청구인을 청구외 종중의 연대납세의무자로 지정한 처분의 당부(취소)

[참조결정] 국심1994구4655 / 국심1994광4038

[주 문] 북광주세무서장이 청구외 OOO씨 OO공파 OO종중에게 94.4.16 부과된 90년도분 증여세 551,610,000원 및 동 방위세 91,935,000원에 대하여, 94.6.16 청구인을 연대납세의무자로 지정하고 증여세 683,444,790원을 납부 통지한 처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 원처분 개요

• 가. 청구외 OOO씨 OO공파 OO종중(이하 “청구외종중”이라 한다)은 청구인 OOO의 직계후손으로 종중원을 구성하도록 89.9.25 규약을 작성하고 대표자인 청구인과 미성년자인 그의 아들 청구외 OOO을 종중원으로 하여 설립한 후, 광주직할시 동구 OO동 OOOOOO 대지 819.8㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 90.1.18 청구외 OOO으로부터 832,500,000원에 취득하였으며, 위 사실에 대하여 처분청은 청구외종중이 쟁점토지를 취득할 능력이 없다고 하여 청구인이 청구외종중에 쟁점토지의 취득자금을 증여한 것으로 보아 94.4.16 청구외종중에게 90년도분 증여세 551,610,000원 및 동 방위세 91,935,000원을 부과하였고, 청구외종중에 부과된 위 증여세 및 동 방위세에 대하여 수증자인 청구외종중에 체납처분을 하여도 조세채권을 확보할 수 없다고 하여 94.6.16 증여자인 청구인을 연대납세의무자로 지정하고 증여세 683,444,790원을 납부통지 하였다.
• 나. 청구인은 처분청이 94.6.16 연대납세의무자로 지정하고 납부통지한 처분에 불복하여 94.6.22 심사청구를 거쳐 94.8.9 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 아래와 같은 이유로 청구인이 청구외종중에 쟁점토지를 증여한 사실이 없으므로 이를 근거로 하여 청구인을 연대납세의무자로 지정하고 납부통지한 처분은 부당하다.

① 청구외종중의 구성원은 청구인과 그 후손이고, 그 후손은 미성년자인 청구인의 아들 청구외 OOO 1인이며, 미성년자는 종중원의 자격이 없으므로 결국 청구외종중은 장차 만들 것을 전제로 형식만 갖춘 것이므로 청구외종중은 존재하지 않으며 존재하지도 아니한 청구외종중이 쟁점토지를 취득한 것은 원인무효이고 존재하지도 아니한 청구외종중에게 증여세를 부과한 처분은 부당하다.

② 90.1.18자 청구외종중 명의의 소유권등기가 94.3.10 신청착오를 원인으로 청구인 명의로 표시경정 등기되었으며, 이 경우 등기명의는 처음부터 표시경정된 등기명의인인 청구인에게 효력이 있는 것이므로 종전 등기명의자는 원인무효로 말소등기되어 청구외종중은 당초부터 쟁점토지를 취득하지 아니한 것이 되므로 부과된 증여세는 취소되어야 한다.

③ 청구외종중은 쟁점토지를 832,500,000원에 취득하고 그 지상에 1,782,000,000원의 건축비를 들여 건물(지하3층, 지상7층)을 신축한 후 OOOOOO 생명보험(주) 등에 임대하였는 바, 쟁점토지는 당초에 사채자금으로 취득하였고, 그 후 상호신용금고에서 대출받은 자금으로 그 사채를 상환하였으며, 결국 쟁점토지를 임대보증금 등으로 취득한 것이므로 청구인으로부터 증여받은 것이 아니다.

④ 처분청은 청구외종중이 쟁점토지를 취득할 경제적 능력이 없다고 하여 청구인이 증여한 것으로 보았으나, 상속세법 제34조의 6의 증여추정 규정은 90.12.3 신설되었고 쟁점토지 취득은 그 이전인 90.1.18 이므로 위 규정에 의하여 증여세를 과세함은 소급과세에 해당된다.

• 나. 국세청장 의견 이 건의 경우 청구인이 청구외종중을 89년도에 만들어 실질 종중원으로 청구인과 청구인의 당시 9세된 외아들 청구외 OOO 2인 만으로 종중을 형성하여 쟁점토지를 청구외종중명의로 90.1.18 취득하였고, 그 취득자금을 청구인이 청구외종중 명의로 사채를 빌려 취득하였다고 주장하나, 이는 종중원 2인중 실질 의사결정 능력을 갖고 있는 사람이 청구인뿐이고 청구인이 취득자금을 빌려 청구외종중 명의로 등기부등본상 등재시켰으므로 이는 상속세법 제32조의 2 제1항에서 『권리의 이전이나 그 행사에 등기를 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기를 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다. 다만,...(생략)...조세회피목적 없이 타인의 명의를 빌려 등기를 한 경우로서 대통령령이 정하는 때에는 그러하지 아니하다』고 규정하고 있어, 청구인이 청구외종중을 만들어 앞으로 나머지 종중원중 9세된 아들에게 물려주려고 고의적으로 사전증여를 하여 증여세를 포탈하려고 한 것으로 보여지며, 실질자금을 청구인이 모두 조달하여 청구외종중 명의로 등기등본에 등재시킨 것이므로 청구인이 청구외종중에게 증여한 것으로 증여세가 과세됨이 명백하다고 하겠고, 또한, 청구인이 개인적으로 만든 종중규약에서 청구인과 청구인의 9세된 외아들 청구외 OOO 2인 만으로 구성된 청구외종중에 여자가 종중원의 자격에서 제외됨은 통상 남자만으로 구성되는 관습에 의하여 납득이 가나 미성년자가 제외된다는 것은 당초의 종중규약의 내용과도 배치되고, 미성년자의 의사표시를 대리하여 청구인이 만든 규약을 다시 부인하고, 청구인이 쟁점토지의 취득시인 90.1.18로부터 4년이상 지난 94.3.10에야 신청착오를 원인으로 등기명의인 표시정정한 사유로는 당초의 취득이 원인무효로 되지 않는다고 판단되며, 이에 따라 청구인이 청구외종중으로부터 다시 소유권을 취득함으로써 수증자의 재산이 없어 납세자력이 상실되어 있고, 증여세를 체납하여 조세채권확보가 곤란한 경우에 해당되므로 청구인에게 증여자로서 연대납세의무를 지정하고 납부고지를 한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 청구인을 청구외 종중의 증여세 연대납세의무자로 지정한 처분의 당부

① 종중이 법률상 존재하지 않는다고 하여 증여세를 부과한 처분이 부당하다고 할 수 있는지

② 종중명의의 등기이후 4년2개월이 경과하여 등기명의인 표시경정등기를 한 경우 환원등기된 것으로 보아 부과된 증여세를 취소할 수 있는지

③ 청구외종중이 쟁점토지를 취득하고 취득자금은 8개월 후 상호신용금고에서 개인명의로 대출받아 상환하였다는 데 대하여 이를 종중이 취득한 자금출처로서 인정할 수 있는지

④ 청구외종중에 부과된 증여세가 소급과세인지

• 나. 관련법령 상속세법 제29조의 2 제1항 제1호에서 타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 자로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자는 증여세를 납부할 의무가 있다고 규정되어 있고, 같은조 제2항에서 증여자는 증여를 받은 자의 납부할 증여세에 대하여 대통령령이 정하는 바에 따라 연대하여 납부할 의무를 진다고 규정되고 있고, 같은법시행령 제38조 제4호에서는 연대납세의무를 지는 경우의 하나로 수증자가 증여세를 체납하고 수증자의 재산에 대하여 체납처분을 하여도 조세채권확보가 곤란할 때가 규정되어 있다. 국세기본법 제13조 및 같은법시행령 제8조에서 법인으로 보는 법인격이 없는 사단·재단·기타단체(이하 “법인격 없는 사단 등”이라 한다)는 다음 각호의 1에 해당하는 것으로 한다고 규정하면서, 그 제1호는 주무관청의 허가 또는 인가를 받아 설립하거나 법령에 의하여 주무관청에 등록한 사단·재단 또는 기타단체로서 등기되지 아니한 것을, 제2호는 공익을 목적으로 출연된 기본재산이 있는 재단으로서 등기되지 아니한 것을 규정하고 있고, 소득세법 제1조 제3항에서 법인격없는 사단·재단 기타단체중 국세기본법 제13조의 규정에 의하여 법인으로 보는 단체외의 단체로서 그 단체의 대표자 또는 관리인이 선임되어 있고, 이익의 분배방법 및 분배비율이 정하여져 있지 아니한 경우에는 이를 거주자로 보아 이 법을 적용한다고 규정하고 있다.
• 다. 쟁점①에 대하여(청구외종중이 세법상 납세의무단위가 되는 단체인지)

(1) 청구외종중이 성립된 관계를 보면, 청구외종중은 89.9.25 종중의 규약에서 “본 종중은 OOO씨OO공파 후손인 OO OOO(호적상 OOO)과 그 직계 후손으로 구성한다”고 규정하고 있으며, 대표자는 청구인 OOO이고 종중원은 청구인의 子인 미성년자 OOO으로 하여 설립되었다.

(2) 청구외종중이 적법한 종중인지를 보면, 대법원판례(대법원 80다640, 80.9.24)에서 종중은 공동선조의 후손중 성년의 남자를 종원으로 하여 구성되는 종족의 자연적집단이라고 하고 있고, 서울고법판례(서울고법 94구4655, 94.8.16)에서 혈연관계에 있는 아버지와 아들들로 구성되는 민법상의 家는 납세의무의 단위가 되어 당사자능력이 인정되는 국세기본법 제13조 및 상속세법 제29조의 2 소정의 기타단체에 해당한다고 할 수 없다고 하고 있는 바, 위의 관련법령과 사실관계, 판례 등을 종합하여 보면 청구외종중은 미성년자를 종중원으로 하고 있고, 미성년자를 제외하면 대표자 1인인 종중으로 적법한 종중이라고 할 수 없으므로 청구외종중은 납세의무단위가 되는 단체가 될 수 없고 취득한 재산은 그 구성원인 청구인과 그의 子인 OOO 2인의 공동소유자산으로 보아야 하는 것이므로 OOO의 자금출처능력이 없음을 이유로 OOO의 소유지분에 대하여 증여세를 과세하는 것은 별론으로 하더라도, 처분청이 청구외종중에게 과세한 증여세의 처분은 납세의무자를 달리한 처분으로 적법하지 않다(국심 94광4038, 94.11.25 청구외종중의 증여세 사건에서 같은 결정함). 따라서, 청구외종중에게 부과된 증여세를 근거로 하여 청구인을 연대납세의무자로 지정하고 납부통지한 이 건 처분은, 청구외종중에게 부과된 증여세가 취소되었으므로 또한 취소되어야 한다고 판단된다.

• 라. 쟁점②, ③, ④에 대하여 위에서 쟁점①이 취소되었으므로 쟁점②, ③, ④는 그 심리를 생략한다.
• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.