리법인이 아닌 내국법인을 말한다.
② 법 제9조 제5항에 “대통령령이 정하는 주택”이라 함은 제124조의 3 제5항에 규정된 주택 및 그 부수토지를 말한다.
③ 법 제9조 제5항에서 “대통령령이 정하는 이자율”이라 함은 당해 사업년도 종료일 현재 계약기간 1년의 정기예금이자율을 말한다.
④ 법 제9조 제5항의 규정에 의하여 익금에 가산할 금액은 다음의 산식에 의하여 계산한다. 이 경우 적수의 계산은 매월말 현재의 보증금 등의 잔액에 경과일수를 곱하여 계산할 수 있다. (당해 사업년도의 보증금 등의 적수 - 임대사업개시후 차입금상환액의 당해 사업년도중 적수) × 계약기간 1년의 정기예금이자율 × 1/365-당해사업년도의 임대사업부분에서 발생한 수입이자와 할인료·배당금·신주인수권처분익 및 유가증권처분익의 합계액
⑤ 제4항에서 “임대사업개시후 차입금 상환액”이라 함은 임대사업용 고정자산의 취득에 소요된 차입금을 보증금등으로 상환한 금액을 말한다. 이 경우 보증금 등을 받은 후 임대사업부분의 차입금 감소액이 있는 때에는 이를 보증금등에서 먼저 상환한 것으로 보며, 차입금을 상환한 후 다시 차입금이 증가한 경우에는 그 증가한 날부터 증가액에 상당하는 금액은 이를 상환하지 아니한 것으로 한다.』고 규정하고 있으며, 법인세법 부칙(1990.12.31 법률 제4282호) 제1조와 동법시행령 부칙(1990.12.31 대통령령 제13195호) 제1조 및 제2호에 의하면 위 개정법령은 1991.1.1이후 최초로 개시하는 사업년도분부터 적용하게 되어 있다. 살피건대, 1990.12.31 개정되어 1991.1.1이후 개시하는 사업년도분에 적용된 법인세법 제9조(1993.12.31 개정되기 전의 것)와 동법시행령 제14조(1993.12.31 개정되기 전의 것)의 규정은 임대보증금등에 대통령령이 정하는 이자율을 곱하여 산출하는 금액 이상으로 수입금액(임대보증금등 운용수입)이 발생하면 총수입금액에 산입하지 아니하고 그에 미달될 경우에는 차액을 총수입금액에 산입하며, 다만 당해 임대보증금에서 임대사업과 관련된 차입금상환액에 충당된 금액이 있으면 공제하고 나머지 금액에 대하여 간주임대료를 계산한다는 규정이지, 신축공사비로 사용된 금액을 간주임대료 계산대상금액에서 제외하거나 실제 발생된 수입금액이 있음을 전제로 하여 적용하는 규정은 아니므로 이 건의 경우 쟁점부동산의 임대보증금을 동 부동산의 신축공사비로 사용한 경우에도 동 임대보증금은 1991 및 1992 사업년도의 소득금액 계산상 간주임대료 계산대상에서 제외대상이 아닌 것으로 인정된다. (국심 94서1712, 1994.6.24 외 다수 같은 취지임) 그렇다면 임대보증금중 신축공사비로 사용된 부분에 대하여도 간주임대료를 계산, 익금에 가산하여 본 건 과세한 처분은 적법한 반면 이와 다른 청구주장은 이유없는 것으로 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.